IPPP3-443-206/09-4/JK - Produkcja i sprzedaż aromatu owocowego, w którym zawartość alkoholu etylowego przekracza 1,2% a podatek akcyzowy.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 11 marca 2009 r. (data wpływu 16 marca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie produkcji i sprzedaży aromatu owocowego, w którym zawartość alkoholu etylowego przekracza 1,2 % - jest prawidłowe.

W dniu 16 marca 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie produkcji i sprzedaży aromatu owocowego, w którym zawartość alkoholu etylowego przekracza 1,2 %.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 6 maja 2009 r. (data wpływu 11 maja 2009 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu Nr IPPP3/443-206/09-2/JK z dnia 27 kwietnia 2009 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca, producent mrożonych warzyw i owoców prowadzi również działalność gospodarczą w zakresie produkcji koncentratów soków owocowych.

Spółka stosuje powszechną w naszym kraju technologię produkcji koncentratu soków owocowych (głównie jabłkowego), w którym uzyskuje uboczny produkt procesu technologicznego - kondensat aromatu, który zawiera naturalny alkohol etylowy w ilości między 2-5%. Aromat owocowy jest naturalną częścią składową każdego owocu. W procesie technologicznym aromat ulega wydzieleniu jako "półprodukt" w początkowej fazie produkcji zagęszczonego soku, zwanej etapem dearomatyzacji.

Dearomatyzacja, czyli odparowanie substancji aromatycznych jest nieuniknionym skutkiem podgrzewania surowego soku owocowego do wysokiej temperatury w urządzeniu zwanym stacjami wyparnymi. Celem dearomatyzacji jest w szczególności ustabilizowanie mikrobiologiczne zgęszczonego soku oraz ścięcie białek, które są zawarte w owocach. Odparowany aromat razem z parą wodną tworzy mieszaninę, z której następnie, po dalszym schłodzeniu, istnieje możliwość oddzielenia kondensatu (wody) oraz aromatu. Tak uzyskany aromat podlega zmagazynowaniu w beczkach lub zbiornikach.

Opisany powyżej proces zachodzi każdorazowo w toku produkcji soku owocowego. Aromat stanowiący oddzielną frakcję zagęszczonego soku owocowego zawiera na ogół od 2,5% do 5% alkoholu etylowego pochodzącego z naturalnej fermentacji owoców (alkohol etylowy jest naturalnym składnikiem każdego z owoców). Wyłącznie tak uzyskane aromaty można stosować zgodnie z rozporządzeniem Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 30 września 2003 r. w sprawie szczegółowych wymagań w zakresie jakości handlowej soków i nektarów owocowych (Dz. U. Nr 177, poz. 1735 z późn. zm.) do produkcji soków i nektarów owocowych. Aromaty te dodawane są do zagęszczonego soku (koncentratu) po zakończeniu procesu jego zagęszczenia, lub podczas procesu odtwarzania soków i nektarów tzn. dodawania wody do zagęszczonego soku (koncentratu).

Wydzielona substancja jest odsprzedawana producentom napojów bezalkoholowych do produkcji soku, nektaru, napoju owocowego tj. produktu finalnego zawierającego śladowe ilości alkoholu (znacznie mniej niż 1,2%) lub firmom handlowym w kraju i poza jego granicami.

Nadto trzeba wskazać, że produkowane aromaty zaliczane są do grupowania PKWiU 24.63.10, które dotyczy: olejków eterycznych i mieszanin substancji zapachowych oraz do kodu CN 3302, który dotyczy: mieszanin substancji zapachowych i mieszanin (włącznie z roztworami alkoholowymi) opartych na jednej lub na wielu takich substancji, w rodzaju stosowanym jako surowce w przemyśle; pozostałych preparatów opartych na substancjach zapachowych, w rodzaju stosowanym do produkcji napojów.

Do 28 lutego 2008 r. zgodnie z opisem zamieszczonym w poz. 23 załącznika Nr 2 do ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym aromat owocowy, w którym zawartość alkoholu etylowego przekraczała 1,2% był produktem akcyzowym zharmonizowanym, którego produkcja i obrót podlegał reżimowi ustawy akcyzowej w szczególności procedurze składu podatkowego, procedurze zawieszenia poboru akcyzy, procedurze szczególnego nadzoru.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, produkcja i sprzedaż aromatu owocowego, w którym zawartość alkoholu etylowego przekracza 1,2% jest zwolniona od akcyzy na podstawie art. 30 ust. 9 pkt 5 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym. Jednocześnie Ustawodawca w ustawie jak i Minister Finansów (mimo takiej możliwości wynikającej z art. 31 ust. 6 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym) w rozporządzeniu z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. z 2009 r. Nr 32, poz. 228) nie określił szczegółowego zakresu, oraz warunku i trybu stosowania zwolnienia od akcyzy wynikającego z art. 30 ust. 9 pkt 5 ustawy w związku z powyższym Spółka nie jest zobowiązana do prowadzenia dodatkowych ewidencji, czy do posiadania oświadczeń podmiotu kupującego aromat o jego finalnym przeznaczeniu.

Ponadto zdaniem Spółki w związku ze zwolnieniem od akcyzy wynikającym z art. 30 ust. 9 pkt 5 ustawy Spółka nie jest zobowiązana do produkcji aromatu owocowego, w którym zawartość alkoholu etylowego przekracza 1,2% w składzie podatkowym zgodnie z art. 47 ust. 1 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11), zwanej dalej "ustawą" - użyte w ustawie określenia oznaczają: wyroby akcyzowe - wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku Nr 1 do ustawy.

W poz. 43 przedmiotowego załącznika Nr 1 określony został jako wyrób akcyzowy (bez względu na kod CN wyrobu zawierającego alkohol etylowy) alkohol etylowy zawarty w wyrobach niebędących wyrobami akcyzowymi o rzeczywistej objętości mocy alkoholu przekraczającej 1,2% obj.

Zgodnie z art. 93 ust 1 ustawy - do alkoholu etylowego w rozumieniu ustawy zalicza się:

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie produkcji koncentratów soków owocowych. W procesie produkcyjnym przedmiotowych koncentratów powstaje produkt uboczny procesu technologicznego - aromat owocowy, który zawiera na ogół od 2,5% do 5% alkoholu etylowego pochodzącego z naturalnej fermentacji owoców. Aromat jest używany przez Spółkę do produkcji soku, nektaru, napoju owocowego tj. produktu finalnego zawierającego śladowe ilości alkoholu (znacznie poniżej 1,2%) lub jest odsprzedawany. Aromat jest sklasyfikowany do kodu CN 3302, który dotyczy mieszanin substancji zapachowych i mieszanin (włącznie z roztworami alkoholowymi) opartych na jednej lub na wielu takich substancji, w rodzaju stosowanym jako surowce w przemyśle; pozostałych preparatów opartych na substancjach zapachowych, w rodzaju stosowanym do produkcji napojów.

Z uregulowań zawartych w art. 8 ustawy wynika, że przedmiotem opodatkowania akcyzą jest m.in. produkcja wyrobów akcyzowych (art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy).

Zatem co do zasady, alkohol zawarty w aromacie owocowym jest wyrobem akcyzowym, a jego produkcja podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

W sytuacji określonej we wniosku należy jednak brać pod uwagę zapisy art. 30 ust. 9 pkt 5 ustawy, zgodnie z którym zwalnia się od akcyzy alkohol etylowy zwarty w olejkach eterycznych lub mieszaninach substancji zapachowych, stosowanych do wytwarzania artykułów spożywczych i napojów bezalkoholowych o rzeczywistej objętości mocy alkoholu nieprzekraczającej 1,2% objętości.

Z uwagi na powyższe, alkohol etylowy zawarty w ww. aromatach owocowych jest zwolniony od podatku akcyzowego, zatem zwolniona od podatku będzie także produkcja i sprzedaż samego aromatu.

Ponadto należy zauważyć, że Minister Finansów na podstawie delegacji ustawowej wynikającej z art. 38 ust. 2 pkt 1 (a nie jak nieprawidłowo podała Spółka na podstawie art. 31 ust. 6 pkt 1 ustawy) mógł określić w drodze rozporządzenia dodatkowe warunki i tryb stosowania zwolnień, o których mowa w art. 30 i 32, w szczególności w zakresie ewidencjonowania i dokumentowania uprawnienia do stosowania zwolnień. Na podstawie m.in. tego upoważnienia zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 32, poz. 228). W przedmiotowym rozporządzeniu nie określono dodatkowych warunków dotyczących stosowania ww. zwolnienia z art. 30 ust. 9 pkt 5. spółka nie ma zatem obowiązku prowadzenia dodatkowych ewidencji, czy do posiadania oświadczeń podmiotu kupującego aromat o jego finalnym przeznaczeniu.

Niemniej jednak w interesie Spółki będzie wskazanie, np. w toku kontroli lub prowadzonego postępowania, iż przedmiotowe wyroby zostały faktycznie wykorzystane lub mają być wykorzystane na cele zwolnione od podatku akcyzowego, tj. do wytwarzania artykułów spożywczych i napojów bezalkoholowych o rzeczywistej objętości mocy alkoholu nieprzekraczającej 1,2% objętości. W takim przypadku pomocne w tym ustaleniu mogą być np. stosowane oświadczenia.

W myśl art. 47 ust. 1 ustawy - produkcja wyrobów akcyzowych określonych w załączniku Nr 2 do ustawy oraz wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku Nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, może odbywać się wyłącznie w składzie podatkowym (...).

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 10 ustawy skład podatkowy to miejsce, w którym określone wyroby akcyzowe są: produkowane, magazynowane, przeładowywane lub do którego wyroby te są wprowadzane, lub z którego są wyprowadzane - z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy; w przypadku składu podatkowego znajdującego się na terytorium kraju miejsce to jest określone w zezwoleniu wydanym przez właściwego naczelnika urzędu celnego.

W myśl art. 40 ust 1 pkt 1 lit. a - procedura zawieszenia poboru akcyzy ma zastosowanie, jeżeli wyroby są w składzie podatkowym.

Natomiast zgodnie z art. 40 ust. 5-6 ustawy - procedurę zawieszenia poboru akcyzy stosuje się do wyrobów akcyzowych określonych w załączniku Nr 2 do ustawy, z zastrzeżeniem art. 47 ust 1. (...).

Procedurę zawieszenia poboru akcyzy stosuje się na terytorium kraju również do wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku Nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa z zastrzeżeniem art. 47 ust. 1 pkt 1.

Ww. wyroby o kodzie CN 3302 nie zostały wymienione w załączniku Nr 2 do ustawy; nie są one objęte także stawką inną niż stawka zerowa (są zwolnione od tego podatku).

Z cytowanych wyżej przepisów regulujących procedurę zawieszenia poboru akcyzy wynika, że nie dotyczy ona wyrobów zwolnionych od akcyzy.

Biorąc zatem pod uwagę uregulowania ww. art. 47 ust 1 oraz definicję składu podatkowego, ściśle związaną z procedurą zawieszenia poboru akcyzy - produkcja ww. aromatów owocowych (zwolnionych od podatku akcyzowego) nie musi się odbywać w składzie podatkowym.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 ustawy Ordynacja podatkowa).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.