IPPP3/443-203/13-2/RD - Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług sprzedaży udziałów w nieruchomości niezabudowanej, objętej wspólnością ustawową małżeńską, przez osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 marca 2013 r. (data wpływu 15 marca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 15 marca 2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest żonaty z Małgorzatą K., pomiędzy którymi panuje ustrój małżeńskiej wspólnoty majątkowej. W trakcie trwania małżeństwa zakupiono i sprzedano kilka nieruchomości gruntowych i budynkowych. W szczególności Wnioskodawca nabył:

1.

* umową sprzedaży sporządzoną przez notariusza w dniu 14 maja 2010 r., działkę gruntu o nr ewid. 201/5 o powierzchni 0,94 ha dla której Sąd Rejonowy IV Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę,

* działka nie jest aktualnie w żaden sposób wykorzystywana,

* w bezpośrednim sąsiedztwie nieruchomości znajdują się media,

* działka nie jest ogrodzona,

* działka nie jest zabudowana,

* działka posiada dostęp do drogi publicznej,

* działka jest objęta Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego wsi zatwierdzonym Uchwalą Rady Miasta z dnia 26 marca 2003 r. /i Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego zatwierdzonego Uchwalą Rady Miejskiej z dnia 29.10.2003; zgodnie z którym działka gruntu oznaczona jest symbolem 3ZU - teren strefy izolacyjnej wokół oczyszczalni ścieków i kompostowni z usługami technicznymi.

2.

* umową sprzedaży sporządzoną przez notariusza w dniu 22 czerwca 2010 r., działkę gruntu o nr ewid. 196/5 o powierzchni 0,25 ha dla której Sąd Rejonowy IV Wydzlał Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę,

* działka nie jest aktualnie w żaden sposób wykorzystywana,

* w bezpośrednim sąsiedztwie nieruchomości znajdują się media,

* działka nie jest ogrodzona,

* działka nie jest zabudowana,

* działka posiada dostęp do drogi publicznej,

* działka jest objęta Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego wsi C zatwierdzonym Uchwałą Rady Miasta z dnia 26 marca 2003 r. i Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego wsi zatwierdzonego Uchwałą Rady Miejskiej z dnia 29.10.2003; zgodnie z którym działka gruntu oznaczona jest symbolem 3ZU - teren strefy izolacyjnej wokół oczyszczalni ścieków i kompostowni z usługami technicznymi

3.

* umową sprzedaży sporządzoną przez notariusza w dniu 27 kwietnia 2011 r. za, działkę gruntu o nr ewid. 6/3 o powierzchni 0,9063 ha dla której Sąd Rejonowy IV Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę,

* działka nie jest aktualnie w żaden sposób wykorzystywana,

* w bezpośrednim sąsiedztwie nieruchomości znajdują się media,

* działka nie jest ogrodzona,

* działka nie jest zabudowana,

* działka posiada dostęp do drogi publicznej,

* działka nie jest objęta Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego

Wnioskodawca jest płatnikiem podatku VAT w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą pod firmą "K." Ryszard K. wpisaną do ewidencji działalności gospodarczej prowadzonej przez Burmistrza Miasta.

Żona Wnioskodawcy również prowadzi działalność gospodarczą pod firmą "M." Małgorzata K., wpisaną do ewidencji działalności gospodarczej prowadzonej przez Burmistrza Miasta i także jest z tego tytułu podatnikiem podatku VAT.

W przedmiocie działalności ani firma żony ani Wnioskodawcy nie ma obrotu nieruchomościami. Wnioskodawca zamierza zbyć należące do Niego i Jego żony nieruchomości a z uzyskanych środków nabyć kolejne. Zbycie nieruchomości nie będzie miało charakteru jednorazowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż udziałów w nieruchomości niezabudowanej objętej współwłasnością małżeńską ustawową, będąca czynnością jedną z kilku podejmowanych przez osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 oraz 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa w ust. 2 bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W ustępie 2 powołanego przepisu ustawodawca definiuje pojęcie działalności gospodarczej. "Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność, producentów, handlowców lub usługodawców w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych".

W oparciu o tak sformułowany przepis należy rozważyć czy kilkukrotna sprzedaż nieruchomości mająca charakter częstotliwy, przez osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, która nabyła je na drodze zakupu, jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W ocenie wnioskodawcy tak, taka sprzedaż podlega podatkowi od towarów i usług, gdyż swoim zachowaniem wyczerpuje dyspozycję przepisu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT.

W szczególności sprzedający jest podatnikiem podatku VAT, sprzedaż ma charakter częstotliwy mimo, iż ten rodzaj działalności gospodarczej nie został wpisany do ewidencji działalności gospodarczej jako przedmiot działania.

Nadto w powołanych transakcjach kupna sprzedaży Wnioskodawca angażuje własne środki i zachowuje się jak przedsiębiorca.

Wnioskodawca bierze pod uwagę możliwość aktywnych działań marketingowych poprzedzających sprzedaż.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą opodatkowaniu ww. podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 cyt. ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielne kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się - jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji - przepisy odnoszące się do własności.

Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Stosownie do treści art. 196 § 1 ww. Kodeksu, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 Kodeksu cywilnego). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Natomiast, w myśl art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. Nr 9, poz. 59 z późn. zm.), z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

W świetle art. 35 tego Kodeksu, w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

Natomiast zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu zgoda drugiego małżonka jest potrzebna do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

W ujęciu cywilistycznym istotą umowy sprzedaży jest to, że sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Art. 45 Kodeksu cywilnego definiuje rzeczy jako przedmioty materialne.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż właściciel udziału jest równocześnie właścicielem części ułamkowej wspólnego prawa (prawa własności). W przypadku zbycia udziału w nieruchomości, dotychczasowy współwłaściciel przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania tą nieruchomością jak właściciel, w zakresie, w jakim uprawniała go do tego wysokość jego udziału.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie udziału we współwłasności nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 5 cyt. ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 cyt. ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - mocą ust. 2 powołanego artykułu w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2013 r. obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Artykuł 15 ust. 2 ustawy zmieniony został przez art. 1 pkt 12 lit. a ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U.2013.35) z dniem 1 kwietnia 2013 r. w myśl którego działalność gospodarcza - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, iż aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

W świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym.

Ponadto w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne znaczenie ma fakt czy w świetle zaprezentowanego we wniosku stanu faktycznego Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży gruntu podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działek była sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z tezy powyższego orzeczenia wynika m.in., że "osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby". Trybunał zwrócił uwagę, iż inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Trybunał orzekł ponadto, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

Zatem jak wynika z powyższego, kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. W konsekwencji powyższego, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W przypadku gdy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem - zbycie działki budowlanej nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca wraz z żoną, pomiędzy którymi panuje ustrój małżeńskiej wspólnoty majątkowej w trakcie małżeństwa zakupił i sprzedał kilka nieruchomości gruntowych i budynkowych. W szczelności nabył działkę gruntu o nr ewid. 201/5 o powierzchni 0.94 ha, działkę gruntu o nr ewid. 196/5 o powierzchni 0.25 ha, jak również działkę gruntu o nr ewid. 6/3 o powierzchni 0.9063 ha. Wnioskodawca jest podatnikiem podatku VAT, i zamierza zbyć nieruchomości a z uzyskanych środków nabyć kolejne. Zbycie nieruchomości nie będzie miała charakteru jednorazowego. Wnioskodawca bierze pod uwagę możliwość aktywnych działań marketingowych poprzedzających sprzedaż.

Mając na uwadze przedstawioną treść wniosku oraz powyższe uregulowania stwierdzić należy, iż Wnioskodawca sprzedając udziały, objęte współwłasnością małżeńską, będące czynnością jedną z kilku podejmowanych przez osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą zachowuje się jak podmiot profesjonalnie dokonujący dostaw w zakresie obrotu nieruchomościami. Wnioskodawca dokonywał zakupu i sprzedaży kilku nieruchomości gruntowych i budynkowych, więc planowana transakcja dostawy nie będzie sprzedażą jednostkową. Wnioskodawca z uzyskanych środków zamierza nabyć kolejne nieruchomości, jak również bierze pod uwagę możliwość aktywnych działań marketingowych poprzedzających sprzedaż. Zainteresowany angażuje więc środki podobne do tych, jakie byłyby podjęte przez handlującego nieruchomościami. Skutkiem powyższego w zakresie przedmiotowej dostawy udziałów w nieruchomości Wnioskodawca wypełnia przesłanki określone w art. 15 ust. 1 ustawy, stanowiące podstawę do uznania go za podatnika VAT.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Tut. Organ informuje, iż zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wobec powyższego, udzielona interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawne wyłącznie dla Wnioskodawcy a nie dla Jego żony.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.