IPPP3/443-187/12-5/JF

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 8 lutego 2012 r. (data wpływu 14 lutego 2012 r.), uzupełnionym w dniu 24.04.2012 (data wpływu 26 kwietnia 2012 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 17 kwietnia 2012 r. (skuteczne doręczone w dniu 20 kwietnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku rejestracji dla celów importu usług - jest nieprawidłowe.

W dniu 14 lutego 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku rejestracji dla celów importu usług.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 24 kwietnia 2012 r., złożonym w dniu 24 kwietnia 2012 r. (data wpływu 26 kwietnia 2012 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 17 kwietnia 2012 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka jest podmiotem utworzonym na podstawie ustawy. Zgodnie z ustawą oraz ze statutem Spółki, wyłącznym przedmiotem działalności Spółki jest udzielanie wsparcia finansowego funduszom kapitałowym inwestującym w przedsiębiorców mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w szczególności w przedsiębiorców innowacyjnych lub prowadzących działalność badawczo-rozwojową.

Do udzielania wsparcia finansowego przez Spółkę stosuje się przepisy o pomocy publicznej dla przedsiębiorców. Wsparcie finansowe, zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o Funduszu, może odbywać się w formie:

Przy tym wsparcie udzielane przez Spółkę ma charakter nieodpłatny.

Dotychczas Spółka nie posiadała statusu podatnika podatku od towarów i usług, jednakże po analizie obowiązujących przepisów prawa podatkowego, nie została całkowicie wykluczona możliwość wystąpienia transakcji importu usług i związanej z tym konieczności rozliczania podatku. W związku z tym, działając z ostrożności, z dniem 30 grudnia 2011 r. Spółka złożyła zgłoszenie rejestracyjne i rozliczyła zaległy podatek z tytułu importu usług, a obecnie rozlicza podatek z tytułu importu usług na bieżąco.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, iż Spółka nie jest czynnym podatnikiem VAT i nie składa deklaracji VAT-7. Spółka dokonała rejestracji i rozliczyła podatek VAT jako VAT od importu usług z tytułu zakupu następujących usług (złożono deklaracje VAT-9 i VAT-9M):

* zakup serwisu elektronicznego - abonament 12-miesięczny bazy wiedzy o Venture Capital, kontrahent USA,

* zakup oprogramowania komputerowego (zakup drogą internetową), kontrahent unijny,

* zakup aktualizacji map do nawigacji satelitarnej (zakup drogą internetową), kontrahent unijny,

* zakup usług telekomunikacyjnych - telekonferencje, kontrahent kanadyjski,

* zakup usług reklamowo-promocyjnych podczas konferencji zorganizowanej w Polsce przez kontrahenta unijnego,

* usługa hotelowa wykonana w Polsce refakturowana na Spółkę przez podmiot izraelski.

Ww. usługi są transakcjami będącymi przedmiotem wniosku, a usługodawcy są podatnikami nieposiadającymi siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Opisane transakcje mają charakter sporadyczny, zdarzeniem występującym kilkakrotnie jest zakup usługi telekomunikacyjnej - korzystanie z łącza podczas telekonferencji, fakturowane przez podmiot kanadyjski i jest to jednocześnie zdarzenie przyszłe, które może zostać zdefiniowane z dużym prawdopodobieństwem. Inne zdarzenia nie są planowane, ale nie można wykluczyć wystąpienia transakcji, która spowoduje ewentualną konieczność rozliczenia VAT od importu usług, stąd przedmiotem wniosku jest ustalenie czy Spółka podlega obowiązkowi rejestracji dla importu usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka prawidłowo przyjmuje, iż nie jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 ustawy VAT, a w związku z tym nie ciążył na niej dotychczas i nie będzie ciążył na niej w przyszłości obowiązek dokonania rejestracji jako podatnik podatku od towarów i usług z tytułu nabywania usług, do których stosuje się art. 28b tej ustawy.

Zdaniem Wnioskodawcy:

W ocenie Spółki nie jest On podatnikiem w rozumieniu przepisów ustawy, gdyż nie prowadzi działalności gospodarczej, a w konsekwencji brak jest podstaw do uznania, iż ciąży na nim obowiązek rejestracji.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, w myśl ust. 2 tego przepisu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z treści przywołanych wyżej przepisów wynika, iż aby zostać podatnikiem należy, co do zasady, spełnić łącznie dwa podstawowe warunki dotyczące swojego statusu:

Spółka niewątpliwie spełnia pierwszy ze wskazanych wyżej warunków, tzn. jest osobą prawną. Niemniej jednak brak jest podstaw od uznania, iż Spółka spełnia także drugą z powyższych przesłanek. W ocenie Spółki brak jest przesłanek do twierdzenia, że Spółka jest producentem, handlowcem, usługodawcą, etc. Działalność Spółki nie polega na wykonywaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przedmiotem działalności Spółki nie są bowiem czynności wskazane w art. 5 ust. 1 ustawy VAT. Przepis ten wymienia:

Jak stanowi art. 97 ust. 1 ustawy VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, podlegający obowiązkowi zarejestrowania jako podatnicy VAT czynni, są obowiązani przed dniem dokonania pierwszej wewnątrzwspólnotowej dostawy lub pierwszego wewnątrzwspólnotowego nabycia zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego w zgłoszeniu rejestracyjnym, o którym mowa w art. 96 o zamiarze rozpoczęcia wykonywania tych czynności. Jednocześnie, tj. na podstawie ust. 3 pkt 1 tego artykułu, ww. przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio również do podatników, o których mowa w art. 15, innych niż wymienieni w ust. 1 i 2, którzy nabywają usługi, do których stosuje się art. 28b, jeżeli usługi te stanowiłyby u nich import usług.

W ocenie Spółki nie spełnia Ona warunku, o którym mowa w art. 97 ust. 3 pkt 1 ustawy VAT. Jak wskazano wyżej, brak jest podstaw do twierdzenia, iż Spółka jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 ustawy VAT. W konsekwencji powyższego, Spółka stoi stanowisku, iż nie ciążył na Niej dotychczas i nie będzie ciążył w przyszłości obowiązek dokonania rejestracji jako podatnika podatku od towarów i usług z tytułu nabywania usług do których stosuje się art. 28b tej ustawy. Obowiązek ten dotyczy bowiem jedynie podmiotów będących podatnikami w rozumieniu art. 15 ustawy VAT.

Mając na względzie przedstawioną powyżej argumentację, Spółka wnosi o potwierdzenie swojego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. z 2011 r. Dz. U. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W przypadku świadczenia usług dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług istotnym jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia usługi zależy czy dane świadczenie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania Rozdziału 3 "Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług":

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - na mocy ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do zasady ogólnej zawartej w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

Ustawodawca wprowadzając wskazane w art. 28b ust. 1 ustawy wyłączenia, wymienił przypadki, dla których występuje inne niż określone w tym artykule miejsce świadczenia usług.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka, której wyłącznym przedmiotem działalności jest nieodpłatne udzielanie, na podstawie przepisów o pomocy publicznej, wsparcia finansowego funduszom kapitałowym inwestującym w przedsiębiorców mających siedzibę na terytorium Polski, dokonywała i zamierza dokonywać importu usług. Spółka nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług, jednakże dla transakcji importu usług i związanej z tym konieczności rozliczania podatku, w dniu 30 grudnia 2011 r. Spółka złożyła zgłoszenie rejestracyjne i rozliczyła zaległy podatek z tytułu importu usług, a obecnie rozlicza podatek z tytułu importu usług na bieżąco składając deklaracje VAT-9M z tytułu nabycia usług od podatników z siedziba poza terytorium kraju nieposiadającymi siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Są to następujące usługi:

* zakup serwisu elektronicznego - abonament 12-miesięczny Bazy wiedzy o Venture Capital, kontrahent USA,

* zakup oprogramowania komputerowego (zakup drogą internetową), kontrahent unijny,

* zakup aktualizacji map do nawigacji satelitarnej (zakup drogą internetową), kontrahent unijny,

* zakup usług telekomunikacyjnych - telekonferencje, kontrahent kanadyjski,

* zakup usług reklamowo-promocyjnych podczas konferencji zorganizowanej w Polsce przez kontrahenta unijnego,

* usługa hotelowa wykonana w Polsce refakturowana na Spółkę przez podmiot izraelski.

Wątpliwości Spółki dotyczą konieczności rejestracji dla importu usług i rozliczenia VAT od importu usług.

Analizując powyższe należy stwierdzić, że Spółka pomimo, że nie jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy, to dla potrzeb określenia miejsca świadczenia usług jest podatnikiem, określonym w art. 28a ustawy. W rozpatrywanej sprawie nie mają zastosowania wyłączenia zawarte w art. 28b ust. 1 ustawy, a zatem, miejsce świadczenia ww. usług nabytych przez Spółkę od podatnika nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju należy ustalić na podstawie zasady ogólnej, wyrażonej w art. 28b ustawy.

Tak więc, zgodnie z powyższym, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika będzie miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, a więc w rozpatrywanym przypadku miejscem opodatkowania usługi świadczonej przez kontrahentów wspólnotowych, kontrahenta z USA, Izraela, Kanady na rzecz Spółki jest terytorium Polski, tj. tam gdzie usługobiorca posiada swoją siedzibę.

Pojęcie importu usług zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 9 ustawy jako świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju.

Przepisy ust. 1 pkt 4 i 5 stosuje się również w przypadku, gdy usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności lub inne miejsce prowadzenia działalności usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów, jeżeli usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, nie uczestniczy w tych transakcjach (art. 17 ust. 1a ustawy).

W myśl art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego. Przepis ust. 1 pkt 4 stosuje się, jeżeli usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, również osoba prawna niebędąca takim podatnikiem, zarejestrowana jako podatnik VAT UE, zgodnie z art. 97 (art. 17 ust. 3 ustawy).

W świetle powyższych przepisów przez import usług rozumie się zatem usługi spełniające łącznie następujące warunki:

* miejscem świadczenia (opodatkowania) usługi - zgodnie z przepisami ustawy - jest terytorium Polski,

* usługodawcą jest podatnik mający siedzibę działalności gospodarczej poza terytorium Polski, niezależnie od tego czy na terenie Wspólnoty, czy też poza jej terytorium,

* usługobiorcą jest osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, bądź osoba fizyczna.

W świetle powyższych przepisów, nabycie przez Spółkę wymienionych usług od podatników wspólnotowych i spoza terytorium Wspólnoty (USA, Kanada. Izrael) nieposiadających w Polsce siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, stanowi dla Spółki import usług, podlegających opodatkowaniu na terytorium kraju.

Stosownie do art. 97 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, podlegający obowiązkowi zarejestrowania jako podatnicy VAT czynni, są obowiązani przed dniem dokonania pierwszej wewnątrzwspólnotowej dostawy lub pierwszego wewnątrzwspólnotowego nabycia zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego w zgłoszeniu rejestracyjnym, o którym mowa w art. 96, o zamiarze rozpoczęcia wykonywania tych czynności.

Przepis ust. 1 stosuje się również do podatników w rozumieniu art. 15 innych niż wymienieni w ust. 1 i osób prawnych niebędących podatnikami w rozumieniu art. 15, u których wartość wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów przekroczyła kwotę, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, oraz tych, którzy zamierzają skorzystać z możliwości określonej w art. 10 ust. 6 (ust. 2).

Artykuł 97 ust. 3 ustawy stanowi, iż przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio również do podatników, o których mowa w art. 15, innych niż wymienieni w ust. 1 i 2, którzy:

Powołany przepis wyraźnie wskazuje podmioty zobowiązane do rejestracji dla transakcji wewnątrzwspólnotowych. Są to nie tylko podatnicy, o których mowa w art. 15 ustawy. Przepis wskazuje bowiem na ogół podmiotów nabywających usługi, których miejsce świadczenia określa się na podstawie art. 28b ustawy. Zatem podmiot niebędący podatnikiem określonym w art. 15 ustawy nabywający usługę, dla której ma zastosowanie art. 28b ustawy jest zobowiązany do rejestracji jako podatnik VAT UE. Mając na uwadze powyższe tut. Organ nie podziela stanowiska Spółki, iż z uwagi na to, iż nie jest Ona podatnikiem w rozumieniu art. 15 ustawy, to nie ciążył na Niej obowiązek rejestracji jako podatnika VAT z tytułu nabywania usług, do których stosuje się art. 28b ustawy.

W związku z tym, że Spółka niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy, importuje usługi, do których stosuje się art. 28b ustawy, miała Ona zatem obowiązek zarejestrowania się jako podatnik VAT UE dla tych transakcji stosownie do art. 97 ust. 1 w zw. z ust. 3 ustawy.

Na podstawie art. 99 ust. 9 ustawy, w przypadku, gdy podatnicy wymienieni w art. 17 ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8 nie mają obowiązku składania deklaracji podatkowej, o którym mowa w ust. 1-3 lub w ust. 8, deklarację podatkową składa się w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy.

Powyższy przepis znajduje zastosowanie do podmiotów, które nie mają obowiązku składania deklaracji VAT-7, VAT- 7K, VAT-7D lub VAT-8.

Minister właściwy do spraw finansów publicznych - na podstawie art. 99 ust. 14 ustawy - określi, w drodze rozporządzenia, wzory deklaracji podatkowych, o których mowa w ust. 1-3 i 8-11, wraz z objaśnieniami co do sposobu prawidłowego ich wypełnienia oraz terminu i miejsca ich składania, w celu umożliwienia rozliczenia podatku.

Powyższa delegacja zrealizowana została poprzez wydanie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 211, poz. 1333 z późn. zm.). Zgodnie z § 1 pkt 3 ww. rozporządzenia, określa się wzór deklaracji podatkowej dla podatku od towarów i usług (VAT-9M), o której mowa w art. 99 ust. 9 ustawy, wraz z objaśnieniami, stanowiący załącznik nr 6 do rozporządzenia.

A zatem, odrębna deklaracja z tytułu importu usług składana jest tylko w przypadku, kiedy to podatnik nie składa deklaracji VAT-7 albo VAT-8. Wzór deklaracji VAT-9M, o której mowa w art. 99 ust. 9 ustawy, został określony ww. rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. Ze wzoru tego wynika, że przeznaczony jest dla podatników niemających obowiązku składania deklaracji VAT-7, VAT-7K, VAT-7D lub VAT-8, dokonujących importu usług lub nabycia towarów, dla którego są podatnikami.

Odnosząc powołane przepisy prawa podatkowego do przedstawionego w niniejszej sprawie zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że Wnioskodawca, niebędący podatnikiem w rozumieniu art. 15 ustawy zobowiązany był do składania deklaracji podatkowej VAT-9M w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, w której wykazuje import usług w związku z nabyciem usług od podatników nieposiadających siedziby na terytorium kraju.

Reasumując, Wnioskodawca zakupując usługi od podatników mającej siedzibę w kraju unijnym innym niż kraj siedziby usługobiorcy, oraz od podatników z siedzibą działalności gospodarczej w Kanadzie, USA czy Izraelu, pomimo, iż nie jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 ustawy, na podstawie art. 99 ust. 1 ustawy w związku z ust. 3 tego artykułu miał obowiązek zarejestrować się jako podatnik VAT UE, składać deklaracje VAT-9M oraz naliczyć i odprowadzić podatek od towarów i usług z tytułu importu usług.

Tym samym stanowisko Spółki należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.