IPPP3/443-171/14-2/KT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 19 lutego 2014 r. (data wpływu 24 lutego 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania preferencyjnej stawki podatku dla dostawy gruntu wraz z budynkiem mieszkalnym w trakcie budowy

* jest prawidłowe - w części dotyczącej dostawy obiektu budowlanego spełniającego definicję budynku w myśl przepisów prawa budowlanego oraz PKOB,

* jest nieprawidłowe - w części dotyczącej dostawy niedokończonej inwestycji budowlanej, której nie można uznać za budynek.

W dniu 24 lutego 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania preferencyjnej stawki podatku dla dostawy gruntu wraz z budynkiem mieszkalnym w trakcie budowy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej: Wnioskodawca) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzącym działalność gospodarczą polegającą m.in. na kupnie, zagospodarowaniu oraz sprzedaży nieruchomości. Wnioskodawca nabył nieruchomość niezabudowaną obejmującą grunt przeznaczony pod budownictwo mieszkaniowe oraz zamierza rozpocząć na wydzielonych działkach - nieruchomościach (gruncie) budowę budynków mieszkalnych jednorodzinnych, na podstawie decyzji o pozwoleniu na budowę. Budynki będą przeznaczone na sprzedaż osobom fizycznym w celach stałego zamieszkania.

W trakcie budowy może wystąpić sytuacja, że nabywca nieruchomości mieszkalnej (osoba fizyczna), przed zakończeniem budowy przez Wnioskodawcę, może złożyć Wnioskodawcy oświadczenie o woli nabycia budynku w trakcie jego budowy z zamiarem kontynuowania budowy we własnym zakresie w celach stałego zamieszkania. Może to nastąpić na różnym etapie budowy, lecz budynek będzie posiadał co najmniej fundamenty.

Przedmiotem wniosku jest budowa budynku mieszkalnego jednorodzinnego, którego powierzchnia nie przekracza 300 m^2. Budynek, o którym mowa we wniosku, objęty będzie społecznym programem mieszkaniowym, a tym samym dostawa nieruchomości opodatkowana będzie stawką 8%.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy do dostawy gruntu wraz z budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym, zaliczonym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, będącym w trakcie budowy (na różnym etapie budowy, składającym się co najmniej z fundamentów), można zastosować obniżoną 8% stawkę podatku od towarów i usług, zakładając, że nabywca złoży oświadczenie, że będzie kontynuował budowę po sprzedaży.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm., dalej: u.p.t.u.), dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1 u.p.t.u, W myśl art. 146a pkt 2 u.p.t.u., w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Artykuł 41 ust. 12 u.p.t.u. stanowi, że stawkę podatku, o której mowa w ust. 2 (8%), stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Artykuł 41 ust. 12a i ust. 12b u.p.t.u. wprowadza szeroką definicję budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Zgodnie z tymi przepisami przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (dalej: PKOB) w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w PKOB w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych.

Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego nie zalicza się:

Zgodnie z art. 2 pkt 12 u.p.t.u., przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

Opodatkowanie dostawy gruntu, pod którym znajdują się budynki będące przedmiotem transakcji, reguluje art. 29a ust. 8 u.p.t.u. Zgodnie z tym przepisem w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się taką samą stawkę jak do dostawy budynków lub budowli posadowionych na gruncie. Jeśli zatem dostawa budynków korzysta z obniżonej stawki, to dostawa gruntu również będzie w taki sam sposób opodatkowana.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym kluczowe znaczenie ma ustalenie, czy inwestycja może być uznana za obiekt budownictwa mieszkaniowego zgodnie z PKOB.

Zgodnie z PKOB przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych.

Zgodnie z pismem Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 19 kwietnia 1999 r., obiekt budowlany rozpoczęty, który po zmianie właściciela nadal będzie kontynuowany, może być klasyfikowany według Klasyfikacji Obiektów Budowlanych. W chwili sprzedaży obiekt budowlany wznoszony na podstawie wydanej decyzji administracyjnej zezwalającej na budowę określonego budynku jest tym budynkiem w określonym stopniu zaawansowania robót budowlanych.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że budynek, który Wnioskodawca zamierza zbudować, może być w świetle PKOB uznany za obiekt budownictwa mieszkaniowego (budynek ten jest sklasyfikowany w PKOB w dziale 11). Klasyfikacji tej nie zmienia fakt, że budynek w chwili sprzedaży nie będzie ukończony, gdyż jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego może zdarzyć się sytuacja, że Wnioskodawca sprzeda inwestycję osobie fizycznej, która złoży oświadczenie o zamiarze kontynuowania budowy w celach stałego zamieszkania. Ponadto, powierzchnia użytkowa budynku mieszkalnego jednorodzinnego nie przekroczy 300 m². Oznacza to, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym mamy do czynienia z dostawą obiektu budowlanego, zaliczonego do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że dostawa budynku mieszkalnego będącego w trakcie budowy (na różnym etapie tej budowy, budynek będzie składał się co najmniej z fundamentów) będzie korzystać z obniżonej, 8% stawki podatku od towarów i usług (zakładając, że nabywca złoży oświadczenie, że budowa będzie kontynuowana i budynek będzie budynkiem stałego zamieszkania).

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają interpretacje podatkowe, m.in.: interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 5 marca 2012 r., IPTPP1/443-1022/11 -4/IG, interpretacja indywidualna Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 22 września 2011 r., IBPP2/443-739/11/RSz, interpretacja indywidualna Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 13 kwietnia 2011 r., ITPP1/443-132/11/BJ, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 9 lipca 2010 r., ITPP2/443-366/10/AD.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe - w części dotyczącej dostawy obiektu budowlanego spełniającego definicję budynku w myśl przepisów prawa budowlanego oraz PKOB - oraz nieprawidłowe - w części dotyczącej dostawy niedokończonej inwestycji budowlanej, której nie można uznać za budynek.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 ustawy.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Towarami natomiast, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednocześnie, w myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Terenem budowlanym, w oparciu o art. 2 pkt 33 ustawy, jest grunt przeznaczony pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu,o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Ponadto, stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Przy czym, w świetle art. 146a pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka ta wynosi 8%.

Zgodnie natomiast z art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, w myśl ust. 12a powołanego artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Artykuł 41 ust. 12b ustawy stanowi natomiast, że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

Na mocy art. 41 ust. 12c ustawy, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Przepis art. 2 pkt 12 ustawy zawiera definicję obiektów budownictwa mieszkaniowego, zgodnie z którą obiektami takimi są budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

W świetle powołanych regulacji należy wskazać, że prawo do zastosowania obniżonej do wysokości 8% stawki podatku VAT wystąpi wówczas, gdy dana inwestycja będzie uznana za obiekt budownictwa mieszkaniowego na podstawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych.

Jak wynika z ww. art. 2 pkt 12 - ustawa o podatku od towarów i usług odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.).

Zgodnie z ww. rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 - mieszkalnych jednorodzinnych, 112 - o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowych, 113 - zbiorowego zamieszkania.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione są budynki, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z tym gruntem. Jeżeli zatem dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta z obniżonej stawki podatku, bądź też ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, to z preferencji takiej korzysta również dostawa gruntu, na którym dany budynek (budowla) jest posadowiony.

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i prowadzi działalność polegającą m.in. na kupnie, zagospodarowaniu oraz sprzedaży nieruchomości. Wnioskodawca nabył nieruchomość niezabudowaną obejmującą grunt przeznaczony pod budownictwo mieszkaniowe i zamierza rozpocząć na wydzielonych działkach budowę budynków mieszkalnych jednorodzinnych, na podstawie decyzji o pozwoleniu na budowę. Budynki będą przeznaczone na sprzedaż osobom fizycznym w celach stałego zamieszkania. W trakcie budowy może wystąpić sytuacja, że nabywca nieruchomości mieszkalnej, przed zakończeniem budowy przez Wnioskodawcę, złoży oświadczenie o woli nabycia budynku w trakcie jego budowy z zamiarem kontynuowania budowy we własnym zakresie w celach stałego zamieszkania. Może to nastąpić na różnym etapie budowy (budynek będzie posiadał co najmniej fundamenty).

Wnioskodawca podkreślił, że przedmiotem wniosku jest budowa budynku mieszkalnego jednorodzinnego, którego powierzchnia nie przekracza 300 m² i budynek ten objęty będzie społecznym programem mieszkaniowym, jest to bowiem budynek sklasyfikowany w dziale 11 PKOB.

W opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca zamierza więc dokonać sprzedaży rozpoczętej inwestycji w postaci budowy budynku mieszkalnego jednorodzinnego sklasyfikowanego w grupowaniu PKOB 111.

Zatem, w analizowanej sprawie należy ustalić, co będzie przedmiotem dostawy - czy będzie to będzie budynek mieszkalny lub budowla (wraz z gruntem), a także - czy dostawa ta może być objęta preferencyjną stawką podatku przewidzianą dla obiektów zaliczonych według PKOB do budownictwa mieszkaniowego.

Ustawa o podatku od towarów i usług oraz akty wykonawcze do tej ustawy nie zawierają definicji pojęcia budynek, budowla. Zatem należy posłużyć się definicjami zawartymi w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r. poz. 1409, z późn. zm.), jako najbardziej oddającą istotę sprawy.

Stosownie do treści art. 3 pkt 1 i pkt 2 ustawy - Prawo budowlane:

* przez obiekt budowlany należy rozumieć:

* przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ww. ustawy, przez budowle należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Analogicznie definiuje budynek Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych wprowadzona do stosowania ww. rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie PKOB. Na podstawie PKOB przez obiekt budowlany rozumie się konstrukcję połączoną z gruntem w sposób trwały, wykonany z materiałów budowlanych i elementów składowych, będący wynikiem prac budowlanych. Budynki natomiast to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych, przystosowane do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

Odnosząc przytoczone powyżej definicje do przedstawionego we wniosku opisu sprawy należy stwierdzić, że będąca przedmiotem dostawy niedokończona inwestycja budowlana w postaci budowy budynku mieszkalnego jednorodzinnego - w przypadku, gdy prace budowlane zostały zakończone na etapie fundamentów - nie wypełnia definicji budynku, gdyż nie jest zadaszona, oraz nie nosi cech budowli.

Jak bowiem zauważył Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 12 lipca 2012 r. w sprawie C-326/11 J.J. Komen en Zonen Beheer Heerhugowaard BV: "Komisja Europejska ze swej strony uważa, że kwestia dostawy nowego budynku może pojawić się tylko w wypadku ukończenia przebudowy lub przynajmniej dostatecznego zaawansowania robót, aby powstał budynek istotnie odmienny, który może zostać zasiedlony" (pkt 31).

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem dostawy jest nieruchomość zabudowana niedokończoną inwestycją budowlaną, która w myśl przepisów prawa budowlanego nie wypełnia definicji budynku, należy dla potrzeb klasyfikacji prawnopodatkowej obiekt taki traktować jako niezabudowany teren budowlany (z wniosku wynika, że jest to grunt przeznaczony pod zabudowę mieszkaniową). Transakcję taką należy opodatkować podstawową stawką podatku w wysokości 23%, stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ust. 1 ustawy, gdyż nie znajdzie dla niej zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ani też preferencyjna stawka podatku przewidziana w art. 41 ust. 12 dla dostawy obiektów budownictwa mieszkaniowego.

Natomiast dostawa budynku mieszkalnego jednorodzinnego o powierzchni nieprzekraczającej 300 m², sklasyfikowanego w dziale 11 PKOB - będącego w trakcie budowy, ale spełniającego definicję budynku w myśl przepisów prawa budowlanego oraz PKOB - podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według obniżonej stawki podatku w wysokości 8%. W takim przypadku bowiem przedmiotem sprzedaży będzie budynek w trakcie budowy zaliczony do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zatem zastosowanie znajdzie preferencyjna stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy.

Preferencyjną stawką podatku w wysokości 8% będzie opodatkowany również, w oparciu o wskazany wyżej przepis art. 29a ust. 8 ustawy, grunt, na którym posadowiony jest ww. budynek mieszkalny.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.