IPPP3/443-1538/11-2/KT - Określenie stawki VAT właściwej dla dostawy lokalu mieszkalnego oraz udziału we współwłasności hali garażowej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 28 listopada 2011 r. (data wpływu 2 grudnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla dostawy udziału we współwłasności hali garażowej oraz prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego - jest prawidłowe.

W dniu 2 grudnia 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla dostawy udziału we współwłasności hali garażowej oraz prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Celem Spółdzielni, zgodnie ze statutem, jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych członków i ich rodzin oraz innych potrzeb wynikających z zamieszkiwania w Osiedlach Spółdzielni. Dla realizacji tych zadań Spółdzielnia prowadzi działalność inwestycyjną. Po wejściu w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, Spółdzielnia prowadziła inwestycję budynku pn. "P" z lokalami mieszkalnymi, użytkowymi oraz halą garażową z miejscami postojowymi w Osiedlu W. Inwestycja ta była prowadzona na zasadach spółdzielczego kosztu budowy dla członków Spółdzielni, tzn. non profit. Każdy z członków, który podpisał umowę o budowę lokalu mieszkalnego, był zmuszony podpisać również umowę o budowę miejsca postojowego w hali garażowej. Spółdzielnia przed rozpoczęciem inwestycji, zgodnie z obowiązującymi przepisami, wystąpiła do Urzędu Dzielnicy - Wydział Architektury z wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy. W decyzji tej z góry jest już narzucona m.in. liczba kondygnacji przeznaczonych dla lokali mieszkalnych i użytkowych w nowopowstałej inwestycji oraz współczynnik ilości miejsc postojowych do liczby wszystkich lokali. W przypadku inwestycji Spółdzielni współczynnik ten został ustalony przez Urząd Dzielnicy w wysokości 1,3, co oznacza, że w przypadku 100 lokali Spółdzielnia musi zaprojektować halę garażową ze 130 miejscami postojowymi.

Spółdzielnia nie posiadała wolnych środków finansowych, z których pokryłaby koszt budowy miejsc postojowych w garażu wielostanowiskowym, a więc warunkiem podpisania z członkiem Spółdzielni umowy o budowę lokalu było również zawarcie umowy o budowę miejsca postojowego w hali garażowej i pokrycie kosztów jego budowy. Dostawa miejsca postojowego była opodatkowana stawką podatku od towarów i usług w wysokości 22%. W dniu 28 lipca 2006 r. Zarząd Spółdzielni podjął Uchwałę w sprawie ostatecznego rozliczenia kosztu budowy budynku "P" i do końca 2006 r. dokonał rozliczenia kosztów inwestycji i zaliczek wpłaconych przez członków na pokrycie kosztów budowy. Rozliczeniu podlegały również koszty budowy miejsc postojowych w hali garażowej. W umowach o budowę, a później w aktach notarialnych, zawartych z członkami Spółdzielni - przyszłymi właścicielami, jest podana wartość wymaganego wkładu budowlanego oddzielnie dla poszczególnego rodzaju lokali. W przypadku miejsc postojowych określony jest udział w hali garażowej, bowiem hala garażowa stanowi część wspólną. Każdy z właścicieli posiada prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jakiej stawce podatku od towarów i usług powinna podlegać dostawa udziału we współwłasności hali garażowej oraz prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego, jeżeli dostawa ta była związana z dostawą lokalu mieszkalnego, znajdującego się w tej nieruchomości.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Spółdzielnia stoi na stanowisku, że jeżeli dostawa obejmowała zarówno lokal mieszkalny, jak również i udział we współwłasności garażu oraz prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego, to dostawa udziału w części wspólnej w garażu wielostanowiskowym wraz z powyższym prawem również powinna podlegać opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 7%, tak, jak dostawa lokalu mieszkalnego. Powyższy udział w hali garażowej i prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego służą bowiem zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych właściciela lokalu mieszkalnego. Narzucenie przez Urząd Dzielnicy określonej liczby miejsc postojowych w budynkach budowanych przez Spółdzielnię skutkuje tym, że przyszli właściciele lokali mieszkalnych i użytkowych zmuszeni byli podpisać umowy o pokryciu kosztów budowy również miejsc postojowych, a tym samym Spółdzielnia zobowiązała się do przeniesienia na wyodrębnioną własność udziału w hali garażowej oraz prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego. Wobec powyższego, dostawa lokalu mieszkalnego lub użytkowego była ściśle związana z dostawą udziału w hali garażowej oraz prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego - przyszły właściciel nie mógł podpisać umowy tylko na budowę lokalu. Stąd też Wnioskodawca jest zdania, że dostawa udziału w hali garażowej wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego w budynku pn. "P" powinna być opodatkowana stawką podatku VAT w wysokości 7%.

Na trafność tej interpretacji wskazuje wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 października 2007 r. wydany w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 1181/2007 oraz wyrok wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 kwietnia 2011 r. w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 1813/10, na podstawie którego Spółdzielnia otrzymała interpretację indywidualną IPPP1-443-253/10/11-5/S/ISZ wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 sierpnia 2011 r. Wnioskodawca zwraca uwagę, że dostawa miejsc postojowych w nieruchomościach, objętych orzeczeniem WSA z 8 kwietnia 2011 r. i co do których została wydana dla Spółdzielni interpretacja indywidualna z dnia 10 sierpnia 2011 r., odbyła się na tych samych zasadach, jak w nieruchomości, której dotyczy wniosek, tj. budynku "P".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2006 r., zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Natomiast w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, pod pojęciem towarów należy rozumieć rzeczy ruchome, wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Co do zasady stawka podatku - na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednocześnie, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi.

I tak, stosownie do zapisu art. 41 ust. 2, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Ponadto, na podstawie art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy, w okresie od dnia przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej do dnia 31 grudnia 2007 r. stosuje się stawkę w wysokości 7% w odniesieniu do obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych.

Przez obiekty budownictwa mieszkaniowego, w myśl art. 2 pkt 12 ustawy, rozumie się budynki mieszkalne rodzinne stałego zamieszkania, sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych: 111 - Budynki mieszkalne jednorodzinne, 112 - Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, ex 113 - Budynki zbiorowego zamieszkania - wyłącznie: budynki kościołów i innych związków wyznaniowych, klasztory, domy zakonne, plebanie, kurie, rezydencje biskupie oraz rezydencje Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej.

W celu zastosowania prawidłowej stawki podatku niezbędnym jest zatem określenie, czy dany obiekt jest obiektem wymienionym w art. 2 pkt 12 ustawy i jakie spełnia funkcje - mieszkalne czy użytkowe.

Z uwagi na fakt, iż ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do tej ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego, dlatego też należy posiłkować się w tym zakresie przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 2 ust. 2 ww. ustawy, samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Stosownie natomiast do ust. 4 powołanego artykułu, do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej "pomieszczeniami przynależnymi".

Ustalenie właściwej stawki podatku VAT dla zbycia prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego w hali garażowej usytuowanej w budynku mieszkalnym, wymaga analizy okoliczności, w których dochodzi do tego zbycia. Istotne znaczenie dla ustalenia właściwej stawki VAT ma sposób sprzedaży prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego i przynależność do lokalu mieszkalnego. Analizie poddać należy okoliczność, czy miejsce postojowe jest, czy też nie może być przedmiotem odrębnej własności, a przez to, czy może stanowić przedmiot samodzielnego obrotu, a więc, czy miejsca takie mogą być sprzedawane i nabywane tylko i wyłącznie z lokalem mieszkalnym, do którego zostały przypisane, czy też odrębnie.

Powołana wyżej ustawa o własności lokali wprowadza również pojęcie nieruchomości wspólnej, określa warunki, jakimi obwarowane jest jej powstanie i zasady obliczania w niej udziału.

Według art. 3 ust. 1 powyższej ustawy, w razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali. Jednakże, stosownie do ust. 2 ww. artykułu, nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli.

Ponadto należy wskazać, że zgodnie z art. 50 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), za część składową nieruchomości uważa się także prawa związane z jej własnością. Z kolei art. 47 § 1 k.c. stanowi, że część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Z powyższego wynika więc, iż miejsce postojowe znajdujące się w podziemnej części budynku mieszkalnego jest częścią nieruchomości wspólnej. Nie ma możliwości nabycia prawa do korzystania z miejsca postojowego w oderwaniu do nabycia samego lokalu mieszkalnego, jako że miejsca postojowe nie są w tym przypadku samodzielnymi lokalami użytkowymi, nie stanowią wydzielonych trwałymi ścianami izb w obrębie jednego budynku. Nie można również nabyć w oderwaniu od lokalu mieszkalnego części wspólnych budynku mieszkalnego.

Zatem, jeżeli w ramach jednej nieruchomości następuje sprzedaż na odrębną własność lokalu mieszkalnego wraz ze stosownym udziałem w jej częściach wspólnych, w ramach którego określono sposób korzystania z części nieruchomości wspólnej w ten sposób, że przydzielono nabywcy prawo do wyłącznego korzystania z określonego miejsca postojowego o konkretnej powierzchni, znajdującego się w części budynku, które jest integralnie związane z prawem własności lokalu mieszkalnego, to sprzedaż ta ma charakter jednej transakcji i na podstawie art. 2 pkt 12 w zw. z art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy o VAT podlega opodatkowaniu stawką 7%.

Z wniosku wynika, że w ramach prowadzonej działalności po roku 2004 Spółdzielnia realizowała inwestycję budynku z lokalami mieszkalnymi, użytkowymi oraz halą garażową z miejscami postojowymi. Inwestycja ta była prowadzona na zasadach spółdzielczego kosztu budowy dla członków Spółdzielni (non profit). Warunkiem podpisania z członkiem Spółdzielni umowy o budowę lokalu mieszkalnego było również zawarcie umowy o budowę miejsca postojowego w hali garażowej i pokrycie kosztów jego budowy. W dniu 28 lipca 2006 r. Zarząd Spółdzielni podjął uchwałę w sprawie ostatecznego rozliczenia kosztu budowy budynku i do końca 2006 r. dokonał rozliczenia kosztów inwestycji i zaliczek wpłaconych przez członków na pokrycie kosztów budowy, w tym kosztów budowy miejsc postojowych w hali garażowej. W umowach o budowę, a później w aktach notarialnych zawartych z przyszłymi właścicielami lokali, podana była wartość wymaganego wkładu budowlanego oddzielnie dla poszczególnego rodzaju lokali. W przypadku miejsc postojowych określony został udział w hali garażowej, która stanowi część wspólną. Każdy z właścicieli posiada prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego.

Spółdzielnia wskazała ponadto, że narzucenie przez organy samorządowe - zgodnie z obowiązującymi przepisami - określonej liczby miejsc postojowych w budynkach budowanych przez Spółdzielnię, skutkowało tym, że przyszli właściciele lokali mieszkalnych i użytkowych zmuszeni byli podpisać umowy o pokryciu kosztów budowy również miejsc postojowych, a tym samym Spółdzielnia zobowiązała się do przeniesienia na wyodrębnioną własność udziału w hali garażowej wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego. Wobec powyższego dostawa każdego lokalu mieszkalnego była ściśle związana z dostawą udziału w hali garażowej oraz prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego - przyszły właściciel nie mógł podpisać umowy na budowę samego lokalu mieszkalnego.

Z przedstawionych okoliczności wynika zatem, że przedmiotem sprzedaży, obok własności lokalu mieszkalnego, nie było samo miejsce postojowe, ale prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego, znajdującego się w budynku mieszkalnym, które jest integralnie związane z prawem własności lokalu mieszkalnego. W tym konkretnym przypadku nie było możliwości nabycia (a więc i zbycia) lokalu mieszkalnego bez prawa do korzystania z miejsca postojowego. Wyodrębnione miejsca postojowe przypisane danemu lokalowi, przy niezniesionej współwłasności nieruchomości pomiędzy lokatorami, nie mogą być bowiem przedmiotem odrębnej umowy sprzedaży, gdyż nie stanowią samodzielnych lokali użytkowych ze względu na fakt, że nie są one wydzielone trwałymi ścianami izb w obrębie budynku.

Sprzedaż lokalu mieszkalnego oraz powiązanego z własnością tego lokalu prawa do wyłącznego korzystania z określonej powierzchni (wydzielonego miejsca postojowego) znajdującej się w budynku i stanowiącej współwłasność wszystkich właścicieli mieszkań, stanowiąca jedną łączną transakcję sprzedaży, powoduje, iż w takiej sytuacji miejsce postojowe nie jest przedmiotem odrębnej własności lokalu i nie może być samodzielnym przedmiotem obrotu. Może być zbywane i nabywane jedynie z lokalem mieszkalnym, do którego zostało przypisane.

Z punktu widzenia przepisów podatkowych oznacza to, iż sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z udziałem we współwłasności części wspólnej budynku oraz prawem do korzystania z wydzielonego miejsca postojowego, znajdującego się w tym budynku, podlega jednej stawce podatku od towarów i usług, właściwej dla lokalu mieszkalnego. Miejsce postojowe w tym przypadku nie stanowi bowiem odrębnego od lokalu mieszkalnego przedmiotu własności.

Biorąc pod uwagę okoliczności opisanego stanu faktycznego oraz obowiązujące w tym zakresie regulacje prawne stwierdzić należy, iż w sprawie będącej przedmiotem zapytania Wnioskodawcy mamy do czynienia z jedną transakcją polegającą na łącznej sprzedaży: stanowiącego odrębną nieruchomość lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z określonego miejsca parkingowego w hali garażowej, integralnie powiązanego z własnością tego lokalu, w związku z czym podlega ona jednolitej stawce podatku VAT, która właściwa jest dla lokalu mieszkalnego, tj. stawce 7%, na podstawie obowiązujących w dacie zrealizowania przedmiotowej inwestycji przepisów art. 2 pkt 12 w zw. z art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, tj. stanu prawnego obowiązującego na dzień 31 grudnia 2006 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.