IPPP3/443-1430/11-3/KB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 25 października 2011 r. (data wpływu 31 października 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji przejęcia długu - jest nieprawidłowe.

W dniu 31 października 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji przejęcia długu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z siedzibą na terytorium Holandii (posiadająca siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Holandii), będąca rezydentem podatkowym w Holandii ("Spółka Holenderska"), posiada 100% udziałów w spółce z siedzibą na terytorium Polski, będącej polskim rezydentem podatkowym dla celów podatku dochodowego od osób prawnych ("podatek CIT") ("Spółka Zależna"). Ponadto Spółka Holenderska posiada dług ("Dług") wynikający z umowy pożyczki zawartej z podmiotem trzecim ("Bank") na nabycie udziałów w Spółce Zależnej oraz w innych spółkach z grupy.

P spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, będący spółką z siedzibą na terytorium Polski oraz polskim rezydentem podatkowym dla celów podatku CIT (dalej: Wnioskodawca lub Spółka), planuje nabyć udziały w Spółce Zależnej od Spółki Holenderskiej.

Zgodnie z planowaną transakcją:

Opisywana transakcja zostanie przeprowadzona na warunkach rynkowych, w szczególności wartość wynagrodzenia za nabycie udziałów (tekst jedn.: suma wartości przejętego Długu i kwota wynagrodzenia zapłaconego/uiszczonego w innej formie albo - alternatywnie - wyłącznie wartość przejętego Długu) odpowiadać będzie wartości rynkowej nabytych udziałów w Spółce Zależnej.

W celu uproszczenia rozliczeń pomiędzy Spółką a Spółką Zależną, oraz mając na uwadze strategię gospodarczą przyjętą w grupie kapitałowej, do której należą Spółka (oraz Spółka Zależna), w krótkiej perspektywie planowane jest połączenie ww. Spółki oraz Spółki Zależnej na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), przez przeniesienie całego majątku Spółki na Spółkę Zależną.

Zarówno Spółka jak i Spółka Holenderska są podatnikami podatku od towarów i usług ("podatek VAT") w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT.

W uzupełnieniu wniosku Spółka wyjaśniła, iż w momencie składania wniosku Spółka Zależna ma formę spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Po dniu złożenia wniosku interpretacyjnego Spółka uzyskała informację, że Spółka Zależna może zostać przekształcona w spółkę akcyjną. Transformacja ta, jeżeli zostanie dokonana, będzie mieć miejsce przed dniem połączenia Spółki ze Spółką Zależną. W konsekwencji, w przypadku dojścia do skutku przekształcenia, w wyniku planowanego połączenia cały majątek Spółki zostanie przeniesiony na Spółkę Zależną mającą formę prawną spółki akcyjnej (a nie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością - jak zostało wskazane we wniosku interpretacyjnym).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy na gruncie ustawy o VAT uiszczenie części (lub całości) wynagrodzenia za nabycie udziałów w formie przejęcia Długu nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ("podatek VAT").

Zdaniem Wnioskodawcy, na gruncie ustawy o VAT uiszczenie części (lub całości) wynagrodzenia za nabycie udziałów w formie przejęcia Długu nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z ustawą o VAT, co do zasady:

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Spółki:

Sprzedaż towarów

Świadczenie usług

W świetle powyższych argumentów, skoro przejęcie Długu nie stanowi na gruncie ustawy o VAT (i) odpłatnego świadczenia usług, oraz (ii) nieodpłatnego świadczenia usług zrównanego z odpłatnym świadczeniem usług do celów podatku VAT, to uiszczenie części (lub całości) wynagrodzenia za nabycie udziałów w formie przejęcia Długu nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

W konsekwencji, w świetle przytoczonych powyżej przepisów prawa, Spółka stoi na wskazanym powyżej stanowisku, że na gruncie ustawy o VAT uiszczenie części (lub całości) wynagrodzenia za nabycie udziałów w formie przejęcia Długu nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy). Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast art. 8 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Jak wynika z powyższego w obowiązującej ustawie o podatku od towarów i usług pojęcie usługi zostało zdefiniowane bardzo uniwersalnie. Usługą jest bowiem każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy. Nie ma więc znaczenia osoba odbiorcy świadczenia. Usługami są zarówno świadczenia wykonane na rzecz konsumentów, jak i dla przedsiębiorców.

Mając na uwadze ogólne reguły konstrukcyjne systemu VAT wskazać należy na jedną istotną cechę usługi. Otóż usługą będzie takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Powyższe oznacza, że świadczeniem usług podlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT jest każde świadczenie odpłatne, które powoduje powstanie przysporzenia po stronie odbiorcy na skutek działania wykonawcy świadczenia. Zwrócić również należy uwagę, iż w odniesieniu do każdej płatności pieniężnej rozpatrywać należy, czy nie stanowi ona otrzymanego wynagrodzenia za jakieś świadczenia wykonane przez dany podmiot. Jeśli można zidentyfikować takie świadczenie, to wówczas otrzymaną płatność należałoby potraktować jako wynagrodzenie za usługę. W przypadku więc, gdy podmiot płacący uzyskuje korzyść z pewnego rodzaju sytuacji zobowiązanie takie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako świadczenie usługi. W konsekwencji powinno być ono opodatkowane podatkiem VAT.

Ponadto, należy wskazać, iż jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane "po kosztach" ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Potwierdzeniem powyższej tezy jest orzecznictwo TSUE. Przykładowo w wyroku w sprawie C-412/03 Hotel Scandic G#229;sabäck AB v Riksskatteverket. TSUE wskazał, iż według VI Dyrektywy dostawa jest albo odpłatna albo nieodpłatna. Uzyskanie zapłaty, która pokrywa jedynie koszty, czy też tylko ich część nie oznacza w ocenie TSUE, że czynność ma charakter nieodpłatny lub częściowo nieodpłatny.

Z wniosku wynika, iż Spółka Holenderska, posiada 100% udziałów w Spółce Zależnej. Ponadto Spółka Holenderska posiada Dług wynikający z umowy pożyczki zawartej Bankiem na nabycie udziałów w Spółce Zależnej oraz w innych spółkach z grupy. Wnioskodawca planuje nabyć udziały w Spółce Zależnej od Spółki Holenderskiej.

Zgodnie z planowaną transakcją, Spółka nabędzie od Spółki Holenderskiej na podstawie umowy sprzedaży udziały w Spółce Zależnej za wynagrodzeniem. Część wynagrodzenia dla Spółki Holenderskiej będzie uiszczona poprzez przejęcie przez Spółkę od Spółki Holenderskiej tej części Długu Spółki Holenderskiej, która dotyczy nabycia udziałów w Spółce Zależnej. Pozostała część wynagrodzenia zostanie zapłacona/uiszczona w innej formie (np. pieniężnej). Alternatywnie, spółki dopuszczają również możliwość, by całość wynagrodzenia dla Spółki Holenderskiej była uiszczona poprzez przejęcie tej części Długu Spółki Holenderskiej, która dotyczy nabycia udziałów w Spółce Zależnej. Spółka (a nie Spółka Holenderska) będzie stroną umowy pożyczki z Bankiem i będzie zobowiązana do zapłaty na rzecz Banku odsetek od przejętej pożyczki. Opisywana transakcja zostanie przeprowadzona na warunkach rynkowych, w szczególności wartość wynagrodzenia za nabycie udziałów (tekst jedn.: suma wartości przejętego Długu i kwota wynagrodzenia zapłaconego/uiszczonego w innej formie albo - alternatywnie - wyłącznie wartość przejętego Długu) odpowiadać będzie wartości rynkowej nabytych udziałów w Spółce Zależnej. Zarówno Spółka jak i Spółka Holenderska są podatnikami podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT.

Przedstawioną we wniosku czynność, wobec cech jakie wynikają z jej opisu, należy uznać, w ocenie tut. Organu, za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług. W czynności tej bowiem występuje zarówno świadczący - czyli Wnioskodawca, odbiorca - czyli Spółka Holenderska, a także ma miejsce jej ekwiwalentność przejawiająca się tym, iż przejęcie długu odbiorcy przez Wnioskodawcę następuje w zamian za przeniesienie na Wnioskodawcę udziałów będących w posiadaniu Spółki Holenderskiej.

W tym miejscu warto więc zauważyć, że przesłanki wynikające z powołanych przez Spółkę orzeczeń zostały spełnione bowiem czynność jest świadczona za wynagrodzeniem oraz istnieje konsument tego świadczenia.

Mając zatem na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż w sytuacji przedstawionej we wniosku, czynność przejęcia przez Wnioskodawcę Długu Spółki Holenderskiej należy uznać za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług, podlegające opodatkowaniu tym podatkiem.

Zauważa się, iż powyższe stanowisko zgodne jest z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, m.in. w sprawie C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia). W wyroku tym TSUE wskazał, iż świadczenie usług podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.