IPPP3/443-141/10-2/LK - Opodatkowanie podatkiem VAT usług wykonywanych w ramach umowy cash poolingu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 11 lutego 2010 r. (data wpływu 15 lutego 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług wykonywanych w ramach umowy Cash poolingu - jest prawidłowe.

W dniu 15 lutego 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług wykonywanych w ramach umowy Cash poolingu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan fatyczny:

Spółka z siedzibą w Polsce jest częścią światowej grupy l.... Spółka zamierza przystąpić do systemu wspólnego zarządzania płynnością finansową ("System Cash Pooling") obowiązującego w ramach grupy l....

W Systemie Cash Pooling będą brały udział następujące podmioty:

Lider posiada 100% udziałów w Spółce.

System zarządzania płynnością finansową, do którego zamierza przystąpić Spółka będzie oparty na następujących dokumentach:

W ramach Systemu Cash Pooling, do którego zamierza przystąpić Spółka, Bank będzie zapewniał techniczne wsparcie Systemu Cash Pooling, w tym w szczególności kilkustopniową strukturę rachunków bankowych, które będą wykorzystywane w systemie zarządzania płynnością finansową. W oparciu o Umowę Centralizacji Środków Pieniężnych dla Jednego Podmiotu (Cash Centralisation Agreement Single Entity), specjalnie dla celów transakcji, Oddział Banku otworzy dla Spółki rachunek w Polsce (Rachunek Krajowy), jednocześnie Bank otworzy dla Spółki rachunek za granicą (Rachunek Zagraniczny) łącznie zwane Rachunkami. Równocześnie na rzecz Lidera utworzony jest przez Bank specjalny, docelowy rachunek za granicą (Rachunek Główny), na którym będą konsolidowane i rozliczane Środki finansowe pochodzące z Rachunków Spółki oraz rachunków pozostałych Uczestników Systemu Cash Pooling.

Lider jest właścicielem powyższego skonsolidowanego Rachunku Głównego.

Spółka będzie właścicielem Rachunków, które będą wykorzystywane w Systemie Cash Pooling.

Przepływy między Rachunkami Spółki a Rachunkiem Głównym Lidera będą miały charakter rzeczywisty i będą odbywać się wyłącznie w EURO.

Rola Banku, w tym Oddziału Banku obsługujących rachunki Spółki i Lidera będzie ograniczona do założenia i prowadzenia rachunków oraz wykonywania przelewów pieniężnych związanych z Systemem Cash Pooling. Z tytułu świadczonych usług w ramach uczestnictwa Spółki w Systemie Cash Pooling Bank i Oddział Banku obciążać będą Lidera oraz Uczestników Systemu Cash Pooling, w tym Spółkę, miesięcznymi opłatami, za udostępnienie kilkustopniowej struktury rachunków bankowych, dokonywane przelewy oraz inne czynności wykonywane na rzecz Lidera i Uczestników Systemu Cash Pooling.

Wszelkie pozostałe obowiązki, tj. obowiązki związane z monitorowaniem sald na rachunkach Uczestników Systemu Cash Pooling, kalkulacją wysokości transferów dokonywanych pomiędzy tymi rachunkami, kalkulacją należnych odsetek, jak również wszelkie obowiązki dokumentacyjno- informacyjne spoczywać będą na Liderze.

Jednocześnie Lider pozostaje odpowiedzialny w stosunku do Banku za wszelkie ujemne salda, koszty i odsetki na rachunkach wynikające z przelewów między rachunkami uczestniczącymi w systemie Cash Pooling.

Na podstawie Konwencji o Centralizacji Środków Pieniężnych (Cash Centralisation Agreement) Rachunek Główny powinien przez cały czas posiadać dodatnie saldo lub mieścić się w limicie salda debetowego, które może zostać przyznane przez Bank na mocy odrębnej umowy.

Praktyczne funkcjonowanie Systemu Cash Pooling, do którego planuje przystąpić Spółka, polega na tym, że na koniec każdego dnia roboczego wszystkie salda dodatnie na rachunkach Uczestników systemu zarządzania płynnością będą przenoszone na Rachunek Główny Lidera. Następnie Bank, działając jako pełnomocnik będzie regulował z Rachunku Głównego Lidera salda ujemne na rachunkach Uczestników Systemu Cash Pooling. W konsekwencji podczas realizacji przelewów dokonywane będzie wyzerowanie sald na rachunkach Uczestników.

Suma sald debetowych i kredytowych na Rachunkach Spółki przeniesionych na Rachunek Główny stanowić będzie podstawę do obliczenia odsetek, które Spółka będzie płaciła/ otrzymywała od Lidera.

Wysokość odsetek kalkulowana będzie przez Lidera, przynajmniej raz na kwartał, na podstawie sald dodatnich/ujemnych, występujących każdego dnia na Rachunkach Spółki oraz pozostałych Uczestników systemu Cash Pooling.

Jeżeli suma odsetek należnych Spółce za dany okres będzie mniejsza, niż suma odsetek, do których zapłaty będzie zobowiązana, saldo odsetek będzie ujemne. Jeżeli suma odsetek należnych Spółce za dany okres będzie większa, niż suma odsetek, do których zapłaty będzie zobowiązana, saldo odsetek będzie dodatnie.

W przypadku wystąpienia salda dodatniego po stronie Spółki odsetki będą kapitalizowane na Rachunkach Spółki z datą uznania Rachunku na pierwszy dzień następnego kwartału. W przypadku wystąpienia salda ujemnego Spółka obowiązana będzie przelać odsetki na Rachunek Główny Lidera bądź odsetki będą potrącane z saldem dodatnim na Rachunkach Spółki.

Odsetki będą obliczane przez Lidera zgodnie z Umową Zarządzania Płynnością Finansową (Cash Management Agreement) zawartą między Liderem a Spółką. W przypadku przekazywania nadwyżek finansowych na Rachunek Główny (w umowie powyższe przekazanie zostało określone terminem angielskim " loan" co w języku polskim oznacza pożyczkę) Spółka uzyska wynagrodzenie w postaci odsetek ustalone w oparciu o 1-miesięczny EURIBOR (z 25 dnia miesiąca poprzedzającego) pomniejszone o marżę w wysokości 0,2%, natomiast w przypadku uzupełnienia salda ujemnego Spółki, Spółka za skorzystanie ze środków udzielonych przez Lidera (w umowie powyższe przekazanie zostało określone terminem angielskim "lone" co w języku polskim oznacza pożyczkę) obowiązana będzie zapłacić wynagrodzenie w postaci odsetek ustalone w oparciu o 1-miesięczny EURIBOR (z 25 dnia miesiąca poprzedzającego) powiększone o marżę w wysokości 1%.

W ramach Systemu Cash Pooling Spółka będzie dokonywać rozliczeń wyłącznie z Liderem (minimum raz na kwartał i nie będzie miała wiedzy na temat dalszego rozdysponowania środków przekazanych na Rachunek Główny Lidera, ani nie będzie miała wiedzy, od którego Uczestnika pochodzą środki udostępnione Spółce.

Lider nie posiada zarówno siedziby, jak i stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski. Lider jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od wartości dodanej na terytorium Francji.

Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług na terytorium Polski.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przystąpienie Spółki do przedstawionego w stanie faktycznym systemu Cash Pooling będzie miało wpływ na rozliczenie Spółki w zakresie podatku od towarów i usług...

Zdaniem Wnioskodawcy usługi zarządzania płynnością finansową świadczone przez Lidera na rzecz Spółki, w ramach opisanego w stanie faktycznym Systemu Cash Pooling, będą dla Spółki w świetle ustawy o VAT importem usług. Jednocześnie usługi te będą podlegały przedmiotowemu zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług ("podatek VAT") na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT. Ponadto w opinii Spółki wartość tych usług nie powinna być uwzględniana przez Spółkę w tzw. proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega między innymi odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, rozumie się "każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...)

Jak wynika z powyższego przepisu, świadczenie usług (z wyjątkiem ściśle określonego w art. 8 ust. 2 Ustawy o VAT przypadku), podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jedynie wówczas, gdy jest wykonywane odpłatnie.

W celu dokonania klasyfikacji powyższych usług należy, w ocenie Spółki, w pierwszej kolejności określić stronę, która świadczy odpłatną usługę oraz stronę, która jest jej odbiorcą.

Istotą analizowanej struktury jest świadczenie przez Lidera na rzecz Uczestników systemu Cash Pooling usług w zakresie zarządzania płynnością finansową, które to usługi, z punktu widzenia Spółki, polegają przede wszystkim na gospodarowaniu wolnymi środkami finansowymi Spółki bądź też na zapewnieniu Spółce natychmiastowego dostępu do środków pieniężnych. Z tytuł u uczestnictwa w omawianym Systemie Cash Pooling w związku z przekazywaniem przez Spółkę środków pieniężnych do Systemu Cash Pooling, Spółka będzie otrzymywała od Lidera wynagrodzenie w postaci odsetek pomniejszone o marżę kalkulowanego od salda dodatniego na Rachunkach. W przypadku, jeżeli Spółka będzie korzystała z kredytu w Rachunkach, będzie uiszczała na rzecz Lidera wynagrodzenie w postaci odsetek powiększonych o marżę kalkulowanego od salda ujemnego na Rachunkach.

Stosownie do art. 2 pkt 9 Ustawy o VAT, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytuł u wykonywania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy o VAT, tj. usługobiorca usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju. W myśl art. 17 ust. 1a Ustawy o VAT przepisy art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy o VAT stosuje się również w przypadku, gdy usługodawca posiada stał e miejsce prowadzenia działalności na terytorium Polski, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności usługodawcy, jeżeli usługodawca posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, nie uczestniczy w tych transakcjach.

W myśl art. 28b Ustawy o VAT miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, 28f ust. 1, 28g ust. 1, 28k, 28j i 28n.

Na mocy art. 8 ust. 3 Ustawy o VAT, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki o których mowa w art. 119 Ustawy o VAT.

Artykuł 43 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT stanowi, ż e zwalnia się od podatku VAT usługi wymienione w załączniki Nr 4 do Ustawy o VAT. Pod pozycją 3 wyż ej wymienionego załącznika, wymienione zostały usługi sklasyfikowane pod symbolem PKWiU Sekcja J ex (65-67), tj. usługi pośrednictwa finansowego, z wyłączeniem:

Odnosząc się do treści przytoczonych regulacji do sytuacji opisanej przez Spółkę należy stwierdzić, że usługi świadczone przez Lidera, podatnika podatku od wartości dodanej zarejestrowanego we Francji, w ramach Systemu Cash Pooling, nieposiadającego zarówno siedziby, jak i stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski na rzecz Spółki - polskiego podatnika podatku VAT, stanowić będą import usług podlegający opodatkowaniu na terytorium Polski. Do rozliczenia w zakresie podatku VAT tej transakcji obowiązana będzie Spółka, jako nabywca przedmiotowych usług. Jednakże usługi te będą korzystały ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT jako usługi pośrednictwa finansowego.

Istotą analizowanej struktury Cash pooling jest świadczenie przez Lidera na rzecz Uczestników usług w zakresie zarządzania płynnością finansową grupy podmiotów, polegającą na koncentrowaniu środków z jednostkowych rachunków na wspólnym rachunku i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą przy wykorzystaniu korzyści skali.

W odpowiedzi Ministra Finansów z dnia 2 lipca 2004 r. na interpelację poselską Nr 6005 oraz w pismach organów podatkowych wydawanych w ramach odpowiedzi na pytania podatników stwierdzono, że usługa, której celem jest zwiększanie efektywności zarządzania środkami finansowymi podmiotów z grupy poprzez optymalne wykorzystanie nadwyżek środków pieniężnych na poszczególnych rachunkach bankowych podmiotów z grupy, stanowi usługę w zakresie kompleksowego zarządzania płynnością finansową grupy podmiotów i jest usługą pośrednictwa finansowego objętą zwolnieniem z VAT.

Zatem Spółka obowiązana będzie wystawić fakturę wewnętrzną z tytułu importu usług, traktując tę usługę jako zwolnioną od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 w ramach poz. 3 do załącznika Nr 4 do ustawy o VAT.

Ponadto, zdaniem Spółki, z uwagi na brzmienie art. 29 ust. 1 w związku z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, Spółka nie powinna uwzględniać świadczonych przez Lidera usług kompleksowego zarządzania płynnością finansową w kalkulacji tzw. proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, tzw. proporcję sprzedaży ustala się, jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Definicje obrotu zawiera art. 29 ust. 1 Ustawy o VAT, zgodnie z którym obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży. Natomiast w myśl art. 2 pkt 22 Ustawy o VAT, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatna świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Powyższa definicja nie obejmuje importu usług, czyli sytuacji, w której podatnikiem z tytułu Świadczenia usług w Polsce przez podmiot zagraniczny jest nabywca.

Opisane w stanie faktycznym usługi świadczone przez Lidera na rzecz Spółki będą stanowiły import usług. W konsekwencji Spółka nie powinna uwzględniać świadczonych przez Lidera usług przy obliczaniu proporcji naliczonego VAT podlegającego odliczeniu, o której mowa w art. 90 ust. 3 Ustawy o VAT.

Bank i Oddział Banku w ramach systemu Cash Pooling, do którego zamierza przystąpić Spółka, będą świadczyły na rzecz Spółki zróżnicowanie usługi finansowe (udostępnienie kilkustopniowej struktury rachunków bankowych, dokonywanie przelewów bankowych i inne) i z tego tytułu będą pobierać od Spółki wynagrodzenie. W opinii Spółki czynności wykonywane przez Bank oraz Oddział Banku w ramach kompleksowej usługi zarządzania płynnością finansową powinny być klasyfikowane, jako usługi pośrednictwa finansowego. W związku z powyższym należy stwierdzić, iż zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT w związku z poz. 3 załącznika Nr 4 do ustawy o VAT usługi świadczone przez Bank i Oddział Banku w ramach Systemu Cash Pooling podlegały zwolnieniu przedmiotowemu z podatku VAT.

Mając na uwadze brzmienie art. 17 ust. 1 pkt 4 i ust. 1a ustawy o VAT, w opinii Spółki, w powyżej przedstawionym stanie faktycznym Spółka nie ma obowiązku rozpoznawania importu usług z tytułu usług świadczonych przez Bank z uwagi na fakt, że usługa jest świadczona przez podmiot (Bank) posiadający stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium Polski (Oddział Banku).

Do importu usług dochodzi, jeżeli usługa jest świadczona przez podatników nieposiadających siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski.

Z obowiązującego od 1 stycznia 2010 r. art. 17 ust. 1a Ustawy o VAT wynika, że do importu usług dochodzi także w przypadku, usług świadczonych przez usługodawcę, który posiada miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju pod warunkiem, że usługa świadczona jest przez usługodawcę z zagranicy, tzn. niezwiązana jest z aktywnością stałego miejsca i miejsc prowadzenia działalności w Polsce.

W omawianym stanie faktycznym Oddział Banku uczestniczy w usłudze świadczonej przez Bank na rzecz Spółki, poprzez udostępnienie Rachunku Krajowego oraz dokonywanie przelewów. Tym samym oba podmioty Bank działający poprzez Oddział Banku położony w Polsce jak i Spółka prowadzą działalność na terenie tego samego kraju - Polski, w konsekwencji nie dochodzi do importu usług po stronie Spółki.

Zatem jeżeli usługa krajowemu podatnikowi VAT - Spółce świadczona jest przez Bank z siedzibą we Francji posiadającym stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium Polski (Oddział Banku) oraz przy udziale tego miejsca prowadzenia działalności to ten Oddział Banku zobowiązany będzie do rozliczenia transakcji jako usługi krajowej zwolnionej podmiotowo z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT.

Z drugiej strony, zdaniem Spółki, w opisanym stanie faktycznym nie dochodzi do świadczenia usług przez Spółkę, która nie wykonuje żadnych czynności, które można zakwalifikować, jako usługi.

W szczególności, przekazywanie wolnych środków finansowych do Systemu Cash Pooling, nie stanowi dla Spółki odrębnego świadczenia usług, w rozumieniu art. 8 Ustawy o VAT, lecz jedynie elementy pomocnicze, umożliwiające Bankowi oraz Oddziałowi Banku dokonywanie odpowiednich transferów środków finansowych w ramach Struktury Cash Pooling oraz elementy pomocnicze dla efektywnego świadczenia przez podmiot zarządzający (Lidera) wykonywania usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową Spółki. W związku z tym otrzymane przez Spółkę odsetki w ramach Systemu Cash Pooling nie będą wynagrodzeniem za świadczenie usług, tym samym nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.