IPPP3/443-140/09-3/MM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 20 lutego 2009 r. (data wpływu 25 lutego 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie zwolnienia z opodatkowania prac konserwatorskich - jest prawidłowe.

W dniu 25 lutego 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania prac konserwatorskich. Wniosek zawierał braki formalne (nieprecyzyjne określenie przedmiotu interpretacji w zakresie przedstawionych pytań oraz brak własnego stanowiska odnośnie przedstawionych we wniosku pytań). W związku z tym tut. organ podatkowy pismem z dnia 18 marca 2009 r. wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w powyższym zakresie. Wniosek został uzupełniony w terminie prawidłowym.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest jednostką organizacyjną miasta działająca w oparciu o statut administrującą nieruchomościami miasta, wśród których znajdują się bądź zabytki nieruchome, bądź obiekty budowlane położone w obszarach objętych opieką konserwatorską. W obiektach budowlanych na podstawie zamówień publicznych zlecane jest prowadzenie prac konserwatorskich, restauratorskich, a także robót budowlanych przy układzie przestrzennym ulicy wpisanym do rejestru zabytków. Remontowi podlegają chodniki, jezdnia i oświetlenie, częściowo z wykorzystaniem istniejących materiałów, a częściowo przy użyciu nowych. Przy remoncie obiektów małej architektury, obiekty typu ławki, nie są zabytkami, lecz znajdują się w obszarze wpisanym do rejestru zabytków. Przy takim remoncie demontaż ławki, wykonanie fundamentów i posadowienie ławki stanowi roboty budowlane, zaś polerowanie nawierzchni ławki jest pracą konserwatorską. Przy remoncie i konserwacji zabytku wyposaża się go w wewnętrzne instalacje: elektryczne, grzewcze, kanalizacyjne, wodociągowe, przy czym tego typu roboty są robotami stricte budowlanymi, a jedynie prace typu wzmocnienie i wymiana cegieł czy ujednolicenie kolorystyki czy uzupełnienie braków elewacji stanowią prace konserwatorskie. Tak czy inaczej zarówno przeprowadzenie robót budowlanych w zabytkach jak i prac konserwatorskich wymaga pozwolenia wojewódzkiego konserwatora zabytków wydawanego w trybie art. 36 Ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami, część robót wymaga zaś nadzoru konserwatorskiego.

W ogłoszonym postępowaniu przetargowym jeden z oferentów wskazał, że niezasadne jest doliczanie do ceny usługi podatku VAT ze wskazaną stawką 22%, gdyż z mocy art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku VAT i poz. 11 załącznika nr 4 do ustawy, zwolnieniu z podatku podlegają usługi związane z kulturą, rekreacją i sportem (EX 92 grupowania PKWiU) z wyłączeniem ośmiu usług z grupowań PKWiU wymienionych w kolumnie trzeciej. Zapis ten pozwala zaś na przyjęcie, że zwolnieniu podlegają usługi o ochronie zabytków (grupowanie: 92.52.12-00.00. - według PKWiU z 2004 r.). Urzędy statystyczne do usług ochrony zabytków zaliczają usługi konserwacji miejsc i budynków zabytkowych, historycznych architektury murowanej lub drewnianej (z wyjątkiem robót budowlanych - PKWiU 45 z 2004 r.) zaś dla potrzeb takiej klasyfikacji muszą być wykonywane pod nadzorem osób wskazanych w przepisach wykonawczych do Ustawy o ochronie zabytków. W tej sytuacji roboty budowlane opodatkowane są ogólną 22% stawką podatku VAT, choćby były wykonywane w obiekcie zabytkowym. Gdy wykonywane są zaś w obiektach zabytkowych prace konserwatorskie zwolnione są z podatku VAT. Jedynie wykonanie prac konserwatorskich w obiektach zabytkowych budownictwa mieszkaniowego objęte jest 7% stawką podatku VAT.

Podatek VAT jest elementem cenotwórczym i zastosowanie określonej stawki podatku lub zwolnienie z tego podatku ma kolosalne znaczenie dla finansów zamawiającego, jak też może mieć znaczenie dla ewentualnej odpowiedzialności prawno - finansowej kierownika zamawiającego przy wydatkach związanych z zastosowaniem zawyżonej stawki podatku VAT. Dotychczasowe postępowanie przetargowe z uwagi na nieporównywalność cen ofertowych przy zróżnicowanej stawce podatku VAT (22% lub zwolnienie) zostało unieważnione, zaś ustalenie właściwej stawki umożliwi ogłoszenie nowego przetargu. Trudność sprowadza się do tego, że ujmowanie w kosztorysie budowlano - wykonawczym pozycje robót obejmują czasami zakres właściwy zarówno dla prac konserwatorskich, jak i dla robót budowlanych, które trudno rozdzielić, przypisać do określonej stawki podatku VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zasadne jest stosowanie zwolnienia od podatku VAT prac konserwatorskich, w tym zakresie, w którym niewątpliwie nie stanowią one robót budowlanych, objętych 22% stawką podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Dla usług ochrony zabytków, objętych PKWiU z 2004 r. grupowanie 92.52.12-00.00. zasadne byłoby stosowanie zwolnienia z podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą o VAT", opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez świadczenie usług w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 3 ustawy o VAT usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Zgodnie z § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) - Dz. U. z 2008 r. Nr 217, poz. 1293 z późn. zm. do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2009 r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 42, poz. 264, z późn. zm.2)).

Podstawowa stawka podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 41 ust. 1. ustawy o VAT wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Oprócz stawki podstawowej, dla wybranych grup towarów i usług, ustawodawca przewidział także stawki preferencyjne, obniżone, tj. 7%, 3% i 0% oraz zwolnienia od podatku.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy.

Pod poz. 11 załącznika nr 4 zostały wymienione jako zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, usługi związane z kulturą (symbol PKWiU: ex 92), w tym również usługi twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania usługi, usługi związane z rekreacją i sportem, z wyłączeniem:

Z treści objaśnienia zamieszczonego pod załącznikami do ustawy o VAT wynika, że wskazany symbol PKWiU wraz z oznaczeniem "ex" - dotyczy tylko danego wyrobu/usługi z danego grupowania. Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania zwolnienia lub obniżonej stawki VAT tylko do usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce - nazwa usługi. Wynikająca z konkretnego załącznika stawka VAT lub zwolnienie dotyczy wyłącznie danej usługi z danego grupowania - konkretnej usługi wymienionej obok symbolu PKWiU.

W dziale 92 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług z dnia 18 marca 1997 r. zostały zamieszczone usługi związane z kulturą, rekreacją i sportem - pod poz. 92.52 ujęto usługi muzealnictwa oraz ochrony zabytków (PKWiU: 92.52.12 - Usługi ochrony zabytków).

Obiekty zabytkowe wpisane do rejestru zabytków nie posiadają odrębnej klasyfikacji według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), jednak zgodnie z ustawą z dnia 23 lipca 2003 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami (Dz. U. Nr 162, poz. 1568 z późn. zm.) podlegają opiece konserwatorskiej, zaś wszystkie prace w tych obiektach podlegają szczególnym rygorom.

Zgodnie z treścią art. 3 pkt 1, 6, 8 ww. ustawy użyte w ustawie określenia oznaczają:

* zabytek - nieruchomość lub rzecz ruchomą, ich części lub zespoły, będące dziełem człowieka lub związane z jego działalnością i stanowiące świadectwo minionej epoki bądź zdarzenia, których zachowanie leży w interesie społecznym ze względu na posiadaną wartość historyczną, artystyczną lub naukową,

* prace konserwatorskie - działania mające na celu zabezpieczenie i utrwalenie substancji zabytku, zahamowanie procesów jego destrukcji oraz dokumentowanie tych działań,

* roboty budowlane - roboty budowlane w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego, podejmowane przy zabytku lub otoczeniu zabytku.

Biorąc pod uwagę cytowane wyżej przepisy - świadczenie usług polegających na ochronie zabytków sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 92.52.12 podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług jako niewymienione w wyłączeniach od zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, przewidzianych w punkcie 5 poz. 11 załącznika nr 4 do ustawy o VAT. Wyłączeniem, o którym mowa w pkt 5 poz. 11, nie zostały bowiem objęte generalnie usługi sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 92.5, lecz wyłącznie wstęp oraz wypożyczanie wydawnictw (PKWiU: 22.11, 22.12, 22.13) w zakresie tych usług.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca jest jednostką organizacyjną miasta, której zadaniem jest administrowanie nieruchomościami miasta, wśród których znajdują się bądź zabytki nieruchome, bądź obiekty budowlane położone w obszarach objętych opieką konserwatorską. W obiektach budowlanych na podstawie zamówień publicznych zlecane jest prowadzenie prac konserwatorskich, restauratorskich, a także robót budowlanych przy układzie przestrzennym ulicy wpisanym do rejestru zabytków. Zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy usługi ochrony zabytków klasyfikowane są w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w kodzie 92.52.12-00.00 i podlegają zwolnieniu od podatku VAT. Urzędy statystyczne do usług ochrony zabytków zaliczają usługi konserwacji miejsc i budynków zabytkowych, historycznych architektury murowanej lub drewnianej. Zaś roboty budowlane, choćby były wykonywane na obiektach zabytkowych podlegają opodatkowaniu stawką podstawową w wysokości 22%. Wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do tego, czy właściwie stosuje zwolnienie od podatku VAT przy pracach konserwatorskich prowadzonych na obiektach zabytkowych w tym zakresie, w którym niewątpliwie nie stanowią robót budowlanych.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego tut. organ podatkowy stwierdza, że Wnioskodawca dla usług konserwatorskich prowadzonych w obiektach zabytkowych prawidłowo stosuje zwolnienie od podatku VAT. Podstawą prawną zastosowania przedmiotowego zwolnienia jest art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, z którego wynika, że zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. Pod poz. 11 załącznika nr 4 do ustawy zostały wymienione jako zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, usługi związane z kulturą (symbol PKWiU: ex 92). Zatem jeżeli przedmiotowe czynności konserwatorskie sklasyfikowane są w grupowaniu 92.52.12-00.00. "usługi ochrony zabytków" to podlegają zwolnieniu od podatku VAT jako czynności niewymienione w wyłączeniach z prawa do zwolnienia od podatku.

Końcowo zaznaczyć należy, że obowiązek przedstawienia organom podatkowym prawidłowej klasyfikacji dla sprzedawanych towarów należy do podatnika, który ponosi również odpowiedzialność za nieprawidłowo dokonaną klasyfikację. Wskazuje się, że tut. organ nie jest uprawniony do klasyfikacji towarów i usług, w związku z tym w niniejszej odpowiedzi udzielono wyłącznie w oparciu o grupowanie wskazane przez Wnioskodawcę w stanie faktycznym.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-ego Maja 10, 09-402 Płock.