IPPP3/443-1292/11/14-5/S/LK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 21 września 2011 r. (data wpływu 26 września 2011 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z nieruchomości oraz wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu - jest prawidłowe.

W dniu 26 września 2011 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z nieruchomości oraz wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca wraz z żoną są współwłaścicielami nieruchomości gruntowej przez którą przebiega rurociąg ciepłowniczy. Z tytułu bezumownego korzystania ze służebności przesyłu przez S. Wnioskodawca wraz z żoną otrzymał odszkodowanie (wynagrodzenie) od S. z tego tytułu. Kwota odszkodowania składa się z dwóch składników, tj. za bezumowne korzystanie ze służebności przez ostatnich 10 lat do czasu zawarcia umowy o ustanowieniu służebności przesyłu i wynagrodzenia za służebność "na przyszłość" - oba wynagrodzenia zostały wypłacone jednorazowo i wpłacone na rachunek bankowy żony Wnioskodawcy. Zapłata przez S. całości odszkodowania (wynagrodzenia)wynik z zawartej przez strony przed sądem ugody i po sporządzeniu w obecności notariusza umowy o ustanowieniu służebności przesyłu do której podpisania obligowała strony ugoda sądowa. Obie otrzymane kwoty (z tytułu ustanowienia służebności i z tytułu bezumownego korzystania z nieruchomości) określone zostały w ugodzie sądowej i akcie notarialnym jako wynagrodzenie, jednakże zdaniem Wnioskodawczyni oba te "wynagrodzenia" (nie jest to nieruchomość rolna) mają charakter odszkodowawczy. Bezsprzecznie taki charakter ma "wynagrodzenie" z tytułu bezumownego korzystania z nieruchomości. Konsekwentnie w pytaniu interpretacyjnym oba terminy "wynagrodzenie" i "odszkodowanie" były używane zamiennie. Zgodnie z powszechnie obowiązującymi zasadami o skutkach podatkowych decyduje nie nazwa nadana danemu świadczeniu, ale podstawa na jakiej świadczenie jest wypłacane.

W przypadku gdy nieruchomość nie byłaby zajęta przez S. jej wartość byłaby większa, jak również mogłaby zostać wykorzystywana do innych celów (dodatkowa budowa, podział itp.), w tym znaczeniu podatnik mógłby osiągnąć dodatkowe korzyści, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Grunt z którym związana jest wypłata odszkodowania należy do majątku odrębnego małżonków w nierównych częściach (2/3 przysługuje małżonkom na zasadzie wspólności ustawowej małżeńskiej, zaś 1/3 należy do majątku odrębnego żony). Pozostając w związku z małżeńskim Wnioskodawca nie ma zawartej umowy o rozdzielności ustawowej i pozostaje w ustroju wspólności ustawowej.

Wnioskodawca jest podatnikiem VAT i prowadzi działalność gospodarczą (Kancelaria Adwokacka), żona nie prowadzi działalności gospodarczej. Nieruchomość z którą związane jest odszkodowanie nie ma związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą i jest nieruchomością wykorzystywaną jedynie na cele osobiste. Nie jest to nieruchomość rolna.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wypłacane wynagrodzenie jest opodatkowane podatkiem VAT (wynagrodzenie za bezumowne korzystanie z nieruchomości + wynagrodzenie za służebność).

Zdaniem Wnioskodawcy: nieruchomość nie jest związana z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą nie dawała prawa do odliczenia VAT i stanowi majątek osobisty.

W takim stanie faktycznym otrzymane odszkodowania (wynagrodzenia) nie wiążą się z powstaniem obowiązku podatkowego w VAT.

W dniu 22 grudnia 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał interpretację indywidualną znak IPPP3/443-1292/11-2/MK, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Organ, stwierdził, że zarówno wynagrodzenie z tytułu bezumownego korzystania ze służebności przesyłu jak i ustanowienie służebności przesyłu stanowi świadczenie z tytułu zobowiązania do tolerowania czynności lub sytuacji. A zatem spełnia przesłanki wynikające z art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wyrokiem z dnia 13 grudnia 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 1294/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację.

W uzasadnieniu orzeczenia WSA Sąd stwierdził, że Skarżący ustanawiając służebność przesyłu w sposób dobrowolny i zamierzony brał udział w obrocie gospodarczym, którego przedmiotem w tym wypadku była nieruchomość Skarżącego. Ustanowienie służebności przez Skarżącego było następstwem faktu zajęcia jego nieruchomości przez inny podmiot bez jego zgody. Ustanowienie to nastąpiło w postępowaniu przed sądem powszechnym w drodze ugody. Oznacza to, że podmiot, który zajął nieruchomość podatnika nie miał zamiaru traktować tej czynności, jako korzystania z cudzego majątku za wynagrodzeniem.

W ocenie Sądu, Skarżący w stanie faktycznym opisanym we wniosku o wydanie interpretacji nie działał w charakterze podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Zajęcie nieruchomości, której dotyczyło pytanie zawarte we wniosku o wydanie interpretacji, na cele związane z działalnością przedsiębiorstwa energetycznego nastąpiło bez zgodny podatnika. Z treści wniosku wynika, że nastąpiło ono w drodze samowolnej działalności tego podmiotu. Zatem nie można obecnie twierdzić, że Skarżący uzyskując po latach odszkodowanie za zajęcie tej nieruchomości podejmuje działalność zarobkową polegającą na udostępnieniu tej nieruchomości przedsiębiorstwu energetycznemu w zamian za wynagrodzenie. W rozważnej sytuacji Skarżący nie wykorzystał swojego majątku w celach zarobkowych, gdyż nie podejmował decyzji o udostępnieniu nieruchomości zakładowi energetycznemu w celu ułożenia na niej rurociągu.

Z tego względu także część wypłacona skarżącemu wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu, jako wynagrodzenie za przyszły okres wykorzystywania nieruchomości Skarżącego przez zakład energetyczny nie może być traktowana jako obrót uzyskany ze świadczenia usług.

Ww. rozstrzygnięcie było przedmiotem skargi kasacyjnej Ministra Finansów.

Wyrokiem z dnia 2 kwietnia 2014 r. sygn. akt I FSK 689/13 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną tut. Organu.

NSA w odniesieniu do przedstawionych zarzutów uznał za Sądem I instancji, że Skarżący nie działał w charakterze podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a tym samym nie był podatnikiem podatku VAT, zdefiniowanym w ust. 1 tego artykułu. Pomimo tego że czynność ustanowienia służebności przesyłu i zapłaty za nią wypełniło definicję świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u. wskazał również że zdarzenie w postaci bezumownego (samowolnego) korzystania z nieruchomości przez przedsiębiorstwo ciepłownicze (S.), trwające do momentu ustanowienia służebności przesyłu, nie może być uznane za świadczoną przez właściciela tej nieruchomości (Skarżącego) usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u. Istotne było bowiem to, że zajęcie tej nieruchomości przez S. nastąpiło w drodze własnych działań tego podmiotu i bez zgody Skarżącego. Ten ostatni nie podejmował decyzji o udostępnieniu nieruchomości S. do ułożenia na niej rurociągu ciepłowniczego. Z kolei S. nie miał zamiaru traktować takiego zajęcia nieruchomości, jako korzystania z cudzego majątku za wynagrodzeniem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego oraz biorąc pod uwagę wnioski płynące z wyroku WSA w Warszawie z dnia 13 grudnia 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 1294/12 stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega, odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z ust. 2 ww. artykułu wynika, że czynności określone w ust. 1 podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług niezależnie od tego czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

W art. 7 ust. 1 ustawy postanowiono, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Towarami, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy, rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Aby dana usługa podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, a przez świadczenie usług należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, w tym również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji, o czym stanowią odpowiednio art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Tak ujętym świadczeniem jest zatem zarówno obowiązek wykonania (uczynienia, zrobienia) czegoś na rzecz innej osoby, a więc konieczne zachowanie w postaci działania, jak i mająca właściwą sobie podstawę czynność zaniechania, wyrażające się nieczynieniem, tolerowaniem, czy znoszeniem określonego stanu. W cywilistycznym ujęciu takie świadczenie nie wiąże się wyłącznie ze stosunkami zobowiązaniowymi. Obejmuje ono również stosunki prawnorzeczowe, w tym prawa rzeczowe ograniczone, np. służebności.

Podatnikami, w myśl art. 15 ust. 1 ustawy są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ww. ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika że Wnioskodawca wraz z żoną są współwłaścicielami nieruchomości gruntowej przez którą przebiega rurociąg ciepłowniczy. Z tytułu bezumownego korzystania ze służebności przesyłu przez S. Wnioskodawca wraz z żoną otrzymał odszkodowanie (wynagrodzenie) od S. z tego tytułu. Kwota odszkodowania składa się z dwóch składników, tj. za bezumowne korzystanie ze służebności przez ostatnich 10 lat do czasu zawarcia umowy o ustanowieniu służebności przesyłu i wynagrodzenia za służebność "na przyszłość" - oba wynagrodzenia zostały wypłacone jednorazowo i wpłacone na rachunek bankowy żony Wnioskodawcy. Zapłata przez S. całości odszkodowania (wynagrodzenia) wynika z zawartej przez strony przed sądem ugody i po sporządzeniu w obecności notariusza umowy o ustanowieniu służebności przesyłu do której podpisania obligowała strony ugoda sądowa. Obie otrzymane kwoty (z tytułu ustanowienia służebności i z tytułu bezumownego korzystania z nieruchomości) określone zostały w ugodzie sądowej i akcie notarialnym jako wynagrodzenie, jednakże zdaniem Wnioskodawcy oba te "wynagrodzenia" (nie jest to nieruchomość rolna) mają charakter odszkodowawczy. Grunt z którym związana jest wypłata odszkodowania należy do majątku odrębnego małżonków w nierównych częściach (2/3 przysługuje małżonkom na zasadzie wspólności ustawowej małżeńskiej, zaś 1/3 należy do majątku odrębnego żony). Pozostając w związku z małżeńskim Wnioskodawca nie ma zawartej umowy o rozdzielności ustawowej i pozostaje w ustroju wspólności ustawowej. Wnioskodawca jest podatnikiem VAT i prowadzi działalność gospodarczą (Kancelaria Adwokacka). Nieruchomość z którą związane jest odszkodowanie nie ma związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą i jest nieruchomością wykorzystywaną jedynie na cele osobiste. Nie jest to nieruchomość rolna.

W związku z tak przedstawionym opisem stanu faktycznego wskazać należy, że bezumowne korzystanie z nieruchomości przez S. (przedsiębiorstwo ciepłownicze), trwające do momentu ustanowienia służebności przesyłu, nie może być uznane za świadczoną przez Wnioskodawcę usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy. Zajęcie tej nieruchomości przez S. nastąpiło w drodze własnych działań tego podmiotu i bez zgody Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie podejmował decyzji o udostępnieniu nieruchomości S. do ułożenia na niej rurociągu ciepłowniczego. Z kolei S. nie miał zamiaru traktować takiego zajęcia nieruchomości, jako korzystania z cudzego majątku za wynagrodzeniem. Skoro zatem Wnioskodawcę do dnia ustanowienia służebności nie łączyło ze S. jakiekolwiek zobowiązanie za którym szłoby celowe udostępnienie nieruchomości w zamian za świadczenie wzajemne (oczekiwaną odpłatność), to tym samym nie można przyjąć, że uzyskanie po latach zapłaty za takie nielegalne zajęcie nieruchomości oznaczało, że świadczył on usługę na rzecz S.

Zatem wynagrodzenie z tytułu bezumownego korzystania z nieruchomości przez przedsiębiorstwo ciepłownicze nie stanowi usługi w świetle art. 8 ust. 1 ustawy a w konsekwencji nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Natomiast zupełnie inaczej należy zakwalifikować czynność ustanowienia służebności przesyłu i zapłaty za nią. Ustanowienie tej służebności (jej istota) wypełniło definicję świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy. Służebność ta była wynikiem umownej relacji stron, w wyniku której każda z nich stała się świadoma tego, do czego się wzajemnie zobowiązuje i co otrzymuje od drugiej strony. Wynikało to zarówno z treści zawartej umowy, jak i przepisów prawnych, w ramach których umowa została zrealizowana. Jednakże nie można uznać, że Wnioskodawca ustanawiając służebność przesyłu w sposób dobrowolny i zamierzony brał udział w obrocie gospodarczym, którego przedmiotem była Jego nieruchomość. Ustanowienie służebności przez Wnioskodawcę było następstwem faktu zajęcia jego nieruchomości przez inny podmiot bez jego zgody. Ustanowienie to nastąpiło w postępowaniu przed sądem powszechnym w drodze ugody. Oznacza to, że podmiot, który zajął nieruchomość podatnika nie miał zamiaru traktować tej czynności, jako korzystania z cudzego majątku za wynagrodzeniem. Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca także nie wyraził zgody na zajęcie jego nieruchomości. Z tych względów kwoty mającej stanowić odszkodowanie za przyszły okres korzystania z nieruchomości Wnioskodawcy nie można traktować, jako wynagrodzenia za usługę. Kwota ta ma jedynie zrekompensować mu zmniejszenie wartości jego nieruchomości przez umiejscowienie na niej rurociągu.

Tym samym odpłatne ustanowienie w drodze umowy służebności przesyłu mieści się w pojęciu świadczenia usługi, w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Jednak do jej opodatkowania niezbędne jest, aby podmiot świadczący taką usługę działał w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, w odniesieniu do tej właśnie czynności opodatkowanej.

Zatem należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie wykorzystywał swojego majątku w celach zarobkowych, gdyż nie podejmował decyzji o udostępnieniu nieruchomości zakładowi energetycznemu w celu ułożenia na niej rurociągu. Z tego też powodu część wynagrodzenia wypłacona Wnioskodawcy za ustanowienie służebności przesyłu, jako wynagrodzenie za przyszły okres wykorzystywania nieruchomości Wnioskodawcy przez S. nie może być traktowana jako obrót uzyskany ze świadczenia usług, ponieważ Wnioskodawca w tym zakresie nie działał jako podatnik podatku od towarów i usług.

Tym samym należy uznać, że Wnioskodawca zaprezentował prawidłowe stanowisko w sprawie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.