IPPP3/443-1281/10-2/LK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 23 grudnia 2010 r. (data wpływu 28 grudnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* rozpoznania importu z tytułu nabywanej usługi sekurytyzacji od podmiotu mającego siedzibę na terytorium Irlandii oraz w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu nabytej usługi - jest prawidłowe,

* możliwości zastosowania zwolnienia do importowanej usługi - jest nieprawidłowe.

W dniu 28 grudnia 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozpoznania importu z tytułu nabywanej usługi sekurytyzacji od podmiotu mającego siedzibę na terytorium Irlandii oraz w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu nabytej usługi a także stawki możliwości zastosowania zwolnienia do importowanych usług.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

M. Sp. z o.o. (zwana dalej: "M.", "Spółka" lub "Wnioskodawca") zamierza zawrzeć ze spółką z siedzibą w Irlandii (dalej: "SPV"), zidentyfikowaną tam na potrzeby podatku od wartości dodanej, rewolwingową umowę sekurytyzacji wierzytelności leasingowych (dalej: "Umowa sekurytyzacji"), w wykonaniu której SPV zapewni dostarczenie Spółce środków finansowych przed terminem wymagalności określonych własnych wierzytelności Spółki (dalej: "usługa Sekurytyzacji"). Przedmiotem rozważanej umowy będzie sekurytyzacja wierzytelności wynikających z umów zawartych przez M. ze swoimi klientami leasingobiorcami. Umowa Sekurytyzacji spełniać będzie jednocześnie przesłanki dyspozycji art. 17k ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: "u.p.d.o.p."), a na jej podstawie:

* SPV zobowiąże się do nabywania od Spółki na podstawie umowy przelewu określonej w art. 509 Kodeksu Cywilnego jej niewymagalnych wierzytelności własnych, w tym także wierzytelności przyszłych przysługujących Spółce od jej klientów z tytułu świadczenia przez nią umów tzw. leasingu operacyjnego, o którym mowa w art. 17b u.p.d.o.p., wierzytelności z tytułu sprzedaży przedmiotu leasingu po wygaśnięciu umowy leasingu oraz wierzytelności wynikających z wykonania opcji zakupu w związku z umową leasingu (dalej jako: "Wierzytelności"). Własność przedmiotów leasingu nie zostanie przeniesiona na SPV;

* W związku z powyższym, SPV stanie się podmiotem uprawnionym do domagania się od klientów spłaty Wierzytelności w terminach ich wymagalności, późniejszymi niż data ich zakupu. Wraz z Wierzytelnościami na SPV przejdą ich zabezpieczenia prawne ustanowione przez klientów Spółki;

* Z tytułu nabycia przez SPV Wierzytelności Spółki, SPV zobowiąże się do zapłaty na rzecz Spółki ich nominalnej wartości pomniejszonej o dyskonto obliczone w oparciu o przyjęte przez strony wskaźniki oraz na podstawie ustalonego przez Strony wzoru. Płatność za nabywane wierzytelności będzie następować z góry, w momencie zakupu konkretnych pakietów Wierzytelności.

* Pomimo Sekurytyzacji Wierzytelności, Spółka pozostanie stroną umów tzw. leasingu operacyjnego z klientami, w związku z powyższym pozostanie zobowiązana do świadczenia na rzecz klientów usług leasingu.

Ponadto ze względów operacyjnych na podstawie odrębnej umowy z SPV lub w ramach umowy sekurytyzacji, spółka zobowiąże się świadczyć na rzecz SPV za wynagrodzeniem usługi iwindykacji sekurytyzowanych Wierzytelności w imieniu SPV od klientów. W tym zakresie Spółka będzie działała, jako pełnomocnik SPV.

W związku z powyższym Spółka będzie w praktyce otrzymywała spłatę Wierzytelności od klientów a następnie na ustalonych przez strony zasadach i terminach będzie przekazywać spłacone przez klientów Wierzytelności w całości do SPV.

Niniejsze usługi świadczone przez Spółkę w zakresie obsługi i windykacji sekurytyzowanych Wierzytelności w imieniu SPV nie są przedmiotem zapytania przedstawionego w niniejszym wniosku. Jednakże w celu rzetelnego i pełnego przedstawienia obrazu całej transakcji zostały również wskazane we wniosku.

Przekazana SPV pula aktywów (Wierzytelności) będzie refinansowana poprzez emisję instrumentów finansowych lub przy pomocy zaciąganych pożyczek.

Podsumowując, z ekonomicznego punktu widzenia, przedstawione powyżej czynności dotyczące przelewu Wierzytelności wynikających z umów zawartych przez M. ze swoimi klientami stanowić będą integralne elementy jednej kompleksowej usługi finansowej będącej nowoczesną techniką finansowania tj. sekurytyzacją, w ramach której, w zamian za określoną płatność zapewniającą finansowanie działalności Spółki, określona pula aktywów (tutaj: Wierzytelności Spółki) wraz z generowanymi przez nie przyszłymi strumieniami płatności zostaje wyodrębniona z przedsiębiorstwa Spółki i przeniesiona na rzecz podmiotu zapewniającego finansowanie (tutaj: SPV).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Ad. 1 Zdaniem Wnioskodawcy w zakresie nabywania od SPV opisanej powyżej usług Sekurytyzacji w świetle przepisów ustawy o VAT obowiązujących od 1 stycznia 2011 r. Spółka jest zobowiązana do rozpoznania obowiązku podatkowego w zakresie VAT na zasadzie importu usług przy zastosowaniu zwolnienia z podatku VAT.

Ad. 2 W sytuacji gdy spółka będzie zobowiązana do rozpoznania obowiązku podatkowego na zasadzie importu usług w odniesieniu do nabywanej usługi Sekuratyzacji w świetle przepisów ustawy o VAT obowiązujących od 1 stycznia 2011., obowiązek podatkowy VAT powstanie w momencie wykonania tej usługi (tj. przekazywania środków finansowych przez SPV na rzecz M. z tytułu wykupionych wierzytelności).

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy

W pierwszej kolejności aby ustalić podmiot zobowiązany do rozliczenia podatku VAT z tytułu usługi Sekurytyzacji nabywanej od SPV należy określić miejsce jej świadczenia. Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, co do zasady miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania (z wyjątkami, które nie mają w ocenia Wnioskodawcy zastosowania w opisanej sprawie).

Jednocześnie zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT podatnikami są również osoby prawne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nie posiadających siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju. na podstawie ust. 2 tego artykułu w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b ustawy o VAT w każdym przypadku podatnikiem jest usługobiorca.

Mając na uwadze powyższe przepisy w kontekście przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca będzie nabywcą usług wykonywanych przez SPV. Dlatego też miejscem świadczenia usług wykonywanych przez SPV zgodnie z wyżej cytowanym art. 28b ust. 1 ustawy o VAT będzie państwo siedziby usługobiorcy - Polska.

W konsekwencji z tytułu nabywanych usług od SPV (podmiotu mającego siedzibę poza Polskę) Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozpoznania obowiązku podatkowego na zasadzie importu usług, zdefiniowanego w art. 2 pkt) ustawy o VAT.

Mając na uwadze charakter usługi Sekurytyzacji, świadczonej przez SPV na rzecz M. w celu finansowania działalności Spółki Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż nabywana od SPV usługa stanowi rodzaj usługi finansowej zwolnionej od opodatkowania VAT. W konsekwencji zdaniem Wnioskodawcy nie będzie on zobowiązany do rozliczenia podatku VAT należnego z tytułu nabywanej usługi.

Jak wskazano powyżej głównym celem i istotą, sekurytyzacji, jako nowoczesnej metody finansowania jest zapewnianie środków finansowych dla celów dalszej działalności spółki.

W ramach świadczenia usługi polegającej na udostępnianiu środków finansowych Spółce, SPV będzie wykonywała szereg czynności polegających na m.in. na udostępnianiu finansowania poprzez nabycie prawa do wierzytelności. Powyższe czynności będą wykonywane w ścisłym związku ze sobą stanowiąc jednocześnie w ocenie Spółki integralne elementy kompleksowej usługi pośrednictwa finansowego, której głównym celem jest zapewnienie finansowania Spółce. Dodatkowo Wnioskodawca pragnie podkreślić, że kompleksowy charakter usługi w jego ocenie potwierdzi również fakt, iż wszystkie czynności wykonywane przez SPV w celu zapewnienia finansowania Spółce będą świadczone na podstawie jednej Umowy Skurytyzacji.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Spółki czynności wykonywane przez SPV w wykonywaniu Umowy Sekurtytyzacji stanowią jedną kompleksową usługę finansową, której celem jest uzyskania przez Wnioskodawcę środków z tytułu sprzedanych Wierzytelności. Poprzez Sekurytyzację aktywa o niskim stopniu płynności wyodrębnione z bilansu Wnioskodawcy (np. wierzytelności), trafiają w zmienionej formie w postaci aktywów o wyższym stopniu płynności (np. obligacji), na rynki kapitałowe. W efekcie Wnioskodawca przede wszystkim poprawi swoją płynność finansową. Tym samym, Wierzytelności nabyte od Spółki przez SPV będą jednym z czynników niezbędnych w celu zapewnienia Spółce finansowania.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy zgodnie, z którym czynności wykonywane przez SPV na rzecz Spółki stanowią kompleksową usługę finansową znajduje potwierdzenie w licznych orzeczeniach polskich sądów administracyjnych.

Przykładowo w uzasadnieniu do wyroku z dnia 2 lutego 2007 r., (sygn. III SA/Wa 3887/06) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził, iż: "usługa świadczona przez Spółkę celową w ramach procesu sekurytyzacji jest usługą finansową. Skoro, więc wierzytelności Spółki były nabywane w celu sekurytyzacji w celu ich wykorzystania do wykonania określonych operacji gospodarczych, to w badanej sprawie nie miała miejsca jak chcą tego organy podatkowe wyłącznie cesja wierzytelności, lecz cesja, która była elementem świadczonej usługi finansowej".

Podobny pogląd został wyrażony w uzasadnieniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 25 listopada 2009 r. (sygn. I SA/Wr 1564/09), który w uzasadnieniu stwierdził iż "Wyjaśniając w największym skrócie pojęcie sekurytyzacji należy wskazać że jest to proces ekonomiczny którego celem jest emisja papierów wartościowych na podstawie zespołu wierzytelności" (patrz: I. Raczkowska, Sekurytyzacja wierzytelności bankowych Warszawa 2001 r. s. 13-14). Jak z tego wynika czynności podejmowane przez spółkę celową w ramach sekurytyzacji nie sprowadzają się do samego nabycia wierzytelności w ramach cesji, lecz cesja stanowi jedynie element - świadczonej przez spółkę celową - szerszej (kompleksowej) usługi pośrednictwa finansowego, związanego z nabywaniem wierzytelności oraz redystrybucją środków finansowych i ograniczeniem ryzyka niewypłacalności dłużników.

Również w orzeczeniu wydanym przez Naczelny Sąd administracyjny dnia 2 grudnia 2010 r. (sygn. I FSK 669/10; niepublikowany) Sąd uznał że usługi świadczone przez spółkę celową w ramach procesu sekurytyzacji (dotyczącego działalności leasingowej, a więc analogicznej jak działalności Wnioskodawcy) jako usługi finansowe podlegają zwolnieniu od podatku VAT.

Prezentowane powyżej stanowisko, znajduje potwierdzenie również w literaturze przedmiotu. Zgodnie z prezentowanym stanowiskiem, usługa sekurytyzacji, w tym wykonywane w jej zakresie czynności powinny być zaliczane do kategorii usług finansowych tj. usługa ta stanowi "usługę pośrednictwa finansowego inna niż factoring i ściąganie długów oraz jako taka podlega zwolnieniu z opodatkowania VAT.

Powyższym zdaniem Wnioskodawcy potwierdza prawidłowość jego stanowiska, iż czynności wykonywane przez SPV w ramach Umowy Sekurytyzacji powinny być uznane za element usługi finansowej podlegającej zwolnieniu z VAT.

Jak wskazano powyżej Wnioskodawca, jako nabywca usługi świadczonej przez SPV powinien być zobowiązany do rozpoznania obowiązku podatkowego na zasadzie importu usług. Zdaniem Spółki na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r. oraz w związku z treścią załącznika nr 4 ustawy nabywane od SPV podlegają zwolnieniu od VAT.

Zdaniem Spółki w świetle przepisów Ustawy o VAT, jakie będą obowiązywać od 1 stycznia 2011 r. usługa sekurytyzacji także podlegać będzie zwolnieniu od VAT na podstawie art. 43 ust. pkt 38 ustawy o VAT. Efektywnie, bowiem usługa ta jest formą finansowania analogiczną do usług w zakresie udzielania kredytów lub pożyczek.

Spółka zwraca uwagę, że przepisy ustawy o VAT, które będą obowiązywać od 1 stycznia 2011 r. nie będą już odwoływać się do załącznika nr 4 (załącznik nr 4 do ustawy o VAT zostanie, bowiem wykreślony). Niemniej jednak Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż zgodnie z wyjaśnieniami polskiego ustawodawcy, celem wprowadzanych podmiotowych zmian do ustawy o VAT nie jest ograniczenie zakresu usług zwolnionych od opodatkowania VAT, jedynie odejście od klasyfikowania usług na podstawie polskiej Klasyfikacji Towarów i Usług. W konsekwencji zdaniem Spółki wprowadzenie zmian do ustawy o VAT od 1 stycznia 2011 nie powinno skutkować zmianą zakresu usług zwolnionych od VAT.

Zakres usług zwolnionych od VAT na podstawie ustawy o VAT w obecnie obowiązującym brzmieniu był, co do zasady z zakresem usług zwolnionych od VAT przewidzianych w przepisach wspólnotowych. Jak wskazuje polski ustawodawca w uzasadnieniu przedmiotowych zmian do ustawy o VAT wchodzących w życie od 1 stycznia 2011 r. w odniesieniu do usług zmiany w klasyfikacji statystycznej nie pozwoliły na takie przełożenie przepisów wykorzystujących te klasyfikacje, aby było pewne, że zakres zwolnień, określony w załączniku nr 4 do ustawy jest zgodny z przepisami dyrektywy 2006/112/We rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnotowego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. z późn. zm.). Oparcie zaś przepisów dotyczących zwolnienia usług od podatku na opisanych tych usług zawartych w ww. dyrektywie pozwoli na zapewnienie zgodności regulacji krajowych z przepisami dyrektywy.

Powyższe potwierdza, że celem polskiego ustawodawcy nie była zmiana zakresu zwolnienia, ale dostosowanie brzmienia polskich przepisów o VAT do brzmienia regulacji wspólnotowych. Stąd w stosunku do usług, które dotychczas podlegały zwolnieniu od VAT, co do zasady nie powinna nastąpić zmiana opodatkowania (z wyjątkami, - które zdaniem Spółki nie mają zastosowania w przypadku omawianej transakcji).

Dodatkowo zdaniem Spółki gdyby polski ustawodawca zamierzał opodatkować czynności wykonywane w ramach usługi sekurytyzacji wierzytelności to wyraźnie by je wskazał tak jak to uczynił w załączniku nr 4 do obecnie obowiązującej ustawy o VAT w odniesieniu np. do usług doradztwa finansowego lub usług doradztwa ubezpieczeniowego. Przepisy ustawy o VAT, które będą obowiązywać od 1 stycznia 2011 r. nie wskazują, iż usługa finansowa polegająca na finansowaniu w ramach sekurytyzacji powinna podlegać opodatkowaniu VAT. W znowelizowanych przepisach ustawodawca wyraźnie wskazuje, bowiem w stosunku, do których usług nie znajduje zastosowania zwolnienie od VAT przewidziane w art. 43 ustawy o VAT takich jak czynności ściągania długów w tym factoringu (art. 43 ust. 15 pkt 1 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r.) usługi doradztwa (art. 43 ust. 15 pkt 2 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r.) usługi w zakresie leasingu (art. 43 ust. 15 pkt 3 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r.) czy też usługi określone w art. 43 ust. 16 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r.).

Zgodnie z art. 19 ust. 19a ustawy o VAT w przypadku usług do których stosuje się art. 28b ustawy o VAT stanowiących import usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usług z tym że:

Ponadto zgodnie z art. 19 ust. 19b ustawy o VAT do usług o których mowa w ust. 19a stosuje się odpowiednio regulacje art. 19 ust. 11 zgodnie z którymi obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania części należności przed wykonaniem usługi.

Jak wskazano powyżej wynagrodzenie SPV będzie kalkulowane jako różnica pomiędzy nominalną wartością nabytych przez SPV Wierzytelności a ceną po jakiej zostaną one zakupione (dyskonto) jednocześnie przedmiotowa usługa nie jest usługą ciągłą w odniesieniu do której można mówić o ustalanych przez strony następujących po sobie terminach płatności lub rozliczeń.

W konsekwencji zdaniem Wnioskodawcy obowiązek podatkowy z tytułu nabycia od SPV usługi Sekurytyzacji powstanie z chwilą wykonania usługi (tj. faktycznego otrzymania środków finansowych przez M.). Należy zauważyć, iż w sytuacji, gdy wynagrodzenie SPV za świadczoną usługę oparte jest o dyskonto, efektywnie Spółka dokonuje zapłaty za nabywaną usługę w momencie jej wykonania otrzymując odpowiednio mniejszą (zdyskontowaną) wartość środków finansowych od SPV.

Biorąc pod uwagę powyższe obowiązek podatkowy z tytułu nabywanej usługi w zakresie Sekurytyzacji powstanie po stronie M. z chwilą otrzymania przez Spółkę środków finansowych od SPV pomniejszonych o kwotę uzgodnionego dyskonta.

Podsumowując w ocenie Spółki nabywane od SPV usługi polegające m.in. na finansowaniu i zakupie wierzytelności stanowią elementy kompleksowej usługi finansowej - sekurytyzacji.

Miejscem świadczenia przedmiotowej kompleksowej usługi Sekurytyzacji jest Polska zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT. W konsekwencji Wnioskodawca, jako usługobiorca będzie zobowiązany do rozpoznania obowiązku podatkowego z tytułu nabycia usług od SPV na zasadzie importu usług zdefiniowanego w art. 2 pkt 9 ustawy o VAT.

W ocenie Wnioskodawcy usługi świadczone przez SPV polegające m.in. na zapewnieniu finansowania działalności M. poprzez dostarczenie środków finansowych w ramach sekurytyzacji, w świetle przepisów ustawy o VAT obowiązujących od 1 stycznia 2011 r. powinny korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT. Tym samym, Wnioskodawca z tytułu nabycia usług od SPV nie będzie zobowiązany do rozliczenia podatku VAT należnego.

Obowiązek podatkowy z tytułu nabywanej usługi Sekurytyzacji powstanie po stronie M. z chwilą otrzymania przez Spółkę środków finansowych od SPV pomniejszonych o kwotę uzgodnionego dyskonta.

Mając na uwadze powyższe Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości wskazanego powyżej stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe w zakresie rozpoznania importu z tytułu nabywanej usługi sekurytyzacji od podmiotu mającego siedzibę na terytorium Irlandii oraz w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu nabytej usługi, oraz za nieprawidłowe w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia do importowanych usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów - stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 cyt. ustawy - należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast świadczenie usług, to w myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca w celu pozyskania finansowania zamierza zawrzeć ze spółką z siedzibą w Irlandii zidentyfikowaną tam na potrzeby podatku od wartości dodanej, rewolwingową umowę sekurytyzacji wierzytelności leasingowych ("Umowa sekurytyzacji"), w wykonaniu której Spółka irlandzka zapewni dostarczenie Wnioskodawcy środków finansowych przed terminem wymagalności określonych własnych wierzytelności Wnioskodawcy (dalej: "usługa Sekurytyzacji"). Przedmiotem rozważanej umowy będzie sekurytyzacja wierzytelności wynikających z umów zawartych przez Wnioskodawcę ze swoimi klientami leasingobiorcami.

W przypadku świadczenia usług bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie. Kwestia ta została w ustawie o podatku od towarów i usług uregulowana w rozdziale 3 Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług, działu V.

Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

Ogólną zasadę dotyczącą miejsca świadczenia usług, dla potrzeb podatku od towarów i usług, określa art. 28b ustawy o podatku od towarów i usług, gdzie w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika, miejscem świadczenia jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca zawarł z kontrahentem mającym siedzibę w Irlandii zidentyfikowanym tam na potrzeby podatku od wartości dodanej umowę o sekurytyzację wierzytelności z umów leasingu, w wyniku, której sprzedawać będzie usługodawcy wierzytelności zgodnie z warunkami określonymi w umowie. Przedmiotem rozważanej umowy będzie sekurytyzacja wierzytelności wynikających z umów zawartych przez Wnioskodawcę ze swoimi klientami leasingobiorcami.

Zatem w przypadku usług wymienionych w art. 28b ww. ustawy o podatku od towarów i usług, podmiotem zobowiązanym do ich rozliczenia jest usługobiorca z tego względu, że usługi jakie Wnioskodawca nabywa nie znajdują się w wyjątkach zawartych w art. 28b ustawy.

A zatem zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 28b ustawy usługa nabywana przez Wnioskodawcę będzie opodatkowana w Polsce.

Zgodnie z art. 2 pkt 9 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania, których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby, stałego miejsca prowadzenia działalności lub stałego miejsce zamieszkania albo pobytu na terytorium kraju.

Stosownie do art. 17 ust. 2 powołanej ustawy, przepisów ust. 1 pkt 4 i 5 nie stosuje się w przypadku świadczenia usług i dostawy towarów, od których podatek należny został rozliczony przez usługodawcę lub dokonującego dostawy towarów na terytorium kraju, z wyjątkiem świadczenia usług, do których stosuje się art. 28b, oraz dostawy gazu w systemie gazowym lub energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, dla których w każdym przypadku podatnikiem jest usługobiorca lub nabywca towarów.

W myśl art. 17 ust. 3 ww. ustawy przepis ust. 1 pkt 4 stosuje się, jeżeli usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, również osoba prawna niebędąca takim podatnikiem, zarejestrowana jako podatnik VAT UE, zgodnie z art. 97.

Tak więc nabywane przez Spółkę usługi od podmiotu zagranicznego mającego siedzibę w Irlandii, należy uznać za import usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, podlegający opodatkowaniu na terenie kraju. Wnioskodawca, jako usługobiorca tych usług będzie zobowiązany do ich rozliczenia.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy odnośnie rozpoznania importu usług należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do kwestii dotyczącej prawidłowego opodatkowania nabywanych usług należy zauważyć, iż stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 146a pkt 1 ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zgodnie z przepisem art. 8 ust. 3 cyt. ustawy, który na podstawie art. 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476) został uchylony z dniem 1 stycznia 2011 r., usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Stosownie zaś do art. 1 pkt 8 lit. a) nowelizacji z dnia 29 października 2010 r., uchyla się - z dniem 1 stycznia 2011 r. - art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług i dodaje pkt 17-41.

Tym samym załącznik nr 4 do ustawy, który zawierał wykaz usług zwolnionych od podatku poprzez ich odwołanie do odpowiedniego symbolu PKWiU, został zastąpiony przez ustawodawcę ujęciem opisowym, którego zakres określono wykorzystując przepisy prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 38 zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę;

Natomiast pkt 39 tego artykułu zwalnia od podatku usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę;

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 40 znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług;

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 41 zwalnia się od podatku usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384), z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika że Wnioskodawca zamierza zawrzeć ze spółką z siedzibą w Irlandii rewolwingową umowę sekurytyzacji wierzytelności leasingowych w wykonaniu której podmiot irlandzki zapewni dostarczenie Wnioskodawcy środków finansowych przed terminem wymagalności określonych własnych wierzytelności Wnioskodawcy. Podmiot irlandzki zobowiąże się do nabywania od Spółki na podstawie umowy przelewu jej niewymagalnych wierzytelności własnych, w tym także wierzytelności przyszłych przysługujących Spółce od jej klientów z tytułu świadczenia przez nią umów tzw. leasingu operacyjnego, wierzytelności z tytułu sprzedaży przedmiotu leasingu po wygaśnięciu umowy leasingu oraz wierzytelności wynikających z wykonania opcji zakupu w związku z umową leasingu. Własność przedmiotów leasingu nie zostanie przeniesiona na podmiot irlandzki; w związku z powyższym, podmiot irlandzki stanie się podmiotem uprawnionym do domagania się od klientów spłaty Wierzytelności w terminach ich wymagalności, późniejszymi niż data ich zakupu. Wraz z Wierzytelnościami na podmiot irlandzki przejdą ich zabezpieczenia prawne ustanowione przez klientów Spółki; z tytułu nabycia przez podmiot irlandzki Wierzytelności Spółki, podmiot irlandzki zobowiąże się do zapłaty na rzecz Spółki ich nominalnej wartości pomniejszonej o dyskonto. Płatność za nabywane wierzytelności będzie następować z góry, w momencie zakupu konkretnych pakietów Wierzytelności. Pomimo Sekurytyzacji Wierzytelności, Spółka pozostanie stroną umów tzw. leasingu operacyjnego z klientami, w związku z powyższym pozostanie zobowiązana do świadczenia na rzecz klientów usług leasingu.

Należy wskazać, że usługi pośrednictwa finansowego, co do zasady, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie cyt. wyżej art. 43 ust. 1 pkt 38-41 ustawy. Jednakże w art. 43 ust. 15 ustawy zawarto wyłączenia ze zwolnień, w ustępie tym wymieniono między innymi usługi ściągania długów oraz faktoringu.

I tak zgodnie z art. 43 ust. 15 ustawy znowelizowanej zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

Wskazane wyżej wyłączenie usług ściągania długów i faktoringu ze zwolnienia od podatku od towarów i usług zgodne jest z przepisem art. 13 B (1) (d) Szóstej Dyrektywy 77/388/EWG Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. U. L 145 z 13 czerwca 1977 r. z późn. zm.), obowiązującej do dnia 31 grudnia 2006 r., albowiem, stosownie do ww. przepisu państwa członkowskie zwalniają transakcje, nie naruszając innych przepisów Wspólnoty, na warunkach, które ustalają w celu zapewnienia właściwego i prostego zastosowania zwolnień od podatku i zapobieżenia oszustwom podatkowym, unikania opodatkowania lub nadużyciom, transakcje, łącznie z negocjacjami, dotyczące depozytu i bieżących rachunków, płatności, transferów, długów, czeków i papierów wartościowych, z wyjątkiem jednakże odzyskiwania długów i faktoringu.

Ponadto, zgodnie z treścią przepisu art. 135 (1) (d) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347.1 z późn. zm.), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2007 r., państwa członkowskie zwalniają transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności.

Trybunał Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich w wyroku z dnia 26 czerwca 2003 r. w sprawie C-305/01, definiując factoring, o którym mowa w ww. przepisie Szóstej Dyrektywy podkreślił, iż działalność gospodarcza, w ramach której podmiot gospodarczy nabywa wierzytelności, przejmując ryzyko niewywiązania się dłużnika ze zobowiązania i w zamian wystawia swojemu klientowi faktury z tytułu prowizji, stanowi odzyskiwanie długów w rozumieniu art. 13B (d) (3) tej Dyrektywy i dlatego działalność ta wyłączona jest ze zwolnienia określonego w tym przepisie.

Usługi ściągania długów i factoringu nie zostały zdefiniowane w polskich przepisach prawa i należą do tzw. umów nienazwanych. Co do zasady factoring polega na tym, że faktor trudniący się zawodowo tego typu działalnością nabywa wierzytelności przysługujące przedsiębiorcy (faktorantowi) z tytułu dokonania sprzedaży lub wykonania usług w zamian za określoną kwotę, odpowiadającą wartości nominalnej wierzytelności pomniejszonej o dyskonto uwzględniające wynagrodzenie faktora.

W pojęciu usług ściągania długów i faktoringu mieści się zatem m.in. skup wierzytelności w celu ich windykacji we własnym zakresie lub odprzedaży. Usługa tego typu polegająca na "wyręczeniu" klienta z czynności zmierzających do odzyskania długu, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bez możliwości skorzystania ze zwolnienia. W tym miejscu należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług nie uzależnia opodatkowania usług faktoringu od rodzaju umowy zawartej pomiędzy stronami, co oznacza, że każdy typ faktoringu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Faktoring na gruncie ustawy winien być traktowany analogicznie jak cesja wierzytelności. Istota rozróżnienia usług (obrotu wierzytelnościami, inkasa oraz faktoringu) sprowadza się do zapisów umów łączących strony przelewu wierzytelności, analizy ich treści oraz czynności faktycznych wynikających z tych umów. W każdym przypadku, gdy celem działania jest przejęcie wierzytelności (długu) innego podmiotu w celu wyegzekwowania (ściągnięcia długu) - usługę tę należy opodatkować także wówczas, gdy środkiem tego celu jest nabycie cudzej wierzytelności (z ryzykiem lub bez ryzyka wypłacalności dłużnika), która to czynność mieści się w pojęciu szeroko pojętego pośrednictwa finansowego.

Wnioskodawca wskazał, że "SPV stanie się podmiotem uprawnionym do domagania się od klientów spłaty Wierzytelności w terminach ich wymagalności, późniejszymi niż data ich zakupu". Czynności tej SPV dokona na podstawie umowy przelewu określonej w art. 509 Kodeksu cywilnego. Bez znaczenia w sprawie jest to, że Wnioskodawca sam będzie dokonywał windykacji sekurytyzowanych wierzytelności. Będzie to bowiem czynił na podstawie odrębnej umowy w imieniu SPV jako jej pełnomocnik. Należy w tym miejscu podkreślić, że SPV nabywając wierzytelności świadczy usługę polegającą na uwolnieniu Wnioskodawcy jako sprzedawcy wierzytelności od wykonania czynności związanych ze ściąganiem długu oraz ryzyka jego nieściągania. Usługa ta jest zatem, zgodnie art. 43 ust. 15 ustawy wyłączona z usług objętych obniżoną stawką podatku i w związku z tym opodatkowana według 23% stawki podatku VAT, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ww. ustawy.

Trudno również dopatrzyć się w sprawie charakteru kompleksowości w świadczonej przez SPV na rzecz Wnioskodawcy usłudze. Z wniosku nie wynika, aby oprócz nabycia wierzytelności wykonywana była przez SPV inna czynność, której nabycie wierzytelności byłoby elementem składowym. SPV na mocy umowy zobowiązuje się do zakupu wierzytelności i zapłaty na rzecz Wnioskodawcy ich nominalnej wartości pomniejszonej o dyskonto obliczone w oparciu o przyjęte przez strony wskaźniki oraz na podstawie ustalonego przez Strony wzoru.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków sądów zauważyć należy, że istnieją również inne rozstrzygnięcia w sprawach dotyczących nabywania wierzytelności. I tak w postanowieniu z dnia 29 kwietnia 2010 r. sygn. I FSK 375/09 Naczelny Sąd Administracyjny odroczył rozpoznanie sprawy do czasu wyjaśnienia zagadnienia przez Skład Siedmiu Sędziów. Podobnie uczynił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, który postanowieniem z dnia 14 grudnia 2010 r. sygn. III SA/Wa 1024/10 zawiesił postępowanie sądowe z tego samego powodu. Zagadnienie prawne, które będzie przedmiotem rozstrzygnięcia dotyczy kwestii "Czy nabycie wierzytelności pieniężnej w celu windykacji na podstawie umowy przelewu określonej w art. 509 i następne z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) jest usługą ściągania długów w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 1 i art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) w związku z pozycją 3 pkt 5 załącznika nr 4 do tej ustawy...". Należy w tym miejscu zauważyć, że w przedmiotowej sprawie SPV nabywa wierzytelności również na podstawie art. 509 Kodeksu cywilnego.

A zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zastosowania odpowiedniej stawki VAT dla importowanych usług należało uznać za nieprawidłowe.

W myśl ogólnej zasady zawartej w art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Z powyższego wynika, że generalną zasadą obowiązującą w opodatkowaniu VAT jest powstanie obowiązku podatkowego w momencie wydania towaru lub wykonania usługi. Jest to najbardziej ogólna i powszechna zasada. Oznacza ona, że jeżeli dla danego zdarzenia, z którym ustawa wiąże powstanie obowiązku podatkowego, podatnik nie będzie w stanie zastosować innej, szczególnej reguły, musi zastosować właśnie tą zasadę i rozpoznać obowiązek podatkowy w momencie wydania towaru lub wykonania usługi.

Stosownie do treści art. 19 ust. 19 ustawy, przepisy ust. 1, 4, 5, 11, ust. 13 pkt 1 lit. b) i c, pkt 2, 4 i 7-9 oraz ust. 14-16 stosuje się odpowiednio do importu usług, z zastrzeżeniem ust. 19a i 19b.

Zgodnie z art. 19 ust. 19a ustawy, w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usług, z tym że:

Treść przepisu art. 19 ust. 19a ustawy wskazuje, zatem moment powstania obowiązku podatkowego przy świadczeniu usług na rzecz podmiotów będących podatnikami z tytułu ich importu, dla których miejsce świadczenia ustalane jest na podstawie art. 28b ustawy.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, iż w przypadku dokonania importu usług, których miejsce świadczenia ustala się na podstawie art. 28b ustawy, obowiązek podatkowy Wnioskodawca winien rozpoznać z chwilą wykonania usługi zgodnie z art. 19 ust. 19a ustawy.

Ponadto nadmienia się, że powołane we wniosku wyroki sądów administracyjnych dotyczą konkretnych spraw podatników, osadzonych w określonych stanach faktycznych. Rozstrzygnięcia dokonane przez sądy są wiążące wyłącznie w sprawach, w których zostały wydane.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.