IPPP3/443-1276/11-2/JF - VAT w zakresie wystawiania, przesyłania, udostępniania i przechowywania faktur w formacie PDF oraz prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 19 września 2011 r. (data wpływu 22 września 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawiania, przesyłania, udostępniania i przechowywania faktur w formacie PDF oraz prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z ww. faktur - jest prawidłowe.

W dniu 22 września 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej od towarów i usług w zakresie wystawiania, przesyłania, udostępniania i przechowywania faktur w formacie PDF oraz prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z ww. faktur.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Głównym przedmiotem działalności Spółki jest sprzedaż benzyny i oleju napędowego na własnych bezzałogowych stacjach paliw. Spółka, będąc zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towaru i usług, wystawia podmiotom gospodarczym oraz konsumentom ("Klienci") faktury na nabywane przez nich paliwo (produkty).

Spółka, oprócz faktur VAT wystawianych w formie papierowej, wystawia Klientom faktury VAT w formie elektronicznej - w formacie plików PDF. Format PDF (ang. Portale Dokument Format, przenośny format dokumentu) to format plików służący do prezentacji, przenoszenia i drukowania treści tekstowo-graficznych. Język opisu pliku PDF jest uproszczona wersją języka oprogramowania PostScript wzbogaconą o elementy hipertekstowe.

Wykorzystywany przez Spółkę format PDF gwarantuje niezmienność treści faktury i potwierdza autentyczność pochodzenia. Po zapisaniu pliku w formacie PDF na nośniku danych (np. dysku twardym) istnieje możliwość sprawdzenia daty jego utworzenia oraz daty ostatniej modyfikacji pliku a ewentualne próby dokonania ingerencji w jego treść zostawiają ślady umożliwiające stwierdzenie dokonania zmian.

Faktury elektroniczne zawierać będą w swej treści wszystkie informacje wymagane przez przepisy, w szczególności dane wskazane w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Faktury te będą przesyłane klientom na dwa sposoby:

Spółka w celu zapewnienia integralności treści wystawianych faktur i pewności co do autentyczności ich pochodzenia wdroży odpowiednie procedury kontroli biznesowej:

Takie rozwiązanie zapewni, że faktura wystawiona przez danego kontrahenta została wysłana z uwiarygodnionego konta, do którego tylko ten kontrahent ma dostęp.

W przypadku, gdy obsługą procesu wystawiania i przekazywania Klientom faktur elektronicznych zajmować się będzie na zlecenie Spółki wyspecjalizowany podmiot, do jego podstawowych zadań należeć będzie dokonywanie w imieniu i na rzecz Spółki wszelkich czynności związanych z:

Spółka zamierza również ww. faktury przechowywać w formie elektronicznej w formacie PDF, będą one zapisywane w specjalnym katalogu na dysku elektronicznym znajdującym się w centrum archiwizacji danych w Polsce albo za granicą, w podziale na katalogi stosownie do roku, miesiąca i dnia ich wystawienia. Faktury będą dostępne za pomocą łączy telekomunikacyjnych za pośrednictwem systemu zapewniającego limitowany dostęp do tych dokumentów, a co za tym idzie zapobiegającego modyfikacjom wygenerowanych już faktur.

W przypadku przechowywania faktur za granicą na żądanie Spółki faktury będą wysyłane jej również na płycie CD lub dostarczane na adres poczty elektronicznej. Powyższe dotyczyć też będzie faktur, których jeden egzemplarz (przesyłany Klientowi) wystawiony został w formie papierowej. W takich przypadkach Spółka zamierza archiwizować egzemplarz tej faktury, pozostający w Spółce, w wyżej opisanej formie elektronicznej.Spółka zapewni organom podatkowym elektroniczny dostęp do tych faktur bez zbędnej zwłoki.

Faktury będą wystawiane, udostępniane i przechowywane w powyższy sposób pod warunkiem dokonania uprzedniej akceptacji tego sposobu wystawiania i przesyłania/udostępniania faktur przez Klienta (odbiorcę faktury), zgodnie z § 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2010 r. w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu oraz organowi kontroli Skarbowej ("Rozporządzenie").

Przy generowaniu faktur i oraz przy przesyłaniu przez Klienta akceptacji na ich wystawianie w formie elektronicznej nie zostaną wykorzystane:

Zgoda Klienta na wystawianie faktur w formie elektronicznej zostanie wyrażona poprzez wysyłkę przez Klienta na wskazany przez Spółkę adres poczty elektronicznej (e-mail) podpisanego przez Klienta oświadczenia, przesłanego w formacie PDF.Ilekroć mowa jest powyżej o fakturze, rozumieć należy przez to fakturę VAT, fakturę korygującą VAT i duplikat faktury.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy opisana w stanie faktycznym forma wystawiania faktur elektronicznych, jak również sposób ich przesyłania, udostępniania i przechowywania oraz przesyłania przez Klientów akceptacji w tym zakresie są zgodne z obowiązującymi przepisami prawa i w konsekwencji faktury takie wywoływać będą wszystkie skutki prawne związane z wystawieniem i doręczeniem faktury VAT przez Spółkę. Faktury takie otrzymywane przez Spółkę od jej kontrahentów również spełniać będą wymogi prawa, uprawniając tym samym Spółkę do rozliczenia wynikającego z nich podatku naliczonego VAT.

Ad. 1

Zgodnie z § 4 rozporządzenia, faktury mogą być przesyłane, w tym udostępniane, w formie elektronicznej, pod warunkiem zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności ich treści.

W rozumieniu przepisów rozporządzenia (§ 2 ust. 1 pkt 1) autentyczność pochodzenia faktury to pewność co do tożsamości podmiotu dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury. Natomiast przez integralność treści faktury rozumie się brak zmian w zakresie danych, które powinna ona zawierać (§ 2 ust. 1 pkt rozporządzenia).

Autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury są zachowane, w szczególności, w przypadku wykorzystania bezpiecznego podpisu elektronicznego lub elektronicznej wymiany danych (§ 2 ust. 2. rozporządzenia). Podkreślić należy, że w obecnym stanie prawnym te dwa sposoby zapewnienia integralności treści i autentyczności pochodzenia są jedynie wskazaniem przykładowym i podatnicy uprawnieni są do zapewnienia w inny sposób spełnienia tych wymogów. Ustawodawca nie ograniczył tu zakresu możliwych do zastosowania rozwiązań technicznych.

Definicje autentyczności pochodzenia faktury oraz integralności treści faktury zostały powtórzone za dyrektywą Rady 2006/112/WE z dnia 29 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości (Dz. U. UE L 06.347.1 dalej Dyrektywa), zgodnie z którą autentyczność pochodzenia oznacza pewność co do tożsamości dostawcy lub usługodawcy albo wystawcy faktury. Integralność treści oznacza, że w fakturze nie zmieniono danych wymaganych na mocy Dyrektywy.

W świetle wyżej wymienionych przepisów każdy podatnik może wystawić fakturę elektroniczną w dowolnym formacie (jeżeli tylko uzyska akceptację odbiorcy). Faktura taka winna zapewniać autentyczność pochodzenia oraz integralność treści, przy czym, na marginesie, w myśl art. 233 Dyrektywy warunki takie winna spełniać również faktura papierowa.

Należy zauważyć, iż powyższe zasady zostały wprowadzone w związku z przyjęciem dyrektywy Rady 2010/45/UE z dnia 13 lipca 2010 r. zmieniającej dyrektywę 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w odniesieniu do przepisów dotyczących fakturowania (Dz. Urz. UE L Nr 189), która to miała na celu m.in. liberalizacje obecnych standardów przesyłania przechowywania faktur elektronicznych tak, aby faktury papierowe i faktury elektroniczne były traktowane w ten sam sposób. Nowa redakcja art. 233 Dyrektywy 2006/112/WE regulująca ww. kwestie została dokonana w taki sposób, aby kwestie techniczne wystawiania, przesyłania i przechowywania faktur całkowicie pozostawiono gestii podatnika ograniczając role państw członkowskich jedynie do funkcji weryfikatora przyjętych przez podatników procedur umożliwiających kontrole prawidłowości rozliczania podatku VAT.

Zgodnie z tą regulacją każdy podatnik określa samodzielnie sposób zapewnienia tych cech faktur elektronicznych, przy czym może to zapewnić za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług.

Przy wykładni przytoczonych przepisów Rozporządzenia należy wziąć także pod uwagę fakt, że celem zmian w dotychczasowych regulacjach jest liberalizacja obecnych standardów przesyłania i przechowywania faktur elektronicznych, a także uproszczenie obrotu fakturami, tak aby faktury elektroniczne stały się realną alternatywą dla faktur papierowych (informacja z dnia 31 grudnia 2010 r. opublikowana na stronach internetowych Ministerstwa Finansów, adres publikacji:http:Pmf.gcy.pl/_files_podatki/VAT_i_akcyzowy/informacje/najważniejsze_zmiany_w_vat.pdf). W powołanej powyżej informacji na stronach internetowych Ministerstwa Finansów wprost potwierdzono także stanowisko Spółki odnośnie formatu faktury wskazując, że format PDF jest przykładowym formatem, który może zostać zastosowany do przesyłania faktur elektronicznych.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Spółki, wskazane w opisanym stanie faktycznym stosowane przez nią sposoby kontroli biznesowej polegające na:

są wystarczające dla zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury.

Obustronna weryfikacja użytych adresów poczty elektronicznej (e-mail) oraz możliwość sprawdzenia czy przesłana faktura elektroniczna nie została zmodyfikowana po dacie jej wysłania dają gwarancję uniknięcia/wykrycia ewentualnych nadużyć.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w wydanych przez organy podatkowe interpretacjach przepisów prawa podatkowego, uwzględniających stan prawny obowiązujący do dnia 1 stycznia 2011 r., np.:

* Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie znak IPPP1/443-473/11-2/AS z dnia 15 czerwca 2011 r.

* Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi znak IPTPP2/443-22/11-4/BM z dnia 13 czerwca 2011 r.

* Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu znak ILPB3/423-97/11-2/GC z dnia 7 czerwca 2011 r.

* Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu znak ILPP4/443-203/11-6/ISN z dnia 7 czerwca 2011 r.

* Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu znak ILPP4/443-209/11-2/PG z dnia 6 czerwca 2011 r.

* Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie znak PPP1-443-388/11-4/JL z dnia 30 maja 2011 r.

* Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi znak IPTPP2/443-1/11-4/BM z dnia 20 maja 2011 r.

* Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie znak PPP1/443-270/11-2/AP z dnia 16 maja 2011 r.

* Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie znak PPP3/443-468/11-2/JF z dnia 12 maja 2011 r.

Również opisany sposób przechowywania faktur elektronicznych jest zdaniem Spółki zgodny z przepisami § 6 i § 7 rozporządzenia, zgodnie z którymi faktury przesłane drogą elektroniczną powinny być przechowywane w podziale na okresy rozliczeniowe w dowolny sposób zapewniający:

Ad. 2

Zgodnie z § 3 ust. 1 Rozporządzenia, faktury mogą być przesyłane, w tym udostępniane, w formie elektronicznej w dowolnym formacie elektronicznym, pod warunkiem uprzedniej akceptacji tego sposobu przesyłania faktur przez odbiorcę faktury.

Jak wynika z powyższego przepisu obok "przesyłania" dopuszczalne jest także "udostępnianie" faktur elektronicznych w dowolnym formacie elektronicznym.

Przepis powyższy należy, zdaniem Spółki, interpretować w zestawieniu art. 61 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny, który stanowi, że oświadczenie woli wyrażone w postaci elektronicznej jest złożone innej osobie z chwilą, gdy wprowadzono je do środka komunikacji elektronicznej w taki sposób, żeby osoba ta mogła zapoznać się z jego treścią. W tej sytuacji skutki prawne powstają w momencie udostępnienia faktury elektronicznie przez Spółkę i poinformowania o tym Klienta, a nie w dacie jej faktycznego pobrania z serwera przez Klienta.

Spółka zamierza ww. faktury przechowywać w formie elektronicznej w formacje PDF. Będą one zapisywane w specjalnym katalogu na dysku elektronicznym znajdującym się w centrum archiwizacji danych w Polsce albo za granicą, w podziale na katalogi stosownie do roku, miesiąca i dnia ich wystawienia. Faktury będą dostępne za pomocą łączy telekomunikacyjnych za pośrednictwem systemu zapewniającego limitowany dostęp do łych dokumentów a co za tym idzie zapobiegającego modyfikacjom wygenerowanych już faktur.

W przypadku przechowywania faktur za granica, na żądanie Spółki faktury będą wysyłane jej również na płycie CD lub dostarczane na adres poczty elektronicznej. Powyższe dotyczyć będzie też faktur, których jeden egzemplarz (przesyłany klientowi) wystawiony został w formie papierowej. W takich przypadkach Spółka zamierza archiwizować egzemplarz tej faktury, pozostający w Spółce, w wyżej opisanej formie elektronicznej.Spółka zapewni organom podatkowym elektroniczny dostęp do tych faktur bez zbędnej zwłoki.

Faktury będą wystawiane, udostępniane i przechowywane w powyższy sposób pod warunkiem dokonania uprzedniej akceptacji tego sposobu wystawiania i przesyłania//udostępniania faktur przez Klienta (odbiorcę faktury), zgodnie z § 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2010 r. w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej.

Przy generowaniu faktur i oraz przy przesyłaniu przez Klienta akceptacji na ich wystawianie w formie elektronicznej nie zostaną wykorzystane:

Zgoda klienta na wystawianie faktur w formie elektronicznej zostanie wyrażona poprzez wysyłkę przez Klienta na wskazany przez Spółkę adres poczty elektronicznej (e-mail) podpisanego przez Klienta oświadczenia, przesłanego w formacie PDF.Ilekroć mowa jest powyżej o fakturze, rozumieć należy przez to fakturę VAT, fakturę korygującą VAT i duplikat faktury.

W poprzednim stanie prawnym (rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur) prawidłowość takiego sposobu realizacji obowiązku przesyłania (udostępniania) faktur elektronicznych nie budziła wątpliwości i potwierdzona została w wydanej dla Spółki w stanie prawnym obowiązującym przed 1 stycznia 2011 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, interpretacji indywidualnej z dnia 7 lipca 2009 r. znak IPPP2/443-495/09-2/BM, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 15 stycznia 2008 r. znak: IBPP2/443-2011/07/ICz.

Zdaniem Spółki nowe regulacje dotyczące faktur elektronicznych (Rozporządzenie) również dopuszczają taki jak w opisanym stanie faktycznym sposób przesyłania (udostępniania) faktur. Przepisy te (§ 3 ust. 1 Rozporządzenia) nadal posługują się bowiem pojęciem "udostępniania" obok pojęcia "przesyłania".

Prawidłowość stanowiska Spółki znajduje także potwierdzenie w ww. informacji z dnia 31 grudnia 2010 r., opublikowanej na stronach internetowych Ministerstwa Finansów. W publikacji tej jednoznacznie potwierdzone zostało, że udostępnianie faktur elektronicznych na serwerze wystawcy jest jedną z prawidłowych form wystawiania i przesyłania tych faktur.

Ad. 3

Zgodnie z § 3 ust. 1 Rozporządzenia faktury mogą być przesyłane, w tym udostępniane, w formie elektronicznej w dowolnym formacie elektronicznym, pod warunkiem uprzedniej akceptacji tego sposobu przesyłania faktur przez odbiorcę faktury.

Akceptacja albo jej cofnięcie mogą być wyrażone w formie pisemnej lub w formie elektronicznej (§ 3 ust. 1 Rozporządzenia).

Zdaniem Spółki, akceptacja przesłana za pośrednictwem poczty elektronicznej, w postaci podpisanego oświadczenia w formacie PDF, jest akceptacja złożoną w formie elektronicznej. Pojęcie formy elektronicznej, o której mowa w § 3 ust. 1 rozporządzenia, podobnie jak pojecie elektronicznej postaci ujawnienia woli, o której mowa w art. 60 Kodeksu cywilnego, należy interpretować szeroko. Pojecie to obejmuje postać danych, które mogą być kreowane, przetwarzane, przesyłane, odbierane oraz przechowywane za pomocą nowoczesnych technologii podartych na ruchu elektronów w różnego rodzaju przewodnikach, falach elektromagnetycznych, a także innych technik o podobnych cechach, np. wykorzystujących zjawiska optyczne, kwantowe czy nawet biologiczne (K. Kryczka, O zawieraniu umów drogą elektroniczną - polski kodeks cywilny a prawo europejskie, PS 2006, nr 7-8, s. 96 i nast.). Niewątpliwie akceptacja przesłana za pomocą poczty elektronicznej (e-mail) może być więc uznana za wyrażoną w formie elektronicznej.

W obecnym stanie prawnym brak jest wymogu zagwarantowania autentyczności pochodzenia i integralności treści zgody (akceptacji) wyrażonej w formie elektronicznej za pomocą podpisu elektronicznego w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 18 września 2001 r. o podpisie elektronicznym, weryfikowanym za pomocą ważnego kwalifikowanego certyfikatu lub poprzez system wymiany danych elektronicznych (EDI).

Wymóg taki przewidziany był przez przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur (§ 3 ust. 2 w zw. z 4). Wyżej opisane rozporządzenie utraciło moc obowiązującą z dniem 1 stycznia 2011 r. W akcie normatywnym obecnie regulującym kwestie faktur elektronicznych nie powtórzono powyższych wymogów w stosunku do zgody (akceptacji), co jasno wskazuje, że intencją prawodawcy było odformalizowanie sposobu wyrażania akceptacji. Jak wynika z informacji z dnia 31 grudnia 2010 r. opublikowanej na stronach internetowych Ministerstwa Finansów celem zmian w dotychczasowych regulacjach jest liberalizacja obecnych standardów przesyłania i przechowywania faktur elektronicznych, a także uproszczenie obrotu fakturami, tak aby faktury elektroniczne stały się realną alternatywa dla faktur papierowych.

W związku z powyższym - zdaniem Spółki - przy założeniu wdrożenia przez nią opisanych w niniejszym wniosku procedur kontroli biznesowej, zgoda (akceptacja) może być wyrażona poprzez przesłanie jej pocztą elektroniczną (e-mail) w formacie PDF - brak jest w tym zakresie dodatkowych wymogów formalnych.

Ad. 4.

Jak wykazane zostało to w pkt 2 faktura może być przesyłana, przechowywana w dowolnym formacie elektronicznym.

W świetle zmian w zakresie rozporządzeń wykonawczych, opisanych powyżej, dotyczących przede wszystkim § 21 ust. 2 rozporządzenia w sprawie wystawiania faktur, podatnicy byli zobowiązani do końca 2010 r. przechowywać oryginały i kopie faktur oraz faktur korygujących, a także duplikaty tych dokumentów w oryginalnej postaci.

Obecnie ich przechowywanie może odbywać się w dowolny sposób zapewniający autentyczność pochodzenia i integralność treści. Nic nie stoi na przeszkodzie, by Spółka przechowywała w formie pliku PDF własny egzemplarz faktury wystawionej dla klienta w formie papierowej.

Ad. 5

Spółka stoi na stanowisku, że wyrażenie przez kontrahenta zgody na otrzymywanie przez niego faktur w formie elektronicznej nie wyklucza wystawiania na jego rzecz faktur w formie tradycyjnej (papierowej).

Zarówno przepisy rozporządzenia, jak i przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 20011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórych podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług nie zawierają w tym względzie żadnych ograniczeń.

Z przyjęciem dopuszczalności równoległego stosowania obydwu faktur przemawia również to, iż w przypadku trudności technicznych związanych z wystawieniem faktury elektronicznej, np. awarii systemu informatycznego, uszkodzenia serwera, awarii portalu, za pomocą którego są udostępniane faktury elektroniczne, awarii poczty elektronicznej, podatnik powinien mieć możliwość wystawienia faktury w określonym przepisem terminie, a termin tego mógłby w takiej sytuacji dochować jedynie poprzez wystawienie faktury w formie papierowej.

Ad. 6.

Skoro wystawiane przez Spółkę i udostępniane/przesyłane faktury spełniają wymogi prawa, to gdy jest ona nabywcą towarów lub usług, faktury wystawione i przesyłane/udostępniane jej w opisany powyżej sposób przez kontrahentów uprawniają Spółkę do rozliczenia wynikającego z nich podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie podatku od towarów i usług uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: z 2011 r. Dz. U. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Zasady wystawiania i przechowywania faktur VAT reguluje obecnie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), zwane dalej rozporządzeniem w sprawie wystawiania faktur.

Na podstawie § 19 ust. 1 rozporządzenia w sprawie wystawiania faktur, faktury i faktury korygujące są wystawiane co najmniej w dwóch egzemplarzach, przy czym oryginał otrzymuje nabywca, a kopię zatrzymuje sprzedawca. Przepisu tego nie stosuje się do faktur i faktur korygujących przesyłanych w formie elektronicznej. W przypadku tych faktur sprzedawca przesyła je, w tym udostępnia, nabywcy, zachowując je jednocześnie w swojej dokumentacji (§ 19 ust. 2 rozporządzenie w sprawie wystawiania faktur).

W myśl § 20 ust. 1 rozporządzenia w sprawie wystawiania faktur jeżeli oryginał faktury lub faktury korygującej ulegnie zniszczeniu albo zaginie, sprzedawca na wniosek nabywcy ponownie wystawia fakturę lub fakturę korygującą, zgodnie z danymi zawartymi w kopii tej faktury lub faktury korygującej.

Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do faktur i faktur korygujących przesłanych w formie elektronicznej. Faktura i faktura korygująca wystawiona ponownie musi dodatkowo zawierać wyraz "DUPLIKAT" oraz datę jej wystawienia. Duplikat faktury i faktury korygującej wystawia się w dwóch egzemplarzach, przy czym oryginał otrzymuje nabywca, a kopię zatrzymuje sprzedawca. W przypadku faktur i faktur korygujących przesłanych w formie elektronicznej duplikat faktury i faktury korygującej sprzedawca przesyła nabywcy, zachowując je jednocześnie w swojej dokumentacji. Przepisy ust. 1-5 stosuje się odpowiednio do not korygujących (ust. 2-6).

Jednocześnie w myśl § 21 powołanego rozporządzenia:

Stosownie do § 22 rozporządzenia w sprawie wystawiania faktur faktury mogą być przechowywane w formie elektronicznej poza terytorium kraju w sposób umożliwiający organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej, za pomocą środków elektronicznych, dostęp on-line do tych faktur.

Powyższe uregulowania wskazują na obowiązek wystawiania faktur jako dokumentów potwierdzających dokonanie sprzedaży przez podatnika podatku od towarów i usług. Dokumenty ze względu na swoją dokumentacyjną rolę winny spełniać określone prawem wymogi, m.in. powinny być wystawione co najmniej w dwóch egzemplarzach. Jednocześnie przepis § 19 ust. 2 rozporządzenia w sprawie wystawiania faktur nie wymaga spełnienia takiego warunku dla faktur przesyłanych (udostępnianych) w formie elektronicznej. Przechowywanie faktur, faktur korygujących i ich duplikatów winno dopełniać warunki: podziału na okresy rozliczeniowe, w sposób zapewniający autentyczność, integralność treści, czytelność oraz łatwe ich odszukanie i bezzwłoczny dostęp organów podatkowych.

Odnośnie przechowywania faktur w formie elektronicznej poza terytorium kraju, przepis § 22 rozporządzenia wymaga, aby taki sposób przechowywania umożliwiał dostęp on-lin do tych faktur organom podatkowym.

W dniu 17 grudnia 2010 r. Minister Finansów wydał rozporządzenie w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej (Dz. U. Nr 249, poz. 1661), zwane dalej rozporządzeniem w sprawie przesyłania faktur.

Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia w sprawie przesyłania faktur, faktury mogą być przesyłane, w tym udostępniane, w formie elektronicznej w dowolnym formacie elektronicznym, pod warunkiem uprzedniej akceptacji tego sposobu przesyłania faktur przez odbiorcę faktury, zwanej dalej "akceptacją".

Akceptacja albo jej cofnięcie może być wyrażona w formie pisemnej lub w formie elektronicznej (§ 3 ust. 2 rozporządzenia).

W myśl § 4 rozporządzenia w sprawie przesyłania faktur faktury mogą być przesyłane w formie elektronicznej pod warunkiem zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury.

Pojęcie autentyczności pochodzenia faktury - w myśl § 2 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 rozporządzenia w sprawie przesyłania faktur - oznacza pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury. Natomiast przez integralność treści faktury rozumie się to, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura.

Na podstawie § 2 ust. 2 rozporządzenia w sprawie przesyłania faktur, autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury są zachowane, w szczególności, w przypadku wykorzystania:

Sposób przechowywania faktur elektronicznych został określony w § 6 rozporządzenia w sprawie przesyłania faktur, zgodnie z którym faktury przesyłane drogą elektroniczną są przechowywane w podziale na okresy rozliczeniowe w dowolny sposób zapewniający:

Ponadto należy zauważyć, iż przechowywanie w formie elektronicznej poza terytorium kraju faktur przesłanych w takiej formie nie odbiega od przechowywania poza terytorium kraju w formie elektronicznej faktur w postaci tradycyjnej. Taki wniosek nasuwa się po dokonaniu analizy porównawczej treści art. 22 rozporządzenia w sprawie wystawiania faktur i § 7 rozporządzenia w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej. Zgodnie bowiem z § 7 rozporządzenia w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej faktury przesłane w formie elektronicznej mogą być przechowywane w formie elektronicznej poza terytorium kraju pod warunkiem zapewnienia organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej, za pomocą środków elektronicznych, dostęp on-line do tych faktur.

Wobec powyższego przechowywanie faktur w formie elektronicznej poza terytorium kraju, bez względu na formę ich przekazu, zobowiązuje podatnika do umożliwienia organom kontrolującym bezwłocznego do nich dostępu on-line.

Należy zauważyć, że obecnie obowiązujące regulacje prawne nie narzucają podatnikom szczególnej formy wystawiania, przesyłania oraz przechowywania faktur. Ustawodawca dopuszcza dowolny sposób przechowywania faktur, faktur korygujących oraz duplikatów tych dokumentów (§ 21 ust. 1 rozporządzenia w sprawie wystawiania faktur). Udostępnianie lub przesyłanie faktur w formie elektronicznej może następować również z zastosowaniem dowolnego formatu elektronicznego. Faktury muszą odzwierciedlać faktyczne transakcje, dlatego też konieczne jest zapewnienie ich autentyczności, integralności i czytelności, jednakże można gwarantować autentyczność pochodzenia i integralność treści faktur według metody określonej przez podatnika. Zarówno bezpieczny podpis elektroniczny, jak i elektroniczna wymiana danych (EDI) zostały wskazane jedynie jako rozwiązania fakultatywne w celu zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury. Zatem jest to katalog otwarty i dopuszczalne są wszystkie metody gwarantujące spełnienie powyższych wymogów.

Stosowanie przesyłu elektronicznego faktur wymaga jednakże uprzedniej akceptacji przez odbiorcę dla takiego sposobu przekazywania tego dokumentu. Z kolei, w przypadku cofnięcia akceptacji wystawca faktury traci prawo do przesyłania temu odbiorcy faktur od dnia następującego po dniu, w którym otrzymał powiadomienie od odbiorcy o cofnięciu akceptacji, chyba że strony uzgodnią inny termin. Zatem strony transakcji muszą uzgodnić sposób przesyłania faktur w formie elektronicznej ze względu na konieczność spełnienia wymogów technicznych oraz organizacyjnych zarówno po stronie dostawcy, jak i odbiorcy tak, aby zapewnić również prawidłowy sposób przechowywania faktur.

Odnosząc się do sposobu akceptacji dotyczącej wystawiania, przesyłania lub udostępniania faktur należy zauważyć, iż przepisy prawa podatkowego nie określają szczegółowych elementów, które winna zawierać taka akceptacja, w szczególności czy oświadczenie o akceptacji przesyłania elektronicznego faktur winno być opatrzone bezpiecznym podpisem weryfikowanym ważnym kwalifikowanym certyfikatem lub też z zastosowaniem elektronicznej wymiany danych EDI. Wykładnia funkcjonalna przepisów rozporządzenia nie daje zatem podstaw do stosowania takiego wymogu.

Podsumowując powyższe należy stwierdzić, iż ustawodawca dopuszcza wystawianie faktur i korekt faktur, ich przesyłanie w formie elektronicznej oraz przechowywanie faktur otrzymanych, zarówno drogą elektroniczną jak i otrzymanych w formie papierowej, w dowolny sposób z podziałem na okresy rozliczeniowe, z zachowaniem warunków określonych przepisami rozporządzenia w sprawie wystawiania faktur i rozporządzenia w sprawie przesyłania faktur. Bezwzględnym wymogiem jest zapewnienie autentyczności pochodzenia, integralności treści faktury oraz czytelności faktur a także łatwe ich odszukanie i bezzwłoczny dostęp do przechowywanych faktur. Przy czym należy zauważyć, iż przepis § 6 rozporządzenia w sprawie przesyłania faktur wymaga od podatnika, aby ww. okoliczności były zachowane przez cały okres istnienia faktury, tj. od momentu jej wystawienia do upływu okresu przedawnienia. Zatem, wystawienie, elektroniczny przesył wystawionej faktury oraz jej przechowywanie winno spełniać wymienione wymogi. Spełnienie tych warunków pozwala na korzystanie przez podatnika z praw związanych z posiadaniem faktury w taki sposób wystawionej, przesłanej oraz przechowywanej. Przy czym przechowywanie faktur nie wymaga stosowania formy w jakiej faktura została wystawiona.

Odnośnie praw i uprawnień wynikających z art. 86-91 ustawy, należy wskazać, iż przepisy te zawarte są w dziale IX regulującym odliczenie i zwrot podatku oraz odliczenie częściowe. W rozpatrywanej sprawie przepisy te znajdą zastosowanie do czynności udokumentowanych fakturami uznanymi za zgodne z obowiązującymi przepisami prawa w tym zakresie. Wobec tego zastosowanie wymienionych przepisów należy poprzedzić uznaniem sposobu wystawienia, przesyłu lub udostępniania i przechowywania faktur, korekt faktur, i ich duplikatów za prawidłowy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka oprócz faktur VAT wystawianych w formie papierowej wystawia Klientom faktury VAT w formie elektronicznej w formacie plików PDF, który gwarantuje niezmienność treści faktury i potwierdza autentyczność pochodzenia. Po zapisaniu pliku w formacie PDF na nośniku danych (np. dysku twardym) istnieje możliwość sprawdzenia daty jego utworzenia oraz daty ostatniej modyfikacji pliku a ewentualne próby dokonania ingerencji w jego treść zostawiają ślady umożliwiające stwierdzenie dokonania zmian. Faktury elektroniczne zawierać będą w swej treści wszystkie informacje wymagane przez przepisy, w szczególności dane wskazane w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług. Faktury te będą przesyłane klientom poprzez wysyłkę na adres poczty elektronicznej (e-mail) lub poprzez udostępnienie Klientom faktur na portalu internetowym. Udostępnienie realizowane będzie bądź przez samą Spółkę bądź na jej zlecenie przez wyspecjalizowany podmiot. Spólka zamierza również ww. faktury przechowywać w formie elektronicznej w formacie PDF, będą one zapisywane w specjalnym katalogu na dysku elektronicznym znajdującym się w centrum archiwizacji danych w Polsce albo za granicą, w podziale na katalogi stosownie do roku, miesiąca i dnia ich wystawienia. Faktury będą wystawiane, udostępniane i przechowywane w powyższy sposób pod warunkiem dokonania uprzedniej akceptacji tego sposobu wystawiania i przesyłania/udostępniania faktur przez Klienta (odbiorcę faktury). W celu udostępnienia faktur elektronicznych Klientom planowane jest utrzymanie specjalnego dedykowanego portalu internetowego działającego na wyodrębnionym serwerze. Na serwerze tym utrzymane będą konta dla każdego z odbiorców faktur elektronicznych. Dostęp do konta będzie miał na zasadzie wyłączności jedynie jeden Klient (login i hasło). Po wystawieniu faktury elektronicznej będzie ona umieszczana (udostępniana) na portalu internetowym w taki sposób, że Klient będzie miał możliwość na zasadzie wyłączności pobrać ją z serwera w dowolnym czasie. Jednocześnie wraz z udostępnieniem faktury elektronicznej na portalu internetowym Klient otrzyma na swoją skrzynkę pocztową wiadomość (e-mail) z informacją o wystawieniu i udostępnieniu faktury elektronicznej.

Z przedstawionych okoliczności wynika, iż format elektroniczny, w którym Spółka wystawia faktury gwarantuje niezmienność treści faktury i potwierdza autentyczność pochodzenia (poprzez zastosowanie odpowiednich procedur kontrolnych). Poza tym faktury wystawiane w formie elektronicznej zawierają wszystkie informacje wskazane w przepisach rozporządzenia w sprawie wystawiania faktur. Powyższe warunki Spółka zapewnia nie tylko dla wystawiania faktur ale również ich przesyłania drogą elektroniczną oraz udostępniania na portalu internetowym i przechowywania z podziałem na okresy miesięczne według daty wystawienia z możliwością szybkiego odszukania. Ponadto, jak wynika z treści wniosku, wystawianie, udostępnianie i przechowywanie faktur będzie poprzedzone akceptacją klienta w postaci oświadczenia (przesłanego w formacie PDF). Przedstawione warunki są przesłankami wskazanymi w przepisach § 2-6 rozporządzenia w sprawie przesyłania faktur.

Ad. 1

Mając na uwadze przedstawione przez Spółkę okoliczności sprawy w świetle obowiązujących przepisów, należy stwierdzić, iż wystawianie, przesyłanie i przechowywanie przez Spółkę faktur w formacie elektronicznych plików PDF jest zgodne z przepisami obowiązującymi w tym zakresie, w szczególności § 2-6 rozporządzenia w sprawie przesyłania faktur.

Tym samym stanowisko Spółki w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Ad. 2

Opisany przez Spółkę sposób udostępniania faktur w formacie elektronicznych plików PDF za pośrednictwem dedykowanego portalu internetowego jest zgodny z przedstawionymi przepisami prawa, w szczególności § 2-6 rozporządzenia w sprawie przesyłania faktur.

Zatem stanowisko Spółki w tym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Ad. 3

Odnosząc się do budzącego wątpliwości Spółki sposobu akceptacji dotyczącej wystawiania, przesyłania lub udostępniania faktur biorąc pod uwagę fakt braku określenia przez przepisy prawa podatkowego szczegółowych elementów, które winna zawierać taka akceptacja, należy uznać, iż stosowana przez Spółkę akceptacja złożona e-mailem nie opatrzonym bezpiecznym podpisem elektronicznym spełnia wymogi określone w § 3 rozporządzenia w sprawie przesyłania faktur.

Wobec tego stanowisko Spółki w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Ad. 4

Z przytoczonych przepisów jednoznacznie wynika, iż faktura może być sporządzona, wystawiona, przesłana i przechowywana w formie papierowej lub elektronicznej, lecz jedynie przy zachowaniu metod wymienionych w ww. przepisach. Powyższe przepisy nie narzucają obowiązku drukowania faktur przesyłanych bądź pobieranych drogą elektroniczną. Skoro, jak dowiedziono, stosowane przez Spółkę metody spełniają warunki określone w § 2-6 rozporządzenia w sprawie przesyłania faktur, to tym samym Spółka ma prawo do przechowywania w formie elektronicznej kopii faktury wystawionej w formie papierowej.

Tym samym stanowisko Spółki we wskazanym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Ad. 5

Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia w sprawie przesyłania faktur, możliwość wystawiania faktur w formie elektronicznej uwarunkowana jest akceptacją tej formy przez odbiorcę faktury. Akceptacja nie jest jednorazowa (dla pojedynczej faktury), lecz ma charakter trwały. Raz wyrażona akceptacja umożliwia wystawcy sporządzanie i wysyłanie faktur elektronicznych dla danego odbiorcy, aż do czasu jej wycofania. Wyrażenie akceptacji umożliwia wystawcy sporządzanie i przesyłanie faktur w formie elektronicznej począwszy od dnia następującego po dniu, w którym odbiorca faktury dokonał akceptacji, zgodnie z § 3 ust. 3 rozporządzenia w sprawie przesyłania faktur.

W opinii tut. Organu, nawet po uzyskaniu akceptacji od nabywcy, w niektórych przypadkach wystawca faktury elektronicznej ma prawo do wystawiania faktury w formie papierowej. Akceptacja odbiorcy faktury daje wystawcy faktury dodatkowe uprawnienia (możliwość wystawienia faktury w formie elektronicznej), nie nakłada jednak na niego dodatkowych obowiązków (bezwzględnej konieczności wystawiania wszystkich faktur dla jednego kontrahenta w tej formie).

Zatem, biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, iż pomimo akceptacji na wystawianie i przesyłanie faktur w formie elektronicznej oraz faktycznej wymianie faktur elektronicznych, w przypadku trudności wskazanych przez Spółkę (awaria systemu informatycznego, poczty elektronicznej) możliwe jest wystawianie faktur w formie papierowej.

Tym samym w tym zakresie stanowisko Spółki jest prawidłowe.

Ad. 6

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że obecnie obowiązujące regulacje prawne dopuszczają możliwość przesyłania faktur w formie elektronicznej. Zatem otrzymanie faktur w formie pliku PDF jest równoważne w skutkach podatkowych z otrzymaniem faktur w formie papierowej, o ile zostaną spełnione przesłanki wynikające z § 2-6 § rozporządzenia w sprawie przesyłania faktur.

Wobec powyższego, z uwagi na fakt, że jak wykazano wyżej, w rozpatrywanej sprawie zostaną wypełnione wymogi określone w treści wymienionego rozporządzenia dla faktur przesłanych (udostępnionych) w formie elektronicznej, to Spółka będzie uprawniona do rozliczenia podatku naliczonego wynikającego z posiadanych faktur na zasadach określonych w przepisach art. 86-91 ustawy.

Zatem stanowisko Spółki w tym zakresie jest prawidłowe.

Należy wskazać, iż odpowiedź na pytanie oznaczone w przedmiotowym wniosku nr 6 w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy Spółka ma prawo zaliczyć wydatki udokumentowane fakturą przesyłaną w formacie PDF za pośrednictwem poczty elektronicznej lub portalu internetowego do kosztów uzyskania przychodów nie stanowi przedmiotu niniejszej interpretacji.

Przedmiotowy wniosek odnośnie pytanie nr 6 dotyczącego podatku od towarów i usług, w zakresie ustalenia, czy Klienci Spółki na podstawie przedmiotowych faktur mają prawo do odliczenia podatku naliczonego zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.