IPPP3/443-1243/11-2/MPe

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 7 września 2011 r. (data wpływu 12 września 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie samofakturowania - jest prawidłowe.

W dniu 12 września 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie samofakturowania.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka S.A. prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji i handlu produktami spożywczymi. Dla potrzeb prowadzonej działalności Spółka nabywa między innymi towary z innych niż Polska państw Unii Europejskiej - w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, a także spoza Unii Europejskiej - w ramach importu towarów.

Obecnie, ww. transakcje sprzedaży towarów na rzecz Spółki dokumentowane są fakturami wystawianymi przez ich dostawców. W związku ze znaczną ilością dokonywanych transakcji oraz - co za tym idzie - dokumentów z nimi związanych, w celu usprawnienia obiegu dokumentów, realizowanych płatności i operacji księgowania, Spółka planuje wprowadzić w relacjach z niektórymi dostawcami tzw. samofakturowanie (ang. self-billing), w ramach którego faktury stwierdzające sprzedaż towarów na rzecz Spółki byłyby wystawiane w imieniu i na rachunek dostawców przez samą Spółkę.

Faktury self-billing byłyby wystawiane przez Spółkę zgodnie z przepisami obowiązującymi dostawców, w związku z realizowanymi przez nich transakcjami sprzedaży towarów na rzecz Spółki. Tym samym, faktury self-billing dokumentujące sprzedaż towarów, która dla Spółki stanowi WNT, byłyby wystawiane zgodnie z przepisami obowiązującymi w państwie Unii Europejskiej, w którym opodatkowana jest wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Odpowiednio, faktury self-billing dotyczące importu towarów byłyby wystawiane zgodnie z przepisami obowiązującymi w państwie, w którym sprzedaż towarów na rzecz Spółki podlega opodatkowaniu podatkiem VAT (lub podatkiem o podobnym charakterze).

W związku z planowanym wdrożeniem samofakturowania w odniesieniu do wskazanych powyżej transakcji, Spółka zawrze z poszczególnymi dostawcami odpowiednie umowy, w której obie strony wyrażą zgodę na wystawianie przez Spółkę faktur self-billing i w których określona zostanie procedura zatwierdzania poszczególnych faktur przez dostawców.

W przypadku WNT, faktury self-billing wystawiane przez Spółkę będą traktowane jako faktury wystawiane przez podatnika podatku od wartości dodanej, które będą mogły skutkować dla Spółki powstaniem obowiązku podatkowego w VAT z tytułu WNT zgodnie z postanowieniami art. 20 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Spółka wnosi o potwierdzenie, że:

Zdaniem Wnioskodawcy:

Przepisy krajowe

Możliwość wystawiania faktur przez nabywcę przewidziana została w § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), który stanowi realizację ustawowej delegacji z art. 106 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT.

Przepis ten wskazuje podstawowe warunki samofakturowania, jakie muszą zostać spełnione, aby możliwe było wystawianie faktur przez nabywcę. W szczególności, samofakturowanie jest możliwe, pod warunkiem że nabywca towarów lub usług:

* jest podatnikiem zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny,

* ma zawartą z dostawcą towarów lub usług umowę, upoważniającą do wystawiania faktur, faktur korygujących i duplikatów - w imieniu i na rachunek dostawcy,

* w terminie 14 dni od dnia zawarcia ww. umowy dostarczy właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemną informację o zawarciu takiej umowy.

W § 6 rozporządzenia w sprawie wystawiania faktur wskazane zostały również szczegółowe postanowienia, które powinny zostać zawarte w umowie dotyczącej samofakturowania, w szczególności postanowienie, iż dostawca poinformuje nabywcę w trybie natychmiastowym w przypadku wykreślenia go z rejestru jako podatnika VAT czynnego. Zgodnie z § 6 ust. 5 ww. rozporządzenia przepisy dotyczące samofakturowania stosuje się odpowiednio do faktur stwierdzających WDT.

Z powyższego wynika, iż przepisy rozporządzenia w sprawie wystawiania faktur dotyczą:

(1) dostawy towarów i świadczenia usług w sytuacji, w której nabywca i sprzedawca są polskimi podatnikami VAT (sprzedaż krajowa) oraz

(2) dostawy towarów w sytuacji, w której sprzedawca jest podmiotem polskim dokonującym WDT, a nabywca towarów - podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych w państwie Unii Europejskiej innym niż Polska.

Rozporządzenie w sprawie fakturowania nie odnosi się natomiast do odwrotnej od opisanej w punkcie (2) sytuacji, w której to polski podatnik dokonuje nabycia towarów w ramach WNT od podatnika z innego niż Polska państwa Unii Europejskiej. Przepisy ww. rozporządzenia nie regulują również samofakturowania w odniesieniu do importu towarów dokonywanego przez polskiego nabywcę.

Przepisy unijne

Regulacje § 6 rozporządzenia w sprawie wystawiania faktur stanowią implementację do polskiego porządku prawnego przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

Zgodnie z art. 224 tej Dyrektywy w obecnie obowiązującym kształcie, faktury mogą być wystawiane przez nabywcę lub usługobiorcę w odniesieniu do dostaw towarów lub świadczenia usług dokonywanych na ich rzecz przez podatnika, jeżeli istnieje wcześniejsze porozumienie między tymi dwiema stronami i pod warunkiem, że istnieje określona procedura zatwierdzania poszczególnych faktur przez podatnika dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługi. Państwa członkowskie, na terytorium których dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, ustalają zasady i warunki takiego wcześniejszego porozumienia i procedury zatwierdzania faktur między podatnikiem a nabywcą lub usługobiorcą. W odniesieniu do podatników dokonujących dostaw towarów lub świadczenia usługi na ich terytorium państwa członkowskie mogą określić dodatkowe warunki wystawiania faktur przez nabywcę lub usługobiorcę. W szczególności mogą wymagać, aby takie faktury były wystawiane w imieniu i na rzecz podatnika. Warunki te muszą być w każdym przypadku takie same, niezależnie od miejsca siedziby nabywcy lub usługobiorcy.

Zauważyć w tym miejscu należy, że omawiany przepis art. 224 Dyrektywy 2006/112 - na skutek wejścia w życie Dyrektywy Rady 2010/45/UE z dnia 13 lipca 2010 r. zmieniającej Dyrektywę 2006/112 - uległ nowelizacji, uwzględniając postulowaną przez Komisję Europejską liberalizację przepisów i ograniczając tym samym ustawodawcom poszczególnych państw członkowskich możliwość wprowadzania dodatkowych obostrzeń umożliwiających skorzystanie przez przedsiębiorców z możliwości samofakturowania. Uprawnienie państw członkowskich do wprowadzenia dodatkowych obostrzeń obejmuje jedynie możliwość wprowadzenia wymogu, aby takie faktury były wystawiane w imieniu i na rzecz podatnika. Termin transpozycji nowych przepisów unijnych został określony na dzień 31 grudnia 2012 r.

Ad. 1

Zgodnie z przywołanymi powyżej regulacjami, w rozporządzeniu w sprawie wystawiania faktur Minister Finansów nie odniósł się do zasad samofakturowania w przypadku WNT i importu towarów dokonywanego przez polskiego nabywcę. Zdaniem Spółki, brak w polskich przepisach postanowień w tym zakresie - w pełni uzasadniony, gdyż wynikający z ograniczeń mających swoje źródło w zasadzie terytorialnej suwerenności nie może być jednak w żaden sposób interpretowany jako niedopuszczalność stosowania samofakturowania przy tego rodzaju transakcjach. Regulacje takie nie zostały zawarte w polskich przepisach z uwagi na fakt, że kwestia ta nie dotyczy państwa nabywcy, ale państwa dostawcy, w którym jest on obowiązany do rozliczenia podatku z tytułu dokonywanej sprzedaży. Oznacza to, że dla oceny dopuszczalności stosowania samofakturowania w rozpatrywanych sytuacjach nie ma znaczenia fakt czy i jak do tej kwestii odnoszą się przepisy kraju, w którym siedzibę ma nabywca towarów (tj. Polski). Rozstrzygające będą w tym zakresie przepisy państwa unijnego, w którym dostawca deklaruje WDT (stanowiące po stronie Spółki WNT) lub przepisy państwa trzeciego (w przypadku importu towarów, o ile oczywiście w państwie tym została przewidziana możliwość samofakturowania). W świetle powyższego, należy stwierdzić, że uregulowanie powyższych kwestii w rozporządzeniu w sprawie wystawiania faktur wykraczałoby poza uprawnienia polskiego prawodawcy.

Na potwierdzenie powyższego Spółka pragnie zwrócić uwagę, że w przypadku wewnątrzunijnych transakcji towarowych poszczególne państwa członkowskie, implementując przepisy unijne do swoich porządków prawnych, ujęły kwestię samofakturowania w ten sposób, że jest ona regulowana przepisami właściwymi kraju dla sprzedawcy. Brak uregulowania kwestii samofakturowania w przypadku WNT w kraju nabywcy wynika więc z tego, że faktura wystawiana przez nabywcę musi być w takiej sytuacji zgodna z przepisami obowiązującymi w kraju dostawcy, jako wystawiana w jego imieniu i na jego rzecz. Z punktu widzenia dostawcy, transakcja ta stanowi WDT i jako taka jest uregulowana w odpowiednich dla niego przepisach krajowych. Znajduje to potwierdzenie w postanowieniach rozporządzenia w sprawie wystawiania faktur, które odnoszą się do samofakturowania w przypadku transakcji WDT (z Polski), pomijając całkowicie te zasady w przypadku WNT. Taka konstrukcja przepisów zapewnia spójność systemu podatku VAT w relacjach między poszczególnymi państwami Unii Europejskiej.

Podsumowując, brak uregulowania w polskich przepisach kwestii samofakturowania przy WNT nie oznacza dla Spółki braku możliwości samofakturowania w odniesieniu do takich transakcji. Szczegółowe zasady dotyczące wystawiania faktur przez nabywcę w ramach zharmonizowanych regulacji wewnątrzunijnych w tym zakresie uregulowane są bowiem szczegółowo w przepisach państwa, w którym siedzibę ma sprzedawca towarów (kontrahent Spółki). Przyjęte między stronami zasady samofakturowania będą więc musiały być zgodne z przepisami obowiązującymi kontrahenta Spółki. Przykładowo, jeśli przewidziany między stronami mechanizm samofakturowania spełniałby wymogi przewidziane w polskich przepisach, ale byłby niezgodny z przepisami obowiązującymi w państwie unijnym dostawcy - kontrahenci nie mieliby prawa do jego stosowania.

Podobna zasada ma, zdaniem Spółki, zastosowanie w odniesieniu do samofakturowania przy imporcie towarów. Jeśli więc przepisy państwa trzeciego, w którym sprzedawca będzie rozliczał podatek VAT (lub podatek o podobnym charakterze) będą przewidywały możliwość wystawiania faktur self-billing przez Spółkę w imieniu i na rzecz dostawcy, polskie przepisy nie są właściwe do oceny dopuszczalności takiej sytuacji.

W świetle powyższego, zdaniem Spółki należy uznać, że polskie przepisy o VAT nie zabraniają wystawiania przez Spółkę faktur w imieniu i na rachunek dostawców z tytułu dokonywania przez nich transakcji, stanowiących dla Spółki WNT i import towarów. Z punktu widzenia tych przepisów kwestia ta jest bowiem neutralna.

Ad. 2

Zgodnie z uwagami poczynionymi przez Spółkę w odniesieniu do pytania nr 1, z uwagi na fakt, że zasady wystawiania przez Spółkę faktur self-billing będą podlegać regulacjom obowiązującym w państwach innych niż Polska, w których dostawcy rozliczają podatek od wartości dodanej (w przypadku WNT) lub też podatek o podobnym charakterze (w przypadku importu towarów), do faktur self-billing nie będą miały zastosowania polskie przepisy o VAT.

W szczególności oznacza to, zdaniem Spółki, że umowa dotycząca samofakturowania nie będzie musiała w pełni realizować wymogów przewidzianych w § 6 rozporządzenia w sprawie wystawiania faktur (będzie natomiast musiała spełniać wymogi stawiane przez przepisy państwa dostawcy). Skutkuje to również brakiem konieczności przedstawienia takiej umowy właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w Polsce.

Ad. 3

Zgodnie z art. 20 ust. 5 ustawy o VAT obowiązek podatkowy w WNT powstaje 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem WNT. Zgodnie z ust. 6 tego artykułu w przypadku gdy przed tym terminem podatnik podatku od wartości dodanej wystawił fakturę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury.

W świetle wcześniejszych uwag, fakturę self-billing wystawioną przez Spółkę w imieniu i na rzecz dostawcy unijnego należy uznać za fakturę, o której o mowa jest w art. 20 ust. 6 ustawy o VAT. Tym samym, jej wystawienie przez Spółkę w terminie wcześniejszym niż 15. dzień miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru, będzie skutkowało dla Spółki powstaniem obowiązku podatkowego w WNT w dniu wystawienia faktury self-billing.

Zdaniem Spółki, z punktu widzenia powyższych przepisów nie ma znaczenia, że faktura będzie technicznie wystawiana przez Spółkę, skoro będzie ona wystawiana w imieniu i na rzecz unijnego dostawcy, a więc formalnie będzie fakturą dokumentującą jego sprzedaż (WDT).

Na potwierdzenie prawidłowości zaprezentowanego powyżej stanowiska Spółka pragnie podkreślić, że podobne było już prezentowane w interpretacjach indywidualnych wydawanych w imieniu Ministra Finansów. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 21 października 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPP2/443-859/09-2/PW) uznał za w pełni prawidłowe stanowisko podatnika, zdaniem którego w faktura self-billing wystawiana w imieniu kontrahenta unijnego w odniesieniu do transakcji stanowiących dla polskiego podatnika WNT jest podstawą do wystawienia faktury wewnętrznej przez nabywcę i jako taka - stanowi fakturę, o której mowa jest w art. 20 ust. 6 ustawy, której wystawienie przez polskiego nabywcę może skutkować powstaniem obowiązku podatkowego w WNT. Organ podatkowy przyznał również rację podatnikowi, iż nie ma obowiązku informowania właściwego naczelnika urzędu skarbowego o zawarciu z kontrahentem unijnym umowy dotyczącej samofakturowania.

Podobnie, w interpretacji indywidualnej z 24 kwietnia 2009 r. (sygn. IBPP3/443-141/09/KO) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał za w pełni prawidłowe stanowisko podatnika, iż samofakturowanie w przypadku transakcji WNT jest dopuszczalne, a faktura self-billing jest fakturą, o której mowa jest w art. 20 ust. 6 ustawy o VAT, której wystawienie przez polskiego podatnika może kreować powstanie obowiązku podatkowego w WNT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.