IPPP3/443-1237/09-4/MPe

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 21 grudnia 2009 r. (data wpływu 24 grudnia 2009 r.) uzupełnionego w dniu 11 marca 2010 r. (data wpływu) na wezwanie z dnia 25 lutego 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy oraz aportu nieruchomości zabudowanych - jest prawidłowe.

W dniu 24 grudnia 2009 r. wpłynął ww. wniosek Pani uzupełniony w dniu 11 marca 2010 r. (data wpływu) na wezwanie z dnia 25 lutego 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy oraz aportu nieruchomości zabudowanych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni może w przyszłości stać się wspólnikiem Spółki komandytowej lub komandytowo-akcyjnej ("Spółka"). Spółka w przyszłości może stać się właścicielem budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie, budynku niemieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu niemieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu niemieszkalnego lub udziału w takim prawie (dalej łącznie "nieruchomości"). Spółka może nieruchomości sprzedać lub wnieść aportem do innej spółki komandytowej lub komandytowo-akcyjnej. Niektóre nieruchomości będą nabywane przez spółkę od podatników VAT, u których sprzedaż tych nieruchomości będzie zwolniona od podatku VAT. Nabycie tych nieruchomości będzie dokumentowane fakturą VAT. Niektóre nieruchomości będą nabywane przez Spółkę od osób niebędących podatnikami VAT z tytułu ich dostawy, w tym osób fizycznych, ich nabycie będzie czynnością niepodlegającą VAT i nie będzie dokumentowane fakturami VAT. Niektóre nieruchomości będą nabywane przez Spółkę w postaci aportu wnoszonego przez wspólnika lub wspólników niebędących podatnikami VAT z tytułu ich dostawy, w tym osób fizycznych, ich nabycie będzie czynnością niepodlegającą VAT i nie będzie dokumentowane fakturami VAT. Nieruchomości będą zasiedlone po raz pierwszy, zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, co najmniej 2 lata przed nabyciem nieruchomości przez spółkę, przez jednego z ich poprzednich właścicieli.

W uzupełnieniu do przedmiotowego wniosku Wnioskodawczyni wskazała, iż nieruchomości będące przedmiotem dostawy przez Spółkę mogą być ulepszane przed dostawą w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Możliwa jest również sytuacja, w której nieruchomości nie będą ulepszane przed dostawą. Jeżeli nieruchomości będą ulepszane przed dostawą w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, to wartość ulepszeń może wynieść mniej lub więcej niż 30 % wartości początkowej, z tym że w przypadku ulepszenia o więcej niż 30 % wartości początkowej Spółka będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od ulepszeń. Możliwa jest również sytuacja, w której w przypadku ulepszenia nieruchomości o więcej niż 30 % Spółka nie będzie miała prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od ulepszeń.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Ad. 1,2 i 3

Zdaniem Wnioskodawczyni, dostawa nieruchomości nie będzie traktowana jako dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia. Dostawa nieruchomości będzie traktowana jako dokonywana ponad dwa lata po pierwszym zasiedleniu.

Ad. 4, 5 i 6

Zdaniem Wnioskodawczyni, dostawa nieruchomości będzie zwolniona z VAT na mocy art. 43 pkt 10 ustawy o VAT.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT "zwalnia się od podatku (...) dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Ponieważ dostawa nieruchomości będzie się odbywać po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia, będzie ona zwolniona z VAT na podstawie ww. przepisu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Definicja towaru zawarta została w art. 2 pkt 6 ustawy, zgodnie z którą za towary uznaje się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów zawartej w art. 5 ust. 1 ustawy, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 tejże ustawy uznawane jest za sprzedaż, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów, a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie udziałów), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania przedmiotowymi towarami jak właściciel - art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 stawka podatku wynosi 22 %, z zastrzeżeniem ust. 2-12, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści ustawy jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie z podatku. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.) zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat, zgodnie z art. 43 ust. 7a ustawy.

Z powyższych uregulowań wynika, iż dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Stosownie do art. 2 pkt 14 ustawy przez pierwsze zasiedlenie rozumieć należy oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

W myśl art. 29 ust. 5 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Jednocześnie należy wskazać, że zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

W myśl art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

Z opisu przedstawionego w niniejszym wniosku wynika, iż Wnioskodawczyni może zostać wspólnikiem Spółki komandytowej lub komandytowo-akcyjnej, która w przyszłości może stać się właścicielem nieruchomości zabudowanych. Przedmiotowe nieruchomości Spółka może sprzedać lub wnieść aportem do innej spółki komandytowej lub komandytowo-akcyjnej. Niektóre nieruchomości będą nabywane przez Spółkę od podatników VAT, u których sprzedaż tych nieruchomości będzie zwolniona od podatku VAT. Nabycie tych nieruchomości będzie dokumentowane fakturą VAT. Niektóre nieruchomości będą nabywane przez Spółkę od osób niebędących podatnikami VAT z tytułu ich dostawy, w tym osób fizycznych, ich nabycie będzie czynnością niepodlegającą VAT i nie będzie dokumentowane fakturami VAT. Niektóre nieruchomości będą nabywane przez Spółkę w postaci aportu wnoszonego przez wspólnika lub wspólników niebędących podatnikami VAT z tytułu ich dostawy, w tym osób fizycznych, ich nabycie będzie czynnością niepodlegającą VAT i nie będzie dokumentowane fakturami VAT.

Z przedmiotowego opisu sprawy wynika również, iż nieruchomości będą zasiedlone po raz pierwszy, zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, co najmniej 2 lata przed nabyciem nieruchomości przez spółkę, przez jednego z ich poprzednich właścicieli. Jednocześnie nieruchomości będące przedmiotem dostawy mogą być przez Spółkę ulepszane/lub nie ulepszane w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym przed ich dostawą. Jeżeli nieruchomości będą ulepszane przed dostawą w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, to wartość ulepszeń może wynieść mniej lub więcej niż 30 % wartości początkowej, z tym że w przypadku ulepszenia o więcej niż 30 % wartości początkowej Spółka będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od ulepszeń/ lub nie będzie miała prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od ulepszeń.

Odpowiadając na pytanie 1, 2 i 3 należy wskazać, iż w przypadku dostawy przez Spółkę nieruchomości nabytych od podatników VAT, u których sprzedaż tych nieruchomości będzie zwolniona od podatku VAT, nabytych od osób niebędących podatnikami VAT z tytułu ich dostawy, w tym osób fizycznych, nabytych w postaci aportu wnoszonego przez wspólnika lub wspólników niebędących podatnikami VAT z tytułu ich dostawy, w tym osób fizycznych, takich, które jak wskazuje w opisie stanu faktycznego Wnioskodawczyni, będą zasiedlone po raz pierwszy co najmniej 2 lata przed nabyciem przedmiotowych nieruchomości przez Spółkę, przez jednego z ich poprzednich właścicieli, jednocześnie takich, które przed ich dostawą nie będą przez Spółkę ulepszane lub będą ulepszane, ale wartość ulepszeń, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, wyniesie mniej niż 30 % wartości początkowej - dostawa będzie traktowana zgodnie z ww. art. 2 pkt 14 ustawy jako dostawa po pierwszym zasiedleniu.

Natomiast w przypadku dostawy przez Spółkę nieruchomości nabytych od podatników VAT, u których sprzedaż tych nieruchomości będzie zwolniona od podatku VAT, nabytych od osób niebędących podatnikami VAT z tytułu ich dostawy, w tym osób fizycznych, nabytych w postaci aportu wnoszonego przez wspólnika lub wspólników niebędących podatnikami VAT z tytułu ich dostawy, w tym osób fizycznych, takich, które jak wskazuje w opisie stanu faktycznego Wnioskodawczyni, będą zasiedlone po raz pierwszy co najmniej 2 lata przed nabyciem przedmiotowych nieruchomości przez Spółkę, przez jednego z ich poprzednich właścicieli, jednocześnie takich, które przed ich dostawą będą przez Spółkę ulepszane a wartość ulepszeń, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, wyniesie więcej niż 30 % wartości początkowej bez względu na fakt czy Spółka będzie miała prawo/ lub nie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od ulepszeń - dostawa będzie traktowana zgodnie z ww. art. 2 pkt 14b ustawy jako dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia.

Odpowiadając na pytanie 4, 5 i 6 należy wskazać, iż w przypadku dostawy przez Spółkę nieruchomości nabytych od podatników VAT, u których sprzedaż tych nieruchomości będzie zwolniona od podatku VAT, nabytych od osób niebędących podatnikami VAT z tytułu ich dostawy, w tym osób fizycznych, nabytych w postaci aportu wnoszonego przez wspólnika lub wspólników niebędących podatnikami VAT z tytułu ich dostawy, w tym osób fizycznych, takich, które jak wskazuje w opisie stanu faktycznego Wnioskodawczyni, będą zasiedlone po raz pierwszy co najmniej 2 lata przed nabyciem przedmiotowych nieruchomości przez Spółkę, przez jednego z ich poprzednich właścicieli, jednocześnie takich, które przed ich dostawą nie będą przez Spółkę ulepszane lub będą ulepszane, ale wartość ulepszeń, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, wyniesie mniej niż 30 % wartości początkowej - dostawa będzie korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, bowiem od pierwszego zasiedlenia (w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy) upłynie okres dłuższy niż 2 lata (o ile Spółka nie wybierze opcji opodatkowania, o której mowa w ww. art. 43 ust. 10 ustawy).

Natomiast w przypadku dostawy przez Spółkę nieruchomości nabytych od podatników VAT, u których sprzedaż tych nieruchomości będzie zwolniona od podatku VAT, nabytych od osób niebędących podatnikami VAT z tytułu ich dostawy, w tym osób fizycznych, nabytych w postaci aportu wnoszonego przez wspólnika lub wspólników niebędących podatnikami VAT z tytułu ich dostawy, w tym osób fizycznych, takich, które jak wskazuje w opisie stanu faktycznego Wnioskodawczyni, będą zasiedlone po raz pierwszy co najmniej 2 lata przed nabyciem przedmiotowych nieruchomości przez Spółkę, przez jednego z ich poprzednich właścicieli, jednocześnie takich, które przed ich dostawą będą przez Spółkę ulepszane a wartość ulepszeń, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, wyniesie więcej niż 30 % wartości początkowej a Spółce nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od ulepszeń - dostawa będzie traktowana zgodnie z ww. art. 2 pkt 14b ustawy jako dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia co oznacza, iż Spółka przy dostawie takich nieruchomości nie będzie mogła skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W związku z powyższym dostawa ta zostanie objęta zwolnieniem wynikającym z ww. art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, bowiem przy nabyciu nieruchomości Spółce nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku (art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a) ustawy), a od wydatków poniesionych na ich ulepszenie, które wyniosą więcej niż 30 % wartości początkowej, jak wskazała Wnioskodawczyni, Spółce nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku od poniesionych ulepszeń (art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b) ustawy).

Jednocześnie należy wskazać, iż w sytuacji dostawy przez Spółkę nieruchomości nabytych od podatników VAT, u których sprzedaż tych nieruchomości będzie zwolniona od podatku VAT, nabytych od osób niebędących podatnikami VAT z tytułu ich dostawy, w tym osób fizycznych, nabytych w postaci aportu wnoszonego przez wspólnika lub wspólników niebędących podatnikami VAT z tytułu ich dostawy, w tym osób fizycznych, takich, które jak wskazuje w opisie stanu faktycznego Wnioskodawczyni, będą zasiedlone po raz pierwszy co najmniej 2 lata przed nabyciem przedmiotowych nieruchomości przez Spółkę, przez jednego z ich poprzednich właścicieli, jednocześnie takich, które przed ich dostawą będą przez Spółkę ulepszane a wartość ulepszeń, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, wyniesie więcej niż 30 % wartości początkowej a Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od ulepszeń - dostawa będzie traktowana zgodnie z ww. art. 2 pkt 14b ustawy jako dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia co oznacza, iż Spółka przy dostawie takich nieruchomości nie będzie mogła skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W związku z powyższym należy rozpatrzyć czy przedmiotowa dostawa zostanie objęta zwolnieniem wynikającym z ww. art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Jak wynika z treści wniosku, przy nabyciu nieruchomości Spółce nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku, a zatem zostanie spełniony warunek wynikający z art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a) ustawy, natomiast od wydatków poniesionych na ich ulepszenie, które wyniosą więcej niż 30 % wartości początkowej, Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku od poniesionych ulepszeń, co oznacza, iż nie zostanie spełniony warunek wynikający z art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b) ustawy. W związku z powyższym dostawa takich nieruchomości nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy. W tym miejscu należy zwrócić uwagę na zapis wynikający z art. 43 ust. 7a ustawy, który stanowi, iż warunku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. A zatem przy spełnieniu dyspozycji zawartych w powołanym art. 43 ust. 7a ustawy - dostawa takich nieruchomości będzie korzystać ze zwolnienia z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.