IPPP3/443-1188/12-2/IG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 27 listopada 2012 r. (data wpływu 30 listopada 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa (z wyłączeniem nieruchomości) jako czynności niepodlegającej opodatkowaniu VAT - jest prawidłowe.

W dniu 30 listopada 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa (z wyłączeniem nieruchomości) jako czynności niepodlegającej opodatkowaniu VAT.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, działający w formie jednoosobowego przedsiębiorstwa (dalej: Firma), prowadzi działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży w dwóch punktach handlowych następujących grup towarowych tj.: piece CO, artykułów techniki grzewczej, instalacyjnej oraz wyposażenia łazienek. Sprzedaż prowadzona jest dla instalatorów instalacji CO oraz osób fizycznych. Firma prowadzi działalność gospodarczą nieprzerwanie od 1994 r. W trakcie 18 letniego funkcjonowania Firma uzyskała pozycję solidnego partnera w biznesie. Jest szanowanym podmiotem zarówno u dostawców jak i odbiorców towarów i usług. Firma zbudowała długoletnią i trwałą bazę dostawców i odbiorców. Z dostawcami towarów ma podpisane stałe umowy, wynegocjowane znaczne rabaty z uwagi na wielkość obrotów oraz terminowość w spłacie swoich zobowiązań. Firma zna potrzeby swoich klientów, zapewniając im kompleksową obsługę sprzedając towary oraz świadcząc usługi na wysokim poziomie. Rzetelna i fachowa obsługa klientów sprawia, że pomimo ogólnokrajowego spowolnienia gospodarczego, Firma w 2012 r. realizuje sprzedaż towarów i usług na niezmienionym poziomie w stosunku do lat wcześniejszych. Niezwykłą wartością Firmy jest zdobyte przez lata zaufanie klientów oraz dostawców, zawarte z nimi umowy, stała baza dostawców i odbiorców, renoma i rozpoznawanie Firmy na rynku. Ze względu na szybki wzrost prowadzonej działalności gospodarczej, chęć pozyskania dodatkowego kapitału oraz stworzenie trwałego gospodarczo podmiotu, Firma zamierza przekształcić dotychczasową działalność prowadzoną w formie jednoosobowego przedsiębiorstwa w spółkę prawa handlowego. Przekształcenie jednoosobowego przedsiębiorstwa można dokonać m.in. przez wniesienie jego majątku do nowoutworzonej spółki prawa handlowego. Właściciel Firmy zamierza założyć spółkę prawa handlowego będącą Spółką Komandytowo-Akcyjną (dalej: S.K.A.) i wnieść do niej dotychczasową Firmę. Zmiana formy prawnej prowadzonej działalności ma umożliwić w przyszłości pozyskanie inwestorów zewnętrznych oraz stworzenie możliwości budowy programu motywacyjnego dla pracowników za pomocą narzędzia, jakim będą akcje, nie tracąc jednocześnie kontroli nad firmą.

Firma zamierza wnieść do nowo utworzonej Spółki Komandytowo Akcyjnej przedsiębiorstwo, przy czym w zakres wkładu niepieniężnego wchodzić będą w szczególności:

* oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo (nowe logo firmy TCH),

* własność ruchomości, w tym urządzeń, towarów, wyposażenia oraz inne prawa rzeczowe, ruchomości (w szczególności środki transportowe, w tym samochody ciężarowe i osobowe oraz wózki widłowe, urządzenia techniczne),

* wierzytelności, środki pieniężne, wartości niematerialne i prawne,

* księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej,

* baza klientów i dostawców Firmy wraz z warunkami handlowymi ustalonymi pomiędzy nimi a Spółką,

* prawa z umów i porozumień handlowych i innych, łączących Firmę z dostawcami i odbiorcami,

* tajemnice przedsiębiorstwa.

W związku z tym, iż w definicji przedsiębiorstwa zawartej w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) nie zostały wymienione zobowiązania, związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, przeniesienie zobowiązań nastąpi na podstawie odrębnych umów cywilnoprawnych. W wyniku wniesienia przedsiębiorstwa do nowo utworzonej Spółki Komandytowo Akcyjnej, Spółka ta przejmie dotychczasową strukturę organizacyjną Firmy. Z przedmiotu wkładu niepieniężnego wyłączone zostaną jedynie nieruchomości będące obecnie własnością Firmy (właściciela firmy jednoosobowej). W związku z tym, zakłada się zawarcie długoterminowych umów najmu pomiędzy Firmą a Spółką Komandytowo-Akcyjną w odniesieniu do tych części nieruchomości, które wykorzystywane są obecnie dla potrzeb prowadzenia działalności handlowej.

Pismem z dnia 17 grudnia 2012 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek informując, iż do nowo utworzonej Spółki Komandytowo-Akcyjnej przejdą także wszyscy pracownicy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wniesienie przez Firmę wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa (z wyłączeniem nieruchomości) będzie stanowiło czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym wniesienie przez Firmę wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa (z wyłączeniem nieruchomości) nie będzie stanowiło czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, gdyż w myśl art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr, 64, poz. 535 z późn. zm., dalej: ustawa o VAT) przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Z powołanego przepisu wynika, iż aport przedsiębiorstwa nie podlega ustawie o VAT.

Definicję przedsiębiorstwa zawiera art. 55 (1) k.c., który stanowi, że przedsiębiorstwo, to zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, obejmujący w szczególności składniki wymienione w tym przepisie. Definicja ta jest powszechnie stosowana dla określenia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Zasadność stosowania powołanego przepisu w kontekście przepisu art. 6 ustawy o VAT potwierdził m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w wyroku z dnia 29 stycznia 2009 r. (I SA/Ke 466/08), który w sentencji stwierdził, iż: "na potrzeby przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (ale też innych ustaw podatkowych), należy stosować definicję przedsiębiorstwa zawartą w art. 55 (1) k.c. W kontekście stosowania art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, art. 55 (1) k.c. stał się przepisem prawa podatkowego". Ponadto, do definicji przedsiębiorstwa zawartej w Kodeksie cywilnym odwołuje się wprost ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, a wynika to z treści art. 5a pkt 3 tej ustawy.

Należy ponadto mieć na uwadze treść art. 55 (2) Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Z przepisu tego wyraźnie wynika, że ustawodawca pozostawił stronom transakcji swobodę co do tego, które składniki przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej, a które z jej zakresu wyłączyć.

W tej kwestii Sąd Apelacyjny w Łodzi w wyroku z dnia 8 stycznia 1997 r. (sygn. akt I ACr 527/96), stwierdził, iż "Wyłączenie z przekazania poszczególnych składników jego mienia nie oznacza, że czynność prawna nie obejmuje zbycia przedsiębiorstwa (art. 55 (2) k.c.)". Taki pogląd wyrażają również inne sądy, urzędy, a także przedstawiciele doktryny. W doktrynie prawa powszechnie przyjmuje się, że w przedsiębiorstwie można wyróżnić składniki podstawowe i podrzędne, a zbycie przedsiębiorstwa musi obejmować owe elementy podstawowe. Ze względu na funkcjonalną jedność elementów składających się na przedsiębiorstwo, czynność prawna winna się odnosić przynajmniej do tej jego części, która kształtuje jego określoną działalność. Tak więc, dla zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu przedmiotowo - funkcjonalnym konieczne jest zbycie podstawowych składników tego przedsiębiorstwa oraz stworzenie nabywcy możliwości dalszego prowadzenia przedsiębiorstwa za pomocą tych składników, wraz z pozbawieniem zbywcy przedsiębiorstwa takich możliwości.

Niewątpliwie dla dalszego prowadzenia przedsiębiorstwa w dotychczasowym kształcie zasadnicze znaczenie ma przejęcie kluczowych "składników" przedsiębiorstwa, jakimi są prawa z wszelkich umów i porozumień handlowych, baza klientów i dostawców wraz z ustalonymi warunkami handlowymi, rozpoznawalna na rynku marka Firmy. Wyłączenie z transakcji dotyczyć będzie natomiast jedynie nieruchomości, tj. składników majątku, które nie są decydujące dla prowadzenia dotychczasowej działalności handlowej. Co więcej, Spółka Komandytowo-Akcyjna będzie miała zapewnioną możliwość dalszego korzystania z nieruchomości na podstawie umów najmu.

Warto w tym miejscu przytoczyć stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu wyrażone w decyzji z dnia 30 stycznia 2009 r. (ILPP2/443-1023/08-2/AD), który podkreślił, iż: "z całą stanowczością należy uznać, że własność nieruchomości nie jest niezbędna do prowadzenia działalności handlowej. Nieruchomości wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej można uzyskać w formie odpłatnego posiadania zależnego, tj. wynająć, wydzierżawić lub wyleasingować od innego podmiotu gospodarczego. Brak nieruchomości w majątku przedsiębiorstwa nie wpływa na funkcjonalne związki pomiędzy pozostałymi składnikami, które pozwalają na prowadzenie działalności". Należy w związku z powyższym podkreślić, iż wyłączenie wskazanego składnika majątku przedsiębiorstwa z zakresu czynności zbycia nie narusza charakteru przedsiębiorstwa jako całości zdolnej do dalszego efektywnego działania. Wyodrębnienie nieruchomości z przedsiębiorstwa nie spowoduje bowiem, iż nie będzie ono mogło realizować celów, do jakich zostało powołane i straci charakter przedsiębiorstwa. Własność nieruchomości ma drugorzędne znaczenie dla funkcjonowania przedsiębiorstwa handlowego.

Taka interpretacja kwestii wyłączenia składników majątku z przedmiotu aportu, którym jest przedsiębiorstwo została wyrażona również przez: Sąd Apelacyjny w Łodzi w wyroku z dnia 8 stycznia 1997 r. (sygn. akt I ACr 527/96); Sąd Apelacyjny w Katowicach w wyroku z dnia 17 stycznia 2006 r. (sygn. akt I ACa 2135/05); Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 17 października 2000 r., (sygn. akt I CKN 850/98); Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 8 kwietnia 2003 r. (sygn. akt IV CKN 51/01); Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 28 listopada 2006 r. (sygn. akt I FSK 267/06); R. T. Stroińskiego w publikacji "Zdolność aportowa przedsiębiorstwa" - ("Przegląd Prawa Handlowego" nr 11/97, str. 29); B. Sołtys w publikacji "Sytuacja prawna nieruchomości wchodzącej w skład przedsiębiorstwa" - ("Rejent" nr 2/96, str. 81). Należy zauważyć, iż powołane przepisy prawa podatkowego (art. 6 pkt 1 ustawy o VAT oraz art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) przewidują jednakowe skutki podatkowe zarówno w odniesieniu do transakcji, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo, jak i jego zorganizowana część. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa - w myśl art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - stanowi organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z powołanego przepisu wynika, iż podstawowym warunkiem uznania określonego zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest to, aby wystąpiły w nim zarówno składniki materialne jak i niematerialne, w tym zobowiązania. Zespół ten powinien umożliwiać prowadzenie na jego bazie niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego określone zadania. Ponadto, powinien być on wydzielony organizacyjnie i finansowo w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Zorganizowana cześć przedsiębiorstwa nie jest zatem jedynie "prostą" sumą składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań. Istotne jest to, aby te składniki były odpowiednio powiązane i umożliwiały samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej. Wskazane cechy zorganizowanej części przedsiębiorstwa wskazują na ścisłe powiązanie tego zespołu składników majątkowych z przedsiębiorstwem w rozumieniu art. 55 (1) Kodeksu cywilnego. Istotą każdego z wymienionych tworów prawnych jest bowiem zapewnienie ich właścicielowi możliwości realizacji w oparciu o nie samodzielnej działalności gospodarczej. W ocenie Spółki, przedmiot planowanego aportu należy uznać za przedsiębiorstwo. Jednak nawet w przypadku wystąpienia jakichkolwiek wątpliwości w zakresie tej kwalifikacji, powinien on być uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Niezależnie więc od tego czy przedmiot aportu zostanie zakwalifikowany jako przedsiębiorstwo, czy zostanie uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, wniesienie aportu będzie stanowiło - zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - czynność wyłączoną spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że w chwili obecnej obowiązuje tekst ustawy o podatku od towarów i usług opublikowany w Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.).

W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.