IPPP3/443-1162/09-2/MM - Moment powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT w związku z otrzymaniem kaucji gwarancyjnej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 7 grudnia 2009 r. (data wpływu 10 grudnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu otrzymania kaucji gwarancyjnej - jest prawidłowe.

W dniu 10 grudnia 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu otrzymania kaucji gwarancyjnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka S.A. (dalej "Spółka") prowadzi działalność gospodarczą w zakresie leasingu. Zgodnie z ogólnymi warunkami umów leasingu, Korzystający do dnia zakończenia umowy leasingu są zobowiązani do wpłaty na rzecz Spółki kwoty w równowartości wartości końcowej przedmiotu leasingu brutto. Kwota ta jest traktowana jako zapłata kaucji gwarancyjnej na zabezpieczenie uregulowania zobowiązania Korzystającego z tytułu wykupu przedmiotu leasingu.

Dopiero, gdy:

Umowa leasingu w tym zakresie zawiera następujące postanowienia:

"Korzystający jest zobowiązany do dnia zakończenia Umowy Leasingu do wpłaty na rzecz Finansującego kwoty w równowartości Wartości końcowej brutto. W przypadku, gdy w dniu zapłaty tej kwoty spełnione zostaną warunki powstania zobowiązania Finansującego do przyjęcia oferty korzystające go dotyczącej zakupu przedmiotu leasingu (tj. umowa leasingu jest zakończona, korzystający wywiązał się ze wszystkich zobowiązań z niej wynikających i Spółka nie otrzymała w ciągu 14 dni przed upływem zakończenia umowy leasingu pisemnej rezygnacji z nabycia przedmiotu leasingu), wówczas taka wpłata traktowana jest jako zapłata Wartości końcowej Jeżeli jednak w dniu zapłaty kwoty wskazanej w zdaniu poprzednim warunki powstania zobowiązania Finansującego do przyjęcia oferty korzystającego, nie są spełnione, wówczas taka wpłata traktowana jest jako zapłata kaucji Gwarancyjnej na zabezpieczenie uregulowania Wartości Końcowej. Finansujący przyjmując w późniejszym terminie ofertę korzystającego, może zaliczyć otrzymaną kwotę kaucji Gwarancyjnej na poczet zapłaty ceny sprzedaży Przedmiotu Leasingu. Kaucja Gwarancyjna może być ponadto zaliczona przez Finansującego w pierwszej kolejności na poczet wymagalnych należności Finansującego wobec korzystającego, w tym odsetek z tytułu opóźnień. W takim przypadku korzystający jest zobowiązany do uzupełnienia wysokości kaucji Gwarancyjnej tak, by odpowiadała Wartości Końcowej brutto".

Umowa sprzedaży przedmiotu leasingu jest zawierana po spełnieniu następujących warunków:

Oznacza to, że umowa sprzedaży zawierana jest w terminie późniejszym od dnia wpływu kaucji na rachunek bankowy Spółki i nie wcześniej niż w dniu spełnienia warunków określonych w umowie dla zaliczenia kaucji na poczet zapłaty Wartości Końcowej przedmiotu leasingu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W którym momencie powstaje po stronie Spółki powstaje obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług w związku z otrzymaniem przedmiotowej kaucji gwarancyjnej...

Zdaniem Spółki obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług w związku z otrzymaniem przez Spółkę kaucji gwarancyjnej powstaje w momencie spełnienia warunków określonych w umowie leasingu koniecznych dla uznania jej za zapłatę wartości końcowej przedmiotu leasingu, tj. w dniu kiedy poniższe warunki są spełnione łącznie:

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: "ustawa o VAT"), opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie zaś do przepisu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. W przypadku, gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem - stosownie do art. 29 ust. 2 ustawy o VAT - jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku.

Zgodnie z generalną zasadą, wyrażoną w art. 19 ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi. Jednocześnie ustawodawca zastrzegł, że od zasady tej istnieje szereg wyjątków określających szczególny moment powstania obowiązku podatkowego.

Jednym z takich wyjątków jest sytuacja, gdy przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek lub ratę, wówczas, na podstawie art. 19 ust. 11 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Przepisy ustawy o podatku o VAT nie zawierają definicji zaliczki, zadatku, przedpłaty, raty czy kaucji. Według Słownika Języka Polskiego PWN, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005 r.

Z przytoczonych definicji wynika, że zarówno zaliczka, zadatek, przedpłata, rata oraz kaucja wiążą się z przekazaniem środków pieniężnych do dyspozycji kontrahenta. Niemniej, należy zauważyć, że zarówno zaliczka, zadatek, przedpłata oraz rata wiążą się z wykonaniem przez jej otrzymującego określonego świadczenia przyszłego i w chwili wpływu zaliczane są co do zasady, na poczet wykonanej usługi bądź dostawy towaru. Rola kaucji jest zaś odmienna. Pełni ona bowiem funkcję gwarancji, zabezpieczenia wykonania pewnego świadczenia w przyszłości. Co do zasady, kaucja nie jest zaliczana na poczet ceny i co należy podkreślić, cechą charakterystyczną kaucji jest to, że wykorzystanie środków pieniężnych może nastąpić dopiero "w razie spełnienia określonych warunków". W związku z tym, zdaniem Spółki, do momentu, kiedy kaucja przestaje pełnić funkcję gwarancyjną (tj. do momentu wystąpienia okoliczności uzasadniających zaliczenie środków z kaucji na poczet należności z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług), nie stanowi ona obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. W konsekwencji, dzień wpływu kaucji gwarancyjnej na rachunek podatnika, nie powinien powodować obowiązku podatkowego w podatku VAT.

W sytuacji opisywanej przez Spółkę, kaucja gwarancyjna służy zabezpieczeniu roszczeń finansowych Spółki związanych z umową leasingu. Ponadto, stanowi dla Spółki gwarancję, iż Korzystający po zakończeniu umowy zakupi od Spółki przedmiot leasingu. Przedmiotowa kaucja przestaje pełnić funkcję gwarancyjną dopiero, gdy umowa leasingu zostaje zakończona i Korzystający wywiąże się ze wszystkich zobowiązań z niej wynikających. Spółka dokonuje wówczas zaliczenia przedmiotowej kaucji na poczet ceny wykupu przedmiotu leasingu.

W związku z tym, zdaniem Spółki, dopiero w momencie dokonania takiego zaliczenia powstaje obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług. W tym dniu następuje bowiem otrzymanie przez Spółkę części należności przed zawarciem umowy sprzedaży przedmiotu leasingu.

Przyjęcie odmiennego stanowiska, tj. uznanie, że dzień wpływu kaucji na rachunek Spółki kreuje obowiązek podatkowy po stronie Spółki, mogłoby skutkować podwójnym opodatkowaniem wartości otrzymanej kaucji. Należy zauważyć bowiem, że zgodnie z umową leasingu, kwota kaucji może być zaliczona przez Spółkę na poczet wymagalnych należności Spółki z tytułu umowy leasingu, które zostały już wcześniej opodatkowane podatkiem VAT (na podstawie art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy o VAT).

Stanowisko Spółki znajduje również potwierdzenie w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 4 listopada 2009 r. sygn. ITPP1/443-771/09/KM, w której stwierdzono, że w sytuacji, gdy podatnik otrzymuje środki pieniężne (należność) w wyniku przekształcenia części otrzymanej wcześniej kaucji gwarancyjnej w zapłatę za świadczoną usługę - w odniesieniu do tak otrzymanej kwoty powstanie obowiązek podatkowy w momencie zadysponowania o danym zaliczeniu (przekwalifikowaniu).

Biorąc pod uwagę powyższe, należy uznać, że obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstaje w dniu, w którym zgodnie z umową leasingu spełnione są warunki umożliwiające zaliczenie kaucji na poczet ceny wykupu przedmiotu leasingu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.