IPPP3/443-1144/13-4/SM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 26 listopada 2013 r. (data wpływu 28 listopada 2013 r.), uzupełnionym w dniu 7 stycznia 2014 r. (data wpływu 9 stycznia 2014 r.) w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 23 grudnia 2013 r. (skutecznie doręczone w dniu 30 grudnia 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania otrzymanej części kaucji gwarancyjnej - jest prawidłowe.

W dniu 28 listopada 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania otrzymanej części kaucji gwarancyjnej.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 7 stycznia 2014 r., złożonym w dniu 7 stycznia 2014 r. (data wpływu 9 stycznia 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 23 grudnia 2013 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (zgodnie z uzupełnieniem z dnia 7 stycznia 2014 r.):

Sp. z o.o., na rzecz którego Wnioskodawca wykonywał w ramach konsorcjum z firmą D. Sp. z o.o. w roku 2009 roboty budowlane, dokonał w dniu 30 października 2013 r. częściowej płatności na konto Wnioskodawcy 50.000 zł z faktury Wnioskodawcy z dnia 4 listopada 2009 r. opiewającej na kwotę 215.478,54 zł. Ww. faktura stanowiła w całości zabezpieczenie gwarancji na roboty budowlane z terminem ważności do września 2014 r.

Na mocy wzajemnego Porozumienia zawartego w dniu 7 października 2013 r. ww. kontrahent, tj. firma F. przejął na siebie w całości zobowiązania gwarancyjne Spółki w zamian za bezzwrotne zatrzymanie z faktury kwoty 165.478,54 zł oraz za zwolnienie pozostałej kwoty kaucji gwarancyjnej w wysokości 50.000 zł. Jako lider konsorcjum Spółka przekazała w dniu 17 listopada 2013 r. 50% tej kwoty, tj. 25.000 zł partnerowi konsorcjalnemu - firmie D. Sp. z o.o. z Rybnika na mocy odrębnego dwustronnego Porozumienia dotyczącego podziału kaucji gwarancyjnej. W okresie wystawienia faktury z dnia 4 listopada 2009 r. Spółka rozliczyła US należność z tytułu naliczonego podatku VAT, bez pomniejszania faktury o wysokość kaucji gwarancyjnej. Spółka uważa, iż od zwróconej Spółce częściowo kaucji gwarancyjnej w wysokości 50.000 zł (pomniejszonej o 25.000 zł przekazane partnerowi konsorcjalnemu) nie ma obowiązku dokonywania korekty podatku VAT, gdyż zwrot kaucji wynikający z umowy stron jest neutralny podatkowo i stanowi jedynie sposób rozliczeń finansowych.

W uzupełnieniu z dnia 7 stycznia 2014 r. Spółka poinformowała, że roboty budowlane zostały wykonane na rzecz Zamawiającego w 2009 r. przez konsorcjum dwóch firm, w którym Spółka pełniła rolę lidera. Gwarancja na ww. roboty opiewała na 5 lat z terminem upływającym we wrześniu 2014 r. Zabezpieczeniem ww. gwarancji była kwota brutto wynikająca z wystawionej przez Spółkę faktury VAT z dnia 4 listopada 2009 r. za roboty budowlane. Kaucja gwarancyjna określona kwotowo w Umowie o Roboty Budowlane nie była w ww. fakturze osobno wyodrębniona w rubrykach: "Nazwa towaru lub usługi" ani w "kwota do zapłaty"- stąd uwaga Spółki o "rozliczeniu z US podatku VAT bez pomniejszania faktury o wysokość kaucji gwarancyjnej".

Podatek VAT został rozliczony i odprowadzony do US łącznie od wszystkich faktur wystawionych przez Spółkę w listopadzie 2009 r., w tym od faktury X/52.

Kontrola techniczna stanu robót wykazała, iż w okresie gwarancji, tj. do 2014 r. niezbędne będą naprawy ujawnionych usterek. Ponieważ firma "D." będąca partnerem konsorcjalnym Spółki znajduje się aktualnie w upadłości likwidacyjnej, a Spółka jest w bardzo złej kondycji ekonomicznej i zawiesiła działalność wykonawczą, Zamawiający mając świadomość nieskuteczności wezwania Spółki do naprawy usterek zawarł z nią Porozumienie, iż przejmie na siebie zobowiązania gwarancyjne w zamian za bezzwrotne zatrzymanie części kaucji z faktury w wysokości 165.478,54 zł i wypłacenie Spółce pozostałej kwoty faktury w wysokości 50.000 zł.

Porozumienie zawarte z Zamawiającym zawiera klauzulę, iż po dokonaniu ww. operacji strony zrzekają się wszelkich roszczeń wzajemnych.

Po otrzymaniu kwoty 50.000 zł. Spółka przekazała 50% zwróconej kaucji, tj. 25.000 zł syndykowi reprezentującemu upadłego partnera konsorcjalnego i zawarła z nim analogiczne Porozumienie o ostatecznym rozliczeniu Umowy Konsorcjalnej i zrzeczeniu się wzajemnych roszczeń.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (na podstawie uzupełnienia z dnia 7 stycznia 2014 r.):

Czy od zwróconej przed terminem części kaucji gwarancyjnej Spółka powinna odprowadzić podatek VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko sformułowane w uzupełnieniu z dnia 7 stycznia 2014 r.):

Kwota 25.000 zł pozostająca do dyspozycji Spółki, wpłacona przez Zamawiającego została potraktowana jako rozliczenie rozrachunków i Spółka nie musi odprowadzać od tej kwoty podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (...) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Z postanowień art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W myśl art. 19 ust. 4 ustawy, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

W świetle art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d ustawy, obowiązek podatkowy w przypadku usług budowlanych lub budowlano-montażowych powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania tych usług.

Powyższy przepis oznacza, że w przypadku świadczenia usług budowlanych lub budowlano-montażowych, dla prawidłowego określenia momentu powstania obowiązku podatkowego, istotne znaczenie ma uiszczenie zapłaty (całości lub części) za wykonaną usługę, a także zidentyfikowanie momentu, w którym usługa została wykonana. Należy zauważyć, że zakończenie świadczenia usługi jest drugim, po zapłacie, terminem mającym wpływ na moment powstania obowiązku podatkowego. Na podatniku ciąży więc obowiązek rozpoznania obowiązku podatkowego, jeżeli po zakończeniu wykonywania usługi (w terminie do 30 dni) otrzymał jakąkolwiek płatność na poczet jej wykonania. Zatem, jeżeli dana płatność nie stanowi całości ustalonej ceny, obowiązek podatkowy powstaje w takim przypadku tylko w odniesieniu do kwoty otrzymanej. Jeżeli jednak od wykonania usługi upłynęło 30 dni, a podatnik nie otrzymał pozostałej części zapłaty z tytułu jej świadczenia (lub w ogóle brak tej płatności), to i tak obowiązek podatkowy od nieuregulowanej części (czy całości) należności powstaje zawsze 30. dnia od dnia wykonania usługi, niezależnie od tego czy zapłata nastąpiła po upływie wskazanego przepisem terminu.

Z opisu stanu faktycznego przedstawionego w złożonym wniosku wynika, że w 2009 r. zostały wykonane roboty budowlane na rzecz Zamawiającego przez konsorcjum dwóch firm, w którym Spółka pełniła rolę lidera. Gwarancja na ww. roboty opiewała na 5 lat z terminem upływającym we wrześniu 2014 r. Zabezpieczeniem ww. gwarancji była kwota brutto wynikająca z wystawionej przez Spółkę faktury VAT z dnia 4 listopada 2009 r. za roboty budowlane na kwotę 215.478,54 zł. Kaucja gwarancyjna określona kwotowo w Umowie o Roboty Budowlane nie była w ww. fakturze osobno wyodrębniona w rubrykach: "Nazwa towaru lub usługi" ani w "kwota do zapłaty".

Podatek VAT został rozliczony i odprowadzony do US łącznie od wszystkich faktur wystawionych przez Spółkę w listopadzie 2009 r., w tym od faktury.

Kontrola techniczna stanu robót wykazała, że w okresie gwarancji, tj. do 2014 r. niezbędne będą naprawy ujawnionych usterek. Ponieważ firma "D." będąca partnerem konsorcjalnym Spółki znajduje się aktualnie w upadłości likwidacyjnej, a Spółka jest w bardzo złej kondycji ekonomicznej i zawiesiła działalność wykonawczą, Zamawiający mając świadomość nieskuteczności wezwania Spółki do naprawy usterek zawarł z nią Porozumienie, że przejmie na siebie zobowiązania gwarancyjne w zamian za bezzwrotne zatrzymanie części kaucji z faktury w wysokości 165.478,54 zł i wypłacenie Spółce pozostałej kwoty faktury w wysokości 50.000 zł.

Porozumienie zawarte z Zamawiającym zawiera klauzulę, że po dokonaniu ww. operacji strony zrzekają się wszelkich roszczeń wzajemnych.

Po otrzymaniu kwoty 50.000 zł. Spółka przekazała 50% zwróconej kaucji, tj. 25.000 zł syndykowi reprezentującemu upadłego partnera konsorcjalnego i zawarła z nim analogiczne Porozumienie o ostatecznym rozliczeniu Umowy Konsorcjalnej i zrzeczeniu się wzajemnych roszczeń.

Wątpliwości Spółki dotyczą obowiązku odprowadzania podatku VAT od zwróconej przed terminem części kaucji gwarancyjnej.

Wskazać należy, że w prawodawstwie polskim obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Zasada ta ma również zastosowanie na gruncie prawa podatkowego. W związku z tym, przy ustalaniu wysokości należności ustawodawca nie ingeruje w sferę podejmowania decyzji, jaka ma być ustalona przez strony cena transakcji.

Z ww. przepisów wynika, że obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku, która obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej.

W opisanej powyżej sprawie podstawą opodatkowania była zatem cała kwota należna Spółce za wykonanie usługi budowlanej, potwierdzona fakturą VAT z dnia 4 listopada 2009 r., pomniejszona o kwotę podatku należnego. Bez znaczenia jest fakt zatrzymania przez Zamawiającego tytułem kaucji gwarancyjnej kwoty brutto wynikającej z tej faktury na okres 5 lat z terminem upływającym w miesiącu wrześniu 2014 r. Pomimo faktu, że Spółka nie otrzymała należności z faktury, obowiązek podatkowy z tytułu wykonanych w 2009 r. robót budowlanych, w myśl art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d ustawy powstał nie później niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania usługi. Zatem Spółka postąpiła prawidłowo rozliczając i odprowadzając podatek od towarów i usług od wszystkich faktur wystawionych w listopadzie 2009 r., w tym również od faktury. W konsekwencji, zwróconej przed terminem części kaucji gwarancyjnej w wysokości 50.000 zł (z której kwota 25.000 zł została zwrócona syndykowi reprezentującemu upadłego partnera konsorcjum, a pozostała część w wysokości 25.000 zł zatrzymana do jej dyspozycji), raz już opodatkowanej, Spółka nie będzie miała obowiązku ponownie opodatkować podatkiem od towarów i usług.

Stanowisko jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.