IPPP3/443-1135/12-4/RD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 6 listopada 2012 r. (data wpływu 12 listopada 2012 r.), uzupełnionym w dniu 4 lutego 2013 r. (data wpływu 6 lutego 2013 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 23 stycznia 2013 r. (skutecznie doręczone w dniu 29 stycznia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w momencie wpływu faktury korygującej do Centrum Archiwizującego

* w przypadku zawarcia umowy z kontrahentem - jest nieprawidłowe,

* w przypadku, gdy umowa nie została zwarta z kontrahentem - jest prawidłowe.

W dniu 12 listopada 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w momencie wpływu faktury korygującej do Centrum Archiwizującego.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 31 stycznia 2013 r., złożonym w dniu 4 lutego 2013 r. (data wpływu 6 lutego 2013 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 23 stycznia 2013 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej "Spółka") jest właścicielem sieci sklepów z artykułami do majsterkowania, budowy, remontu i urządzania domu, pielęgnowania ogrodu, etc. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej towarów. Ze względu na skalę prowadzonej działalności gospodarczej Spółka podejmuje współpracę z liczną grupą kontrahentów będących dostawcami towarów i usług. Współpraca z dużą ilością kontrahentów, jak również skala prowadzonej przez Spółkę działalności, powoduje, że liczba dokumentów księgowych (faktur VAT, faktur korygujących, not księgowych, etc.) wymienianych między Spółką a jej kontrahentami jest bardzo duża (miesięcznie Spółka otrzymuje średnio ok. 175.000 dokumentów księgowych od swoich kontrahentów).

W celu usprawnienia procesów akceptacji poszczególnych faktur, księgowania, jak również w celu ograniczenia kosztów, Spółka postanowiła wdrożyć system pozwalający na przetwarzanie otrzymywanych przez Spółkę dokumentów księgowych w wersji papierowej na dokumenty, które będą mogły być przesyłane w formie elektronicznej. Oryginały otrzymywanych przez Spółkę dokumentów księgowych będą skanowane przez wyspecjalizowany podmiot zewnętrzny (dalej "Centrum Archiwizujące" lub "Centrum"). Centrum posiada bowiem niezbędne w tym celu zaplecze techniczne (profesjonalne urządzenia skanujące) oraz kadrowe. Powierzenie masowego skanowania dokumentów wyspecjalizowanemu w tej dziedzinie podmiotowi nie tylko usprawni proces skanowania (Centrum będzie robiło to efektywniej niż sama Spółka), ale również ograniczy koszty z tym związane (Spółka uniknie wydatków na nabycie urządzeń oraz kosztów związanych z oddelegowaniem do tego rodzaju czynności własnych pracowników).

Centrum Archiwizujące - po otrzymaniu i zeskanowaniu dokumentów nadesłanych przez kontrahentów Spółki - będzie na bieżąco przesyłało Spółce elektroniczne wersje zeskanowanych faktur. Odpowiednie księgowania będą dokonywane przez pracowników działu księgowości Spółki już w oparciu o elektroniczne wersje dokumentów.

Spółka poprosi swoich kontrahentów, aby dokumenty księgowe były przez nich wysyłane bezpośrednio na adres Centrum Archiwizującego. (Dokumenty księgowe będą mogły być wysyłane również na adres elektroniczny Centrum Archiwizującego, o ile dany kontrahent wystawiać będzie e - faktury). Należy przy tym rozpatrzeć dwa przypadki:

1. Jeśli Spółka ma zawartą z danym kontrahentem umowę (w szczególności umowę ramową o długoterminowej współpracy gospodarczej) to zmieni postanowienia tej umowy przez podpisanie stosownego aneksu (dalej "Aneks"). W Aneksie tym Spółka zobowiąże kontrahenta do przesyłania wszelkich dokumentów księgowych dotyczących Spółki bezpośrednio na adres Centrum Archiwzującego. Ponieważ odpowiednie potwierdzenie otrzymania faktury korygującej przez Spółkę ma istotne znaczenie zarówno dla kontrahentów, jak i dla samej Spółki (w szczególności w wypadku korekty faktur "in minus") w Aneksie uzgodnione zostaną też zasady potwierdzania faktu, otrzymania faktury korygującej przez Spółkę. Zgodnie z Aneksem za dzień otrzymania przez Spółkę Faktury korygującej będzie uznawany dzień w którym Spółka prześle kontrahentowi odpowiednią informację w formie elektronicznej. Potwierdzeniem otrzymania przez Spółkę faktury korygującej będzie zatem wyłącznie potwierdzenie przesłane w formie elektronicznej z określonego w Aneksie adresu email na wskazany przez kontrahenta w Aneksie adres email. Potwierdzenia te Spółka będzie wysyłać

- co do zasady - raz w tygodniu, w żadnym wypadku nie rzadziej niż trzy razy w miesiącu Dopiero w dniu otrzymania potwierdzenia w wersji elektronicznej kontrahent Spółki będzie mógł uznać, że faktura korygująca została przez Spółkę otrzymana.

2. Jeśli Spółka nie będzie miała zawartej z danym kontrahentem umowy jedynie poprosi go listownie o przesyłanie dokumentów księgowych na adres Centrum Archiwizującego. Nie będzie jednak między Spółką a kontrahentem istnieć żadna umowa, która oficjalnie zobowiązywałaby kontrahenta do wysyłania dokumentów księgowych na adres Centrum Archiwizującego i która określałaby sposób potwierdzania przez Spółkę faktu otrzymana faktury korygującej. Innymi słowy sposób potwierdzania odbioru faktur korygujących nie będzie między Spółką a kontrahentem oficjalnie uzgodniony. Mimo to - również i w tym wypadku - Spółka będzie przesyłać kontrahentom potwierdzenie odbioru faktur korygujących na zasadach analogicznych jak opisane w pkt 1 powyżej.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca m.in. wskazał, iż składając wniosek o interpretację indywidualną Spółka zwróciła się z prośbą o odpowiedź "który dzień Spółka powinna uznać za dzień otrzymania faktury korygującej" w opisanych we wniosku sytuacjach. Jednocześnie Spółka zaznaczyła, że przedmiotem jej wątpliwości jest treść art. 86 ust. 10a ustawy o Podatku od towarów i usług (dalej "Ustawa VAT"). Z uwagi na prośbę organu podatkowego wyrażoną w wezwaniu znak IPPP3/443-1135/12-2/RD Spółka niniejszym pragnie doprecyzować zadane pytania. Z uwagi na przeredagowanie pytań Spółka przedstawia własną odpowiedź na pytania (własne stanowisko w sprawie).

W związku z powyższym zadano następujące pytania ostatecznie sprecyzowane w uzupełnieniu do wniosku:

1. W którym okresie rozliczeniowym Spółka jest zobowiązana do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktury korygującej wystawionej przez kontrahenta (zakładając, że Spółka obniżyła w jednym ze wcześniejszych okresów rozliczeniowych kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturze pierwotnej, której korekta dotyczy) w przypadku, gdy kontrahent wysyła fakturę korygującą (w wersji papierowej lub w formie elektronicznej), a z umowy zawartej z kontrahentem (lub Aneksu do tej umowy) wynika, że za dzień otrzymania przez Spółkę faktury korygującej będzie uznawany dzień, w którym Spółka prześle kontrahentowi odpowiednią informację w formie elektronicznej. Innymi słowy Spółka prosi o wyjaśnienie, który okres rozliczeniowy - zgodnie z art. 86 ust. 10a Ustawy VAT - Spółka powinna uznać za okres, w którym dochodzi do otrzymania faktury korygującej w przypadku, gdy z umowy zawartej z kontrahentem (lub Aneksu do tej zimowy) wynika, że za dzień otrzymania przez Spółkę faktury korygującej będzie uznawany dzień, w którym Spółka przesyła kontrahentowi odpowiednią informację w formie elektronicznej.

2. W którym okresie rozliczeniowym Spółka jest zobowiązana do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktury korygującej wystawionej przez kontrahenta (zakładając, że Spółka obniżyła w jednym ze wcześniejszych okresów rozliczeniowych kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturze pierwotnej, której korekta dotyczy) w przypadku, gdy kontrahent wysyła fakturę korygującą (w wersji papierowej lub w formie elektronicznej), a Spółka nie zawarła z kontrahentem umowy precyzującej, który dzień będzie uznawany za dzień otrzymania faktury korygującej przez Spółkę. Innymi słowy Spółka prosi o wyjaśnienie, który okres rozliczeniowy - zgodnie z art. 86 ust. 10a Ustawy VAT - Spółka powinna uznać za okres, w którym dochodzi do otrzymania faktury korygującej w przypadku, gdy Spółka nie zawarła z kontrahentem umowy precyzującej który dzień będzie uznawany za dzień otrzymania faktury korygującej przez Spółkę.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad.1

Spółka uważa, że jest zobowiązana do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktury korygującej wystawionej przez kontrahenta (zakładając, że Spółka obniżyła w jednym ze wcześniejszych okresów rozliczeniowych kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturze pierwotnej, której korekta dotyczy) w okresie rozliczeniowym obejmującym dzień, w którym Spółka przesyła kontrahentowi informację elektroniczną o otrzymaniu faktury korygującej.

Innymi słowy Spółka uważa, że jeśli z umowy zawartej z kontrahentem (lub Aneksu do tej umowy) wynika, że za dzień otrzymania przez Spółkę faktury korygującej będzie uznawany dzień, w którym Spółka przesyła kontrahentowi odpowiednią informację w formie elektronicznej to ten właśnie dzień (tekst jedn.: dzień przesłania kontrahentowi informacji elektronicznej o otrzymaniu faktury korygującej przez Spółkę) powinien być uznany za dzień otrzymania faktury korygującej przez Spółkę w rozumieniu art. 86 ust. 10a Ustawy VAT.

Ad. 2

Spółka uważa, że jest zobowiązana do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktury korygującej wystawionej przez kontrahenta (zakładając, że Spółka obniżyła w jednym ze wcześniejszych okresów rozliczeniowych kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturze pierwotnej, której korekta dotyczy) w okresie rozliczeniowym obejmującym dzień, w którym faktura korygująca wpłynęła do Centrum Archiwizującego.

Innymi słowy Spółka uważa, że jeśli Spółka nie zawarła z kontrahentem umowy precyzującej, który dzień będzie uznawany za dzień otrzymania faktury korygującej przez Spółkę, wówczas należy uznać, że faktura korygująca jest otrzymana - w rozumieniu art. 86 ust. 10a Ustawy VAT - w dniu jej wpływu do Centrum Archiwizującego.

Zgodnie z art. 86 ust. 10a Ustawy VAT, w przypadku gdy nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, o której mowa w art. 29 ust. 4a lub 4c, jest on obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym tę korektę faktury otrzymał. Jeżeli podatnik nie obniżył kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturze, której korekta dotyczy, a prawo do takiego obniżenia mu przysługuje, zmniejszenie kwoty podatku naliczonego uwzględnia się w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonuje tego obniżenia.

Termin "otrzymanie" nie został zdefiniowany w Ustawie VAT ani w rozporządzeniach wykonawczych. Ustalenie momentu otrzymania przez Spółkę faktury korygującej ma jednak istotne znaczenie zarówno dla samej Spółki jak i dla jej kontrahenta,

Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 10a Ustawy VAT faktura korygująca "in minus" wystawiona przez kontrahenta na rzecz Spółki powinna być ujęta przez Spółkę w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana. Kontrahent - zgodnie z art. 29 ust. 4a Ustawy VAT- powinien natomiast pomniejszyć VAT należny wynikający z wystawionej faktury korygującej w miesiącu jej otrzymania przez Spółkę. Ustawodawca zakładał zatem, że nabywca towarów lub usług pomniejszy VAT naliczony wynikający z otrzymanej faktury korygującej w tym samym momencie, w którym ich sprzedawca pomniejszy VAT należny. Momentem obustronnych korekt podatku VAT ma być okres rozliczeniowy, w którym faktura korygująca "in minus" została otrzymana przez nabywcę towarów lub usług

Skoro otrzymanie faktury korygującej pociąga za sobą tak doniosłe konsekwencje podatkowe zarówno dla Spółki, jak i dla jej kontrahenta nie powinna dziwić chęć umownego rozstrzygnięcia wątpliwości, jakie mogą się w tym kontekście tworzyć w toku wzajemnej współpracy. Skoro w umowie cywilnoprawnej można uregulować zasady wystawiania faktur, czy ich doręczania, to bez wątpienia można też ustalić zasady obowiązujące przy doręczaniu faktur korygujących. Można również uzgodnić co obie strony umowy będą uznawać za dowód potwierdzający fakt otrzymania faktury korygującej przez Spółkę.

Zgodnie z art. 3531 kodeksu cywilnego strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. "Uregulowanie z art. 3531 dotyczy swobody kształtowania treści stosunku prawnego. Jednakże swoboda umów obejmuje również inne jeszcze elementy, a mianowicie: swobodę decyzji samym zawarciu umowy, swobodę wyboru kontrahenta swobodę formy, w jakiej ma być zawarta umowa (por. uzasadnienie do uchw. SN (PSIC) z 28 kwietnia 1995 r. III CZP 166/94, OSN 1995, Nr 10 poz. 135)," - tak M. Safjan (K. Pietrzykowski - red.) w Kodeks cywilny. Tom I. Komentarz do artykułów 1-44911, s. 832, Warszawa 2005.

Z uwagi na powyższe należy stwierdzić, że postanowienia dotyczące sposobu potwierdzania otrzymania faktury korygującej, które zostaną wprowadzone w drodze Aneksu do umów zawartych pomiędzy Spółką a jej kontrahentami, powinny być uznane za obowiązujące. Takie postanowienia powinny być respektowane również przez organy podatkowe. Organy podatkowe nie powinny odmawiać takim zapisom skuteczności zwłaszcza dlatego, że postanowienia umowne będą wiążące zarówno dla Spółki, jak i dla jej kontrahentów.

Spółka raz jeszcze pragnie zauważyć, że art. 86 ust. 10a Ustawy VAT, na co wskazuje jego treść, jest skorelowany z art. 29 ust. 4a wskazanej Ustawy. Zawartość normy prawnej, wyinterpretowanej z treści art. 29 ust. 4a w związku z art. 86 ust. 10a Ustawy VAT wskazuje zatem na bezpośrednie powiązanie czynności - z jednej strony otrzymania faktury, a z drugiej potwierdzenia tego otrzymania. Powinnością nabywcy towarów (Spółki) jest bowiem - po otrzymaniu faktury korygującej - poinformowanie kontrahenta o tym fakcie tak, aby umożliwić mu pomniejszenie podstawy opodatkowania i tym samym dostosowanie kwoty podatku należnego do faktycznego przebiegu zdarzeń gospodarczych, w których oba podmioty uczestniczą.

W konsekwencji Spółka uważa, że jeśli z umowy zawartej z kontrahentem (lub Aneksu do tej umowy) wynikać będzie, że za dzień otrzymania przez Spółkę faktury korygującej będzie uznawany dzień, w którym Spółka przesyła kontrahentowi odpowiednią informację w formie elektronicznej to ten właśnie dzień (tekst jedn.: dzień przesłania kontrahentowi informacji i elektronicznej o otrzymaniu faktury korygującej przez Spółkę) powinien być uznany za dzień otrzymania faktury korygującej przez Spółkę.

Spółka pragnie też zauważyć, że na pewną dowolność w zakresie spełnienia wymogów potwierdzenia odbioru faktury korygującej wskazywał Minister Finansów w sprawie zakończonej wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 26 stycznia 2012 r. w sprawie C-588/10 Minister Finansów przeciwko Kraft Foods Polska S.A.:

"Rzeczpospolita Polska wskazała przed Trybunałem, że sporny w postępowaniu krajowym wymóg z jednej strony ma zastosowanie wyłącznie do transakcji krajowych, a z drugiej strony nie jest z nim związany żaden warunek co do formy i w związku z tym może zostać on spełniony przy użyciu każdego stosownego środka".

Warto też podkreślić, że organy podatkowe w wydawanych interpretacjach podatkowych podkreślają, że sposób potwierdzania faktu otrzymania faktury korygującej może być dowolny. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi:

"Ustawodawca nie sprecyzował, w jakiej formie nabywca ma dokonać potwierdzenia odbioru faktury korygującej. Potwierdzenie faktu otrzymania przez nabywcę towarów i usług faktury korygującej, może być dokonane w dowolnej formie, np. poprzez zwrotne potwierdzenie odbioru wysłanej pocztą - w formie listu poleconego - przesyłki zawierającej fakturę korygującą, może to być odrębne pisemne potwierdzenie faktu otrzymania faktury korygującej, również w formie elektronicznej lub przesłana zwrotnie kopia podpisanej faktury korygującej. Zatem żaden przepis nie określa specjalnej formy, w jakiej potwierdzenie odbioru faktury korygującej byłoby wymagane. Istotne jest, aby sprzedawca towarów lub usług dla celów rozliczenia podatku należnego od sprzedaży posiadał informację, z której jednoznacznie wynika, iż nabywca otrzymał fakturę korygującą sprzedaż (...) Mając na uwadze powyższy opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, iż w przypadku gdy przedstawione przez Wnioskodawcę formy potwierdzeń odbioru faktur korygujących będą zapewniać możliwość ustalenia w sposób jednoznaczny zarówno daty otrzymania faktury korygującej przez nabywcę, jak również daty otrzymania przez wystawcę faktury korygującej potwierdzenia otrzymania tej faktury korygującej to uznać je należy za wystarczającego celów rozliczenia podatku VAT z tych dokumentów. Wobec powyższego Spółka będzie miała prawo do obniżenia podstawy opodatkowania". - interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 20 sierpnia 2012 r., znak IPTPP4/443- 377/12-3/UNr.

Analogiczny pogląd wyrażony został w innych interpretacjach por. np.

* Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 sierpnia 2012 r., znak IPPP2/443-476/12-2/MM;

* Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 lipca 2012 r., znak IPPP2/443-465/12-2/KOM;

* Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 czerwca 2012 r., znak IPPP3/443-312/12-2/LK;

* Interpretacja Dyrektora Iżby Skarbowej w Łodzi z dnia 25 kwietnia 2012 r., znak IPTPP2/443-92/12-4/JN;

* Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 kwietnia 2012 r., znak IPPP1/443-64/12-4/Igo.

Na marginesie Spółka pragnie wyjaśnić, że przepisem wymagającym interpretacji w jej ocenie jest wyłącznie art. 86 ust. 10a Ustawy VAT. Spółka pragnie jednak uprzejmie zwrócić uwagę organowi podatkowemu, że z dniem 1 stycznia 2013 r., weszło w życie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2012 r. w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej. W rozporządzeniu tym istotnie zliberalizowano zasady przesyłania faktur w formie elektronicznej.

Ponieważ w opisie stanu faktycznego Spółka zaznaczyła, że dokumenty księgowe mogą być wysyłane przez kontrahentów na adres elektroniczny Centrum Archiwizującego (o ile dany kontrahent wystawiać będzie e-faktury) Spółka uważa, że przy wydawaniu interpretacji należałoby wziąć pod uwagę zliberalizowane stanowisko Ministerstwa Finansów dotyczące zasad wysyłania i przyjmowania faktur w formie elektronicznej.

W uzasadnieniu do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2012 r. stwierdzono wyraźnie, że szczegółowe zasady przesyłania faktur elektronicznych pozostają w gestii stron umowy. Zdaniem Spółki potwierdza to dodatkowo możliwość zawarcia z kontrahentem umowy celem uregulowania zasad przesyłania i odbierania wszelkich dokumentów księgowych, w tym faktur korygujących i stosowania się do postanowień takiej umowy regulujących zasady potwierdzania faktu otrzymania faktur korygujących.

W uzasadnieniu do pytania oznaczonego numerem 2 wnioskodawca wskazuje, iż zdaniem organów podatkowych za dzień otrzymania powinien być uważany dzień w którym korekta faktury została odebrana przez uprawnioną do tego osobę (osobę działającą za zgodą i w imieniu podatnika - np. upoważnionego pracownika lub też przedstawiciela). Jeśli co innego nie będzie wynikać z umowy zawartej między Spółką a jej kontrahentem należy przyjąć, że dniem otrzymania faktury korygującej jest dzień przesłania takiej faktury na adres wskazany przez Spółkę tj. adres Centrum Archiwizującego. Kontrahenci Spółki będą mogli bowiem domniemywać, że Centrum Archiwizujące jest upoważnione do odbioru dokumentów księgowych dotyczących Spółki. W związku z tym Spółka uważa, że jeśli nie ustali z kontrahentem w drodze umownej że za moment otrzymania faktury korygującej uznawane będzie dopiero przesłanie przez Spółkę odpowiedniego potwierdzenia w formie elektronicznej - za dzień otrzymania faktury korygującej przyjmować należy dzień jej wpływu do Centrum Archiwizującego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

* nieprawidłowe w zakresie zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w momencie wpływu faktury korygującej do Centrum Archiwizującego w przypadku zawarcia umowy z kontrahentem,

* prawidłowe w zakresie zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w momencie wpływu faktury korygującej do Centrum Archiwizującego w przypadku, gdy umowa nie została zwarta z kontrahentem.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Na podstawie art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Stosownie do art. 29 ust. 4a ustawy, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Na mocy art. 29 ust. 4b ustawy, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi nie stosuje się w:

Przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna (art. 29 ust. 4c ustawy).

Należy podkreślić, iż potwierdzenie odbioru faktury korygującej pełni istotną rolę w systemie podatku od towarów i usług opartym na metodzie fakturowej, gdyż zapobiega nieuzasadnionym obniżkom podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku u dostawcy.

Ponadto, faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Uregulowanie zawarte w art. 29 ust. 4a ustawy, ma na celu uniknięcie sytuacji, w której zmniejszenie podstawy opodatkowania i tym samym kwoty podatku należnego u sprzedawcy, nie znajduje odzwierciedlenia w zmniejszeniu kwoty podatku naliczonego u nabywcy towarów i usług. Podatek należny u sprzedawcy jest bowiem podatkiem naliczonym u nabywcy. Z powyższego wynika, że skoro będący podstawą opodatkowania obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych i prawnie dopuszczalnych rabatów, to czynność taka dokonywana przez sprzedawcę towarów i usług powoduje konieczność zmniejszenia kwoty podatku naliczonego u nabywcy. W przeciwnym razie dochodziłoby do obniżenia kwoty lub zwrotu podatku, który w rzeczywistości nie został zapłacony.

Oznacza to, że faktura korygująca musi dotrzeć do nabywcy, nabywca musi potwierdzić ten fakt, by wystawca miał możliwość obniżenia podatku należnego w związku z wystawieniem tej faktury. Dopiero posiadanie takiego potwierdzenia uprawnia sprzedawcę do stosownego obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego w rozliczeniu za dany okres rozliczeniowy, w którym otrzyma potwierdzenie odbioru faktury przez nabywcę.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi:

* z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Ustawodawca, na podstawie art. 86 ust. 2 od pkt 2 do pkt 6 oraz ust. 7b do ust. 9 odniósł się do prawa do odliczenia przez podatnika podatku naliczonego z tytułu innych transakcji, w przepisach tych wskazanych.

Co do zasady, zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 ww. ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

W myśl art. 86 ust. 10a ustawy w przypadku gdy nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, o której mowa w art. 29 ust. 4a lub 4c, jest on obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym tę korektę faktury otrzymał. Jeżeli podatnik nie obniżył kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturze, której korekta dotyczy, a prawo do takiego obniżenia mu przysługuje, zmniejszenie kwoty podatku naliczonego uwzględnia się w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonuje tego obniżenia.

Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych - art. 86 ust. 11 ustawy.

Zgodnie art. 86 ust. 12 ustawy o VAT, w przypadku otrzymania faktury, o której mowa w ust. 2 pkt 1 lit. a lub lit. c, przed nabyciem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel albo przed wykonaniem usługi, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje z chwilą nabycia prawa do rozporządzania towarem lub z chwilą wykonania usługi.

W myśl art. 86 ust. 12a, przepisu ust. 12 nie stosuje się do przypadków, gdy:

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego. - (art. 86 ust. 13 ustawy o VAT.

W świetle wyżej powołanych przepisów stwierdzić należy stwierdzić, że podatek naliczony w przypadku towarów i usług nabytych w obrocie krajowym (poza produktami rolnymi i usługami rolniczymi nabywanymi od rolnika ryczałtowego) wynika z faktur otrzymywanych przez podatnika. Jednocześnie prawo do odliczenia uzależnione jest od jego związku z czynnościami opodatkowanymi oraz od otrzymania przez podatnika faktury. Tak więc otrzymanie faktury, przy założeniu, że nabyte towary i usługi służą czynnościom opodatkowanym przez podatnika, oznacza zarówno powstanie prawa podatnika do odliczenia podatku, jak również wyznacza moment, począwszy, od którego możliwe jest zrealizowanie tego prawa.

Podkreślić należy, że decydujące znaczenie - dla powstania prawa do odliczenia czy też zmniejszenia kwoty podatku naliczonego i terminu jego realizacji - ma data otrzymania faktury bądź korekty faktury. Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia "otrzymania". W związku z tym, że przepisy nie określają sposobu rozumienia pojęcia "otrzymanie", w pierwszej kolejności sięgnąć należy do znaczenia słownikowego tego pojęcia. W myśl Słownika Języka Polskiego "otrzymanie" oznacza dostanie czegoś, bycie odbiorcą czegoś. Na podstawie definicji słownikowej nie można wyciągnąć jednoznacznych wniosków, że otrzymanie ma miejsce dopiero wówczas, gdy podatnik faktycznie wchodzi w fizyczne posiadanie czegoś, co otrzymuje (w tym przypadku faktury korygujcej). Słownikowe rozumienie zwrotu "otrzymać" nie zakłada bowiem wzięcia w dzierżenie dokumentu korekty faktury.

W związku z powyższym, kluczową kwestią jest określenie podmiotu upoważnionego do odbioru korekty faktury (w szerszym kontekście) jak również momentu otrzymania korekty faktury w kontekście osób ją odbierających. W niewielu bowiem przypadkach faktury, korekty faktury są odbierane przez samych podatników (w przypadku podatników - osób fizycznych), czy też są odbierane przez osoby działające w charakterze organów danego podatnika. Przyjąć należy, że otrzymaniem faktury, korekty faktury jest jej odebranie przez jakąkolwiek osobę, działającą w tym zakresie w imieniu i za wiedzą podatnika. I tak przykładowo, fakturą, korektą faktury otrzymaną będzie faktura odebrana przez pracownika spółki - podatnika, czy też przez członka rodziny podatnika - osoby fizycznej. Zatem błędnym byłoby założenie, że otrzymanie faktur, czy faktur korygujących następuje dopiero wówczas, gdy Spółka przesyła kontrahentowi odpowiednią informację w formie elektronicznej, jeśli wcześniej zostały one odebrane przez upoważnioną do tego osobę lub jej przedstawiciela.

W tym miejscu tut. Organ nadmienia iż, od dnia 1 stycznia 2013 r. obowiązuje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2012 r. w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej (Dz. U. z 2012 r. poz. 1528), które zastępuje rozporządzenie z dnia 17 grudnia 2010 r. (Dz. U. Nr 249, poz. 1661) obowiązujące od 1 stycznia 2011 r. do końca 2012 r.

Rozporządzenie dotyczące faktur elektronicznych - w szerszym niż dotychczas zakresie - uwzględnia możliwość wystawiania faktur elektronicznych. Także nie wprowadza ono wymogu - aby faktury elektroniczne obowiązkowo zaopatrzone były w bezpieczny podpis elektroniczny, tudzież sporządzone były w formacie EDI.

W opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał iż postanowił wdrożyć system pozwalający na przetwarzanie otrzymywanych przez Spółkę dokumentów księgowych (faktur VAT, faktur korygujących, not księgowych) poprzez Centrum Archiwizujące. To wyspecjalizowany podmiot, który po otrzymaniu i zeskanowaniu dokumentów nadesłanych przez kontrahentów Spółki będzie na bieżąco przesyłało Spółce elektroniczne wersje faktur. Spółka poprosi swoich kontrahentów aby dokumenty księgowe były przez nich wysyłane bezpośrednio do Centrum Archiwizującego. Mogą wystąpić dwa przypadki: Jeśli Spółka ma zawartą z danym kontrahentem umowę to podpisze stosowny Aneks, w którym zobowiąże kontrahenta do przesyłania wszelkich dokumentów księgowych na adres Centrum Archiwizującego. Zgodnie z aneksem za dzień otrzymania przez Spółkę faktury korygującej będzie uznawany dzień, w którym Spółka prześle kontrahentowi odpowiednią informację w formie elektronicznej. Potwierdzenia te Spółka będzie wysyłać co do zasady raz w tygodniu, w żadnym wypadku nie rzadziej niż trzy razy w miesiącu. W drugim przypadku, Spółka nie będzie miała zawartej z danym kontrahentem umowy, a jedynie poprosi go listownie o przesłanie dokumentów księgowych na adres Centrum Archiwizującego. I w tym przypadku Spółka będzie przesyłać kontrahentom potwierdzenie odbioru faktury korygującej na zasadach analogicznych jak w pierwszym przypadku. Jednak w tej sytuacji dniem otrzymania faktury korygującej jest jej otrzymanie w chwili jej wpływu do Centrum Archiwizującego.

Zgodzić należy się z Wnioskodawcą, iż w przypadku gdy Spółka nie zawarła z kontrahentem umowy regulującej zasady wysyłania dokumentów księgowych, w szczególności umowy precyzującej, który dzień będzie uważany za dzień otrzymania faktury korygującej, uznać należy że faktura korygująca jest otrzymana w chwili jej wpływu do Centrum Archiwizującego. Tym samym Spółka jest zobowiązana do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktury korygującej wystawionej przez kontrahenta (zakładając, że Spółka obniżyła w jednym ze wcześniejszych okresów rozliczeniowych kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturze pierwotnej, której korekta dotyczy) w okresie rozliczeniowym obejmującym dzień, w którym faktura korygująca wpłynęła do Centrum Archiwizującego w myśl art. 86 ust. 10a ustawy.

Tym samym stanowisko odnośnie pytania oznaczonego numerem 2 należy uznać za prawidłowe.

W sytuacji natomiast, gdy w ramach podpisanej umowy z kontrahentem, który przesyła fakturę korygującą do Centrum Archiwizującego wskazać należy, iż dzień przesłania kontrahentowi odpowiedniej informacji w formie elektronicznej, nie może być uznany za dzień otrzymania przez Spółkę faktury korygującej. Skoro Centrum Archiwizujące jest upoważnione do odbioru dokumentów księgowych wystawianych na Spółkę, to tym samym należy uznać, że Centrum Archiwizujące działa w imieniu i za zgodą Wnioskodawcy i dzień wpływu faktury korygującej do Centrum Archiwizującego jest dniem otrzymania przez Spółkę faktury korygującej. W konsekwencji powyższego Spółka jest zobowiązana do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktury korygującej wystawionej przez kontrahenta (zakładając, że Spółka obniżyła w jednym ze wcześniejszych okresów rozliczeniowych kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturze pierwotnej, której korekta dotyczy) w okresie rozliczeniowym obejmującym dzień, w którym faktura korygująca wpłynęła do Centrum Archiwizującego.

Nie można w tym przypadku zgodzić się ze stanowiskiem przedstawionym przez Wnioskodawcę odnośnie pytania oznaczonego numerem 1, iż postanowienie umowne z kontrahentem odnośnie dnia wysłania informacji elektronicznej uznawanej za dzień otrzymania przez Spółkę faktury korygującej ma w tym kontekście decydujące znaczenie i winno być uznane za obowiązujące i na tej podstawie dzień przesłania kontrahentowi informacji elektronicznej o otrzymaniu faktury korygującej winien być uznany za dzień otrzymania faktury korygującej w rozumieniu art. 86 ust. 10a ustawy. Owszem, strony umowy cywilnoprawnej decydują o treści zwieranych umów, sposobie ujmowania poszczególnych kosztów, czy też sposobie ustalania i wysokości wynagrodzenia za usługę, jednakże zgodnie z obowiązującymi i niekwestionowanymi w doktrynie i w orzecznictwie sądowo-administracyjnym poglądami, normy prawa cywilnego nie mogą posłużyć do obejścia bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa podatkowego. Zatem treść umów zawartych z kontrahentami nie może mieć decydującego znaczenia dla określenia dnia otrzymania przez Spółkę faktury korygującej w rozumieniu art. 86 ust. 10a ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy odnośnie zobowiązania do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktury korygującej wystawionej przez kontrahenta w okresie rozliczeniowym obejmującym dzień, w którym Spółka przesyła kontrahentowi informację elektroniczną o otrzymaniu faktury korygującej należy uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji prawa podatkowego, należy zauważyć, że przedstawiony w nich stan faktyczny jest odmienny od sprawy będącej przedmiotem niniejszej interpretacji. Ponadto nie rozstrzygają o dacie uznania przesłanej kontrahentowi informacji w formie elektronicznej za dzień otrzymania faktury korygującej, a istotą powoływanych interpretacji było obniżenie podstawy opodatkowania w związku z posiadaniem potwierdzenia odbioru faktury korygującej. Zatem powołane interpretacje nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości w przedmiotowej kwestii.

Również powoływany przez Wnioskodawcę wyrok TSUE w sprawie C - 588/10 Kraft Foods nie rozstrzyga kwestii będącej przedmiotem zapytania w niniejszym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a tezą było stwierdzenie, iż podatnik po wykazaniu, że dochował należytej staranności w celu upewnienia się, że nabywca jest w posiadaniu faktury korygującej lub też, że zapoznał się z taką fakturą, oraz że dana transakcja została rzeczywiście zrealizowana w określonych w korekcie faktury warunkach, będzie uprawniony do dokonania obniżenia podstawy opodatkowania.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przestawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.