IPPP3/443-1132/10-3/JF - Opodatkowanie transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 19 listopada 2010 r. (data wpływu 19 listopada 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* rozliczenia wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów - jest prawidłowe,

* powstania obowiązku podatkowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów - jest nieprawidłowe,

* podstawy opodatkowania ww. transakcji - jest prawidłowe.

W dniu 19 listopada 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, powstania obowiązku podatkowego oraz podstawy opodatkowania transakcji wynikających z umowy komisu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: Spółka, Komisant) jest podatnikiem VAT UE o planuje podpisać ze spółką z siedzibą w Wielkiej Brytanii - brytyjskim podatnikiem VAT (dalej: Komitent), umowę komisu. Zgodnie z umową, angielska spółka (Komitent) dostarczałaby Spółce (Komisantowi) towary. Komisant dokonywałby na terenie Polski sprzedaży powyższych towarów na rzecz osób trzecich na rachunek Komitenta, ale we własnym imieniu. Towary, o których mowa nie spełniają definicji towarów używanych w rozumieniu ustawy VAT. Wartość wynagrodzenia należnego komitentowi wyliczana jest na podstawie informacji o wartości sprzedaży towarów klientom (osobom trzecim) uzyskanej z komputerowego systemu sprzedaży Komisanta, pomniejszonej o podatek VAT oraz prowizję należną Spółce wyrażoną w PLN.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1. Zdaniem Spółki powinna ona jako komisant rozliczać podatek VAT od wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

W opisanej sytuacji dochodzi do dostawy towarów, wynika to z faktu zrównania dla celów podatku VAT wydania towarów komisantowi przez komitenta z faktyczną dostawą towarów. Regulację tę zawarto zarówno w art. 14 ust. 2 pkt c Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej jak i art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym należy uznać, iż pomimo braku przejścia prawa własności do towarów w rozumieniu cywilistycznym w momencie ich przywozu do Polski, Spółka z siedzibą w Wielkiej Brytanii będzie dokonywała wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów w rozumieniu ustawy o VAT na rzecz polskiego komisanta. Wydanie towarów na rzecz komisanta będzie jednoznaczne z przekazaniem mu w sensie ekonomicznym prawa do dysponowania tymi towarami jak właściciel.

Zatem po stronie Spółki wystąpi wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów. Oznacza to, iż Spółka zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, będzie podatnikiem odpowiedzialnym za rozliczenie tej transakcji.

Stanowisko takie zostało potwierdzone również przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej nr IPPP1-443-1151/09-4/IZ z dnia 25 stycznia 2010 r..

Ad. 2

Zgodnie z art. 20 ust. 5 ustawy o VAT co do zasady w wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów obowiązek podatkowy powstaje 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia, z zastrzeżeniem ust. 6-9.

Według ust. 6 tego przepisu w przypadku, gdy przed terminem, o którym mowa w ust. 5, podatnik podatku od wartości dodanej wystawił fakturę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury. Przepis ust. 6 stosuje się odpowiednio do faktur wystawianych przez podatnika podatku od wartości dodanej potwierdzających otrzymanie przez niego od podatnika całości lub części należności przed dokonaniem dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów na terytorium kraju - art. 20 ust. 7 cytowanej ustawy. Ponieważ w art. 20 ustawy o VAT nie określono, w którym momencie następuje "dokonanie dostawy towarów" a w art. 68 Dyrektywy 2006/112/WE stwierdzono, że uznaje się, iż WNT dokonane jest wówczas, gdy dostawę podobnych towarów na terytorium kraju uważa się za dokonaną, odwołać się należy do ogólnych zasad powstania obowiązku podatkowego z tytułu dostawy takiego towaru na terytorium kraju.

Zgodnie z przepisem zamieszczonym w art. 19 ust. 16a ustawy o VAT w przypadku wydania towarów przez komitenta na rzecz komisanta, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 3 obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania przez komitenta zapłaty za wydany towar, nie później jednak niż w ciągu 30 dni od dostawy towarów dokonanej przez komisanta. Obowiązek podatkowy u komitenta z stanowiącego dostawę w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy, wydania towarów komisantowi na podstawie umowy komisu - nie powstaje z chwilą tegoż wydania (realizacji dostawy), lecz dopiero z momentem otrzymania przez komitenta od komisanta zapłaty za wydany towar, nie później jednak w ciągu 30 dni od dostawy towarów dokonanej przez komisanta. Jeżeli więc komisant sprzeda towar otrzymany od komitenta a nie rozliczy się z komitentem z tej dostawy, to mimo tego u komitenta z dostawy powstanie obowiązek podatkowy 30 dnia licząc od dostawy zrealizowanej przez komisanta. Stosownie do art. 19 ust. 20 powyższą zasadę stosuje się odpowiednio do dostawy towarów, której podatnikiem jest nabywca. Moment powstania obowiązku podatkowego pomiędzy komisantem a osobą trzecią jest określany na zasadach ogólnych, tj. zgodnie z art. 19 ust. 1 obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru.

Reasumując, obowiązek podatkowy rozliczenia podatku dla ww. wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów przez Spółkę powstaje w momencie zapłaty Komitentowi, nie później niż 30 dni od momentu sprzedaży towaru przez komisanta osobom trzecim.

Ad. 3

Zgodnie z art. 31 ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów jest kwota, jaką nabywający jest zobowiązany zapłacić zbywcy.

Jednocześnie zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 3 podstawę opodatkowania przy umowie komisu stanowi dla komitenta - kwota należna pomniejszona o kwotę prowizji komisanta.

Zdaniem Spółki, jako komisant jest ona zobowiązana zadeklarować, jako podstawę opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów kwotę wynikająca z faktury komitenta gdyż jest on jako Komisant zobowiązany zapłacić zbywcy towaru.

Kwota powyższa, na podstawie umowy, powinna być przez Spółkę obliczona na podstawie informacji wartości sprzedaży towarów klientom uzyskanej z komputerowego systemu sprzedaży, pomniejszonej o podatek VAT oraz prowizję należną Spółce. Tak ustalona kwota powinna być zgodna z fakturą sprzedaży komitenta. Spółka zaś będzie miała prawo do odliczenia tak samonaliczonego podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie rozliczenia wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz podstawy opodatkowania transakcji wynikających z umowy komisu się za prawidłowe oraz w zakresie powstania obowiązku podatkowego uznaje się za nieprawidłowe.

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz. W myśl ust. 2 przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że:

Z kolei stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne dokonujące wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Z powyższych uregulowań wynika, iż dokonywane odpłatnie nabycie towarów przez podatnika podatku od towarów i usług w ramach jego działalności gospodarczej od podatnika od wartości dodanej jest czynnością wymienioną w art. 5 ust. 1 pkt 4 ustawy i podlega opodatkowaniu VAT. Przy czym powyższe przepisy nie określają charakteru umowy, na podstawie której dochodzi do ww. nabycia. Wobec tego należy uznać, iż podatnik dokonujący wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów na podstawie umowy komisu - na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 4 ustawy w związku z art. 17 ust. 1 pkt 3 w ustawy - zobowiązany jest do rozliczenia takiej transakcji.

Ze złożonego wniosku wynika, iż Spółka będąca podatnikiem zarejestrowanym do czynności wewnątrzwspólnotowych zamierza od spółki z siedzibą w Wielkiej Brytanii posiadającej status podatnika na podstawie umowy komisu nabyć towary niespełniające definicji towarów używanych w rozumieniu ustawy o podatku od czynności od towarów i usług. Kontrahent wspólnotowy, jako komitent dostarczałby towary Spółce, która jako komisant dokonywałaby we własnym imieniu sprzedaży powyższych towarów na terenie Polski na rzecz osób trzecich na rachunek Komitenta.

Z powyższego wynika, że w świetle powołanego przepisu art. 9 ust. 1 ustawy transakcję tę należy traktować jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów. Nabywcą towarów otrzymywanych w komis będzie Spółka zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług również dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych.

Mając na uwadze powyższe należy uznać stanowisko Spółki w tym zakresie za prawidłowe.

Ad. 2

Moment powstania obowiązku podatkowego przy wydaniu towarów przez komitenta na rzecz komisanta powstaje zgodnie z przepisem art. 19 ust. 16a ustawy, który stanowi, iż w przypadku wydania towarów przez komitenta na rzecz komisanta, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 3, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania przez komitenta zapłaty za wydany towar, nie później jednak niż w ciągu 30 dni od dostawy towarów dokonanej przez komisanta.

Przy czym przepis ten ma zastosowanie wyłącznie przy transakcjach krajowych - albowiem przepis art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy odnosi się wyłącznie do czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy - do odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju.

Wobec tego Wnioskodawca dokonujący w ramach umowy komisu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów nie może uznać, iż obowiązek podatkowy powstaje na zasadach określonych w przepisie art. 19 ust. 16a ustawy, ponieważ powstanie obowiązku podatkowego tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów ustawodawca określił w treści art. 20 ust. 5-9 ustawy.

Z zasady wyrażonej w ust. 5 tego artykułu wynika, że w wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów obowiązek podatkowy powstaje 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia, z zastrzeżeniem ust. 6-9. W przypadku gdy przed terminem, o którym mowa w ust. 5, podatnik podatku od wartości dodanej wystawił fakturę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury (art. 20 ust. 6 ustawy). W myśl ust. 7 cyt. art. 20 przepis ust. 6 stosuje się odpowiednio do faktur wystawianych przez podatnika podatku od wartości dodanej potwierdzających otrzymanie przez niego od podatnika całości lub części należności przed dokonaniem dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów na terytorium kraju.

Powyższe przepisy zobowiązują podatnika dokonującego rozliczenia podatku z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia do wykazania obowiązku podatkowego z tego tytułu z upływem 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru. W przypadku wystawienia faktury przez podatnika podatku od wartości dodanej przed upływem 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru - obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że Wnioskodawca dokonując na podstawie umowy komisu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów od podatnika z terytorium Wielkiej Brytanii dla celów ustalenia powstania obowiązku podatkowego winien stosować przepisy art. 20 ust. 5 ustawy. W konsekwencji powinien wykazać obowiązek podatkowy 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia. W przypadku wystawienia faktury przez podatnika podatku od wartości dodanej przed upływem 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru - obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury.

W związku z tym stanowisko Wnioskodawcy, iż powinien wykazać obowiązek na podstawie art. 19 ust. 16a ustawy, tj. z chwilą otrzymania zapłaty przez komitenta, należy uznać za nieprawidłowe.

Ad. 3.

Zgodnie z brzmieniem art. 31 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podstawą opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów jest kwota, jaką nabywający jest obowiązany zapłacić.

Wobec tego podstawę opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów dostarczanych komisantowi przez komitenta stanowić będzie kwota jaką komisant zobowiązany jest zapłacić komitentowi.

Odnosząc powyższy przepis do przedstawionego zdarzenia przyszłego jako podstawę opodatkowania Wnioskodawca powinien przyjąć kwotę wynikającą z faktury komitenta, gdyż jest to kwota, jaką Wnioskodawca jako Komisant będzie zobowiązany zapłacić Komitentowi. Jednocześnie będzie to cena uzyskana ze sprzedaży towaru osobie trzeciej pomniejszona o marżę ustaloną przez Wnioskodawcę jako sumę prowizji należnej Wnioskodawcy i kwoty należnego podatku z tytułu dostawy na rzecz osoby trzeciej.

Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać, iż prawidłowe jest stanowisko Spółki, iż podstawą opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów będzie kwota, jaką nabywający jest obowiązany zapłacić.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.