IPPP3/443-1131/11-3/LK - Ustalenie prawa do odliczenia oraz prawa do zwrotu podatku z tytułu nabycia maszyny produkcyjnej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia (16 sierpnia 2011 r.) (data wpływu 18 sierpnia 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 6 września 2011 r. (data wpływu 9 września 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia oraz prawa do zwrotu podatku z tytułu nabycia maszyny produkcyjnej - jest prawidłowe.

W dniu 18 sierpnia 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia oraz prawo do zwrotu podatku z tytułu nabycia maszyny produkcyjnej.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenia przyszłe:

Spółka (dalej: "Spółka" lub "Wnioskodawca") to spółka mająca siedzibę w Serbii, która prowadzi działalność gospodarczą zakresie produkcji samochodów. Spółka ma zamiar nabyć maszyny produkcyjne/linie montażowe (dalej "Maszyny") od polskiego dostawcy (dalej: "Dostawca"), a następnie udostępnić je innej polskiej firmie (dalej: "Najemca") na podstawie umowy najmu. Maszyny te pozostaną własnością Wnioskodawcy przez cały okres obowiązywania umowy najmu, a z tytułu ich używania Najemca będzie zobowiązany uiszczać na rzecz Wnioskodawcy określone umową wynagrodzenie.

Nabyte przez Spółkę Maszyny zostaną wysłane z zakładu produkcyjnego Dostawcy w Polsce bezpośrednio do zakładu produkcyjnego Najemcy, również znajdującego się w Polsce, gdzie zostaną zainstalowane. Z uwagi na fakt, iż Maszyny nie opuszczą Polski, transakcja dokonana pomiędzy Spółką a Dostawcą będzie stanowić dla Spółki tzw. zakup krajowy - tj. Spółka otrzyma od Dostawcy faktury VAT z wykazaną kwotą polskiego podatku VAT.

Obok wyżej opisanej działalności w zakresie wynajmu Maszyn na rzecz Najemcy, Spółka może również dokonywać w Polsce nieodpłatnych wydań (darowizn) towarów na rzecz osób fizycznych w ramach działalności o charakterze promocyjno-reklamowej (np. przekazanie gadżetów czy upominków osobom reprezentującym kontrahentów, bądź też potencjalnych kontrahentów Spółki), które to towary zostaną wcześniej nabyte przez Spółkę w ramach zakupów krajowych w Polsce. Spółka nie wyklucza również, iż zakres wykonywanych przez nią w Polsce czynności będzie obejmował: sprzedaż Lokalną towarów (na rzecz podmiotów polskich lub zagranicznych), eksport towarów lub wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Spółka złożyła zgłoszenie identyfikacyjne NIP-2 oraz zgłoszenie rejestracyjne VAT-R do Naczelnika Urzędu Skarbowego, ustanowiła swojego przedstawiciela podatkowego oraz zostanie zarejestrowana w Polsce jako podatnik VAT czynny.

Spółka nie posiada w Polsce siedziby (ani siedziby działalności gospodarczej w rozumieniu art. 10 Rozporządzenia Wykonawczego Rady UE 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. dalej: Rozporządzenie wykonawcze"), ani stałego miejsca prowadzenia działalności (w tym, stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 11 i 53 Rozporządzenia wykonawczego). Zarówno Dostawca, jak i Najemca, posiadają w Polsce siedzibę (w tym siedzibę działalności gospodarczej w rozumieniu art. 10 Rozporządzenia wykonawczego) jak również są zarejestrowani w Polsce dla celów VAT (tj. są zarejestrowani jako podatnicy VAT "czynni" oraz jako podatnicy VAT UE).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia, w deklaracji VAT, o której mowa w art. 99 ust. 1-3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, Poz. 535 z późn. zm.; dalej jako "ustawa o VAT"), podatku naliczonego wynikającego z nabycia Maszyn od Dostawcy oraz zwrotu podatku VAT naliczonego na rachunek bankowy na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy o VAT jeżeli w danym roku kalendarzowym Wnioskodawca wykonuje w Polsce następujące czynności;

Zdaniem Wnioskodawcy

Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia, w deklaracji VAT, o której mowa w art. 99 ust. 1-3 ustawy o VAT, VAT naliczonego wynikającego z nabycia Maszyn od Dostawcy oraz zwrotu podatku naliczonego na rachunek bankowy na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, zarówno w sytuacji, w której;

Ad. a) Zgodnie z art. 86 oraz art. 88 ustawy o VAT, podatek, którym nabywca jest obciążany przez sprzedawcę stanowi u tego pierwszego podatek VAT naliczony (który wobec tego podlega odliczeniu) jeżeli;

* został naliczony wskutek nabycia przez nabywcę towarów lub usług;

* nabywającym towary jest podatnik;

* nabyte towary i usługi są wykorzystywane przez nabywcę do wykonywania przez niego czynności opodatkowanych;

* nabywca jest w posiadaniu faktury z wykazaną kwotą podatku;

* nie zachodzi żadna okoliczność wskazana w art. 88 ustawy o VAT.

Spółka stoi na stanowisku, iż w przedstawionym stanie faktycznym wszystkie powyższe warunki są spełnione. W szczególności:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są m.in. osoby prawne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą jednocześnie, jak wynika ze stanu faktycznego, Spółka jest osobą prawną (tj. spółka), która prowadzi działalność gospodarczą.

W kontekście miejsca, w którym ta działalność jest prowadzona należy zauważyć, iż ustawodawca nie ogranicza definicji "podatnika", tylko do podmiotów prowadzących działalność gospodarczą w Polsce. W szczególności, mając na uwadze brzmienie innych przepisów ustawy o VAT (np. art. 15 ust. 7 ustawy o VAT, który nakazuje podatnikom zagranicznym ustanawianie przedstawiciela podatkowego) należy przyjąć, iż podatnikiem w rozumieniu ustawy o VAT może być każdy podmiot prowadzący działalność gospodarczą - baz względu na miejsce swojej siedziby czy też miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Poprawności tej tezy dowodzi również brzmienie art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE (dalej: Dyrektywa VAT"), który wprost stanowi, iż podatnikiem jest podmiot prowadzący działalność gospodarczą "w jakimkolwiek miejscu". Co więcej, nawet gdyby przyjąć, iż podatnikami w rozumieniu ustawy o VAT są tylko podmioty prowadzące działalność gospodarczą w Polsce należy pamiętać, iż Wnioskodawca będzie właścicielem Maszyn, znajdujących cię na terytorium Polski, które to Maszyny będą wynajmowane Najemcy. Nie ulega zatem wątpliwości, że Spółka będzie prowadzić działalność gospodarczą w Polsce (w zakresie wynajmu Maszyn), wobec czego będzie podatnikiem w rozumieniu art. 15 ustawy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, czynnością opodatkowaną VAT jest m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W świetle brzmienia art. 8 ust. 1 ustawy o VAT nie ulega, zdaniem Spółki, wątpliwości, iż wynajem Maszyn stanowi świadczenie usług w rozumieniu tego przepisu. Nie ulega również wątpliwości, iż usługi te, dla celów ustawy o VAT, będą wykonywane na terytorium Polski. Zgodnie bowiem z art. 28b ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług na rzecz podatników jest miejsce, w którym siedzibę ma usługobiorca, czyli, w tym przypadku w Polsce.

W konsekwencji, należy przyjąć, iż transakcja pomiędzy Wnioskodawcą a Najemcą jest czynnością opodatkowaną w rozumieniu ustawy o VAT, Mając na uwadze fakt, iż nabyte Maszyny są przez Spółkę wykorzystywane dla tej czynności, należy zdaniem Spółki przyjąć, iż przedmiotowy warunek odliczenia VAT naliczonego jest spełniony.

W tym względzie, zdaniem Spółki, bez znaczenia pozostaje fakt, iż Spółka nie będzie obciążać Najemcy podatkiem VAT, gdyż zobowiązanym do rozliczenia VAT jest Najemca na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 i art. 17 ust. 2 ustawy o VAT. Przepisy te nie definiują bowiem, czy dana czynność jest opodatkowana czy nie, a jedynie kto ma obowiązek za płacić, z tytułu tej transakcji podatek należny (zgodnie z przepisami art. 192a-204 Dyrektywy VAT).

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu nabycia Maszyn od Dostawcy. Spółka będzie zatem uprawniona do wykazania tego podatku w deklaracji VAT, o której mowa w art. 99 ust. 1-3 ustawy o VAT oraz zwrotu podatku naliczonego na rachunek bankowy na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

W tym względzie bez znaczenia, zdaniem Spółki, pozostaje fakt, iż w okresie rozliczeniowym Spółka będzie wykonywać tylko określone czynności (np. tylko świadczenia usług lub również odpłatne dostawy towarów). Przepisy polskiej ustawy o VAT wprost bowiem odnoszą się do sytuacji, w których podatnik wykonuje jedynie czynności poza terytorium Polski (art. 87 ust. 5 ustawy o VAT) lub nie wykonuje żadnych czynności podlegających opodatkowaniu VAT (art. 87 ust. 5 ustawy o VAT).

Spółka zwraca ponadto uwagę na fakt, iż wniosku powyższego nie zmieniają również przepisy art. 89 ustawy o VAT regulujące procedurę zwrotu VAT podmiotom zagranicznym.

Należy podkreślić, iż procedura powyższa kreuje dodatkowe uprawnienie umożliwiające uzyskanie zwrotu podatku naliczonego przez podatników spoza terytorium RP, którzy nie prowadzą sprzedaży na terytorium Polski oraz nie składają deklaracji VAT. Przepisy te nie ograniczają prawa do zwrotu podatku naliczonego wykazanego w polskiej deklaracji VAT. Na wniosek taki wskazują poniższe argumenty.

Po pierwsze, złożenie wniosku o zwrot VAT na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT jest dodatkowym prawem zagranicznego podatnika, a nie jego obowiązkiem. Innymi słowy, zagraniczny podatnik ma prawo wyboru, czy będzie się starać o zwrot VAT na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT (jeśli spełnią warunki wnioskowania o zwrot, np. brak rejestracji w Polsce), czy też zarejestruje się w Polsce dla celów VAT i odliczy VAT na ogólnych zasadach (poprzez deklarację VAT). Poprawności takiej interpretacji dowodzi brzmienie ostatniego zdania art. 89 ust. 1, zgodnie z którym w odniesieniu do podmiotów zagranicznych "mogą być zastosowane zwroty podatku", a nie są stosowane zwroty podatku".

Po drugie, na fakt iż mechanizm zwrotu podatku naliczonego przewidziany w art. 89 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT nie ma charakteru obligatoryjnego, lecz stanowi jedynie uzupełnienie ogólnego mechanizmu odliczenia i zwrotu podatku wskazuje także jego cel. Celem tym jest ułatwienie podmiotom zagranicznym uzyskania zwrotu podatku naliczonego, polegające na wyłączeniu konieczności dokonania rejestracji dla celów podatku VAT w kraju członkowskim, w którym podmiot taki dokonał nabycia towarów lub usług w sytuacji, gdy nie wykonuje czynności opodatkowanych. Irracjonalnym byłoby wymaganie od podatników zagranicznych już zarejestrowanych dla celów VAT, aby nadal ubiegali się o zwrot VAT na zasadach przewidzianych dla podmiotów niezarejestrowanych.

Po trzecie wreszcie, należy zwrócić uwagę, że ustawa w art. 89 ust. 1 pkt 3 umożliwia zastosowania zwrotu dla określonych podmiotów, niedokonujących sprzedaży na terytorium kraju. Uprawnianie to rozszerza Rozporządzenie Ministra Finansóww sprawie zwrotu podatku od towarów i usług niektórym podmiotom z 26 marca 2011 r. (Dz. U. Nr 69, poz. 365)- tj. np. w § 3 ust. 1 pkt 2 lit. k) rozporządzenie umożliwia zwrot dokonującym sprzedaży na terytorium kraju. jeżeli jest to świadczenie usług, dla których podatnikiem jest nabywca.

Gdyby zatem uznać, że zwrot z art. 87 jest możliwy wyłącznie wtedy, gdy niemożliwy jest zwrot z art. 89, to takie założenie prowadziłoby do sprzeczności powołanego rozporządzenia z ustawą. Sprzeczność ta wynikałaby z faktu, iż podmiot dokonujący sprzedaży opodatkowanej przez nabywcę (§ 3 ust. 1 pkt 2 lit. k) nie mógłby ubiegać się o zwrot w trybie art. 87 z powodu treści rozporządzenia, podczas gdy mógłby się ubiegać o zwrot zgodnie z ustawą.

Innymi słowy, jeżeli uznać, że powołane rozporządzenie w sytuacji z § 3 ust. 1 pkt 2 lit. k) uniemożliwia zwrot podatku przez deklarację, to należałoby uznać, że takie postanowienie jest sprzeczne z art. 89 ust. 1 pkt 3 ustawy - bo ten przepis dopuszcza w tej samej sytuacji zwrot podatku przez deklarację. W takiej sytuacji konieczne byłoby pominięcie tego przepisu rozporządzenia i zastosowanie art. 89 ust. 1 pkt 3 ustawy. W konsekwencji Spółka. jako podmiot nieposiadający siedziby, ale dokonujący sprzedaży na terytorium kraju nie mógłby się ubiegać o zwrot podatku na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 3. W każdym przypadku konieczny byłby zwrot podatku naliczonego przez deklarację VAT składaną przez Spółkę w Polsce.

A zatem, mechanizm zwrotu podatku podmiotom zagranicznym należy traktować jako możliwość daną tym podmiotom, która nie sprzeciwia się jednak wyborowi przez podmiot zagraniczny ogólnego mechanizmu zwrotu podatku, poprzez dokonanie rejestracji na terytorium Polski i skorzystanie z regulacji przewidzianych dla podatników polskich. Jak bowiem wynika z orzeczenia TSUE z dnia 26 września 1996 r. w sprawie C-302/93 Etienne Debouche przeciwko Inspecteur der Invoeiechten en Accijnzen: "Nie jest celem Ósmej Dyrektywy podważanie mechanizmu wprowadzonego Szóstą Dyrektywą. Zgodnie z trzecim ustępem preambuły, Ósma Dyrektywa ma na celu wyeliminowanie rozbieżności pomiędzy mechanizmami obowiązującymi w Państwach Członkowskich, które w niektórych przypadkach wpływały na handel i powodowały zaburzenia konkurencji. Zgodnie z ustępem piątym preambuły, Ósma Dyrektywa nie może prowadzić do odmiennego traktowania podatników, w zależności od Państwa Członkowskiego ich siedziby".

Podsumowując, w przypadku wystąpienia opisanego zdarzenia przyszłego Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia, w deklaracji VAT. o której mowa w art. 99 ust. 1-3 ustawy o VAT, VAT naliczonego wynikającego z nabycia Maszyn od Dostawcy oraz zwrotu podatku naliczonego na rachunek bankowy na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy o VAT w sytuacji, w której w danym roku kalendarzowym Wnioskodawca wykonuje jedynie czynności nabycia i wynajmu Maszyn. Spółka uważa, że nabycie i wynajem Maszyn, o którym mowa powyżej, jest wystarczające do uznania, że Spółka ma prawo do odliczenia VAT naliczonego w deklaracji.

Ad. b)

Jednakże Wnioskodawca pragnie wykazać, iż nawet w przypadku uznania, że Spółka nie będzie miała prawa do odliczenia VAT naliczonego w deklaracji oraz zwrotu tego podatku w trybie art. 87 ustawy o VAT w sytuacji, do której odnosi się pkt a) powyżej, to będzie miała to prawo w przypadku nabycia i wynajmu Maszyny wraz z dokonywaniem nabycia i nieodpłatnych przekazań towarów na cele reklamowo-reprezentacyjne.

Warunki opodatkowania VAT nieodpłatnego przekazania towarów wskazane zostały w art. 7 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem przez dostawę towarów rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Zdaniem Spółki, będzie jej przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikające z zakupów towarów, które nabyte zostaną w calu ich nieodpłatnego przekazania na cele reklamowo-reprezentacyjne. Spełnione, bowiem zostaną przesłanki odliczenia, które szczegółowo omówione zostały powyżej w pkt a). Konsekwencją powyższego będzie konieczność wykazania przez Spółkę podatku należnego na skutek wydania tych towarów osobom fizycznym w Polsce.

Spółka pragnie podkreślić jednocześnie, że nieodpłatne przekazanie towarów zostało uznane w powołanym wyżej art. 7 ust. 2 ustawy o VAT za dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, a więc za odpłatną dostawę towarów. W konsekwencji, zgodnie z art. 2 ust. 22, stanowi ona sprzedaż w rozumieniu ustawy.

Konsekwencją powyższego jest wyłączenie dla Spółki możliwości zwrotu podatku naliczonego na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 3, który uniemożliwia ubieganie się o zwrot w trybie art. 89 podmiotom dokonującym sprzedaży na terytorium kraju.

Skoro zatem Spółka nie miałaby prawa do zwrotu podatku naliczonego w trybie art. 89 w sytuacji dokonywania przedmiotowych nieodpłatnych wydań, to jedyną dopuszczalną drogą w takim wypadku jest zwrot podatku naliczonego w trybie art. 87.

W konsekwencji Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczania, w deklaracji VAT, o której mowa w art. 99 ust. 1-3 ustawy o VAT, VAT naliczonego wynikającego z nabycia Maszyn od Dostawcy oraz zwrotu podatku naliczonego na rachunek bankowy na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, zarówno w sytuacji, w której w danym roku kalendarzowym Wnioskodawca wykonuje jedynie czynności nabycia i wynajmu Maszyn, jaki wówczas gdy dokonuje również nieodpłatnych przekazań towarów.

Ad. c)

Mając na uwadze powyższą argumentację, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego w deklaracji VAT oraz do zwrotu podatku naliczonego na rachunek bankowy na podstawie art. 87 również w sytuacji, gdy, obok nabycia i wynajmu Maszyn oraz dokonywania nieodpłatnych przekazań towarów, dokonywać będzie również takich czynności jak dostawa towarów na rzecz podmiotów polskich i zagranicznych, eksport towarów lub wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Dostawa towarów (zarówno na rzecz polskich podmiotów, jak zagranicznych), eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów to czynności opodatkowane na terytorium kraju stanowiąca sprzedaż na gruncie ustawy o VAT (art. 2 ust. 22 ustawy o VAT). W konsekwencji, z powodów wskazanych w pkt b), art. 89 wyłącza możliwość zwrotu podatku naliczonego w trybie wskazanym w tym przepisie.

Spółka będzie, zatem uprawniona do odliczenia podatku naliczonego oraz do jego zwrotu bezpośrednio na rachunek bankowy w sytuacji, w której w danym roku kalendarzowym Wnioskodawca wykonuje czynności nabycia i wynajmu Maszyn, nieodpłatnych przekazań towarów oraz czynności odpłatnych takich jak dostawa towarów na rzecz podmiotów polskich i zagranicznych, eksport towarów lub wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Podatnikami, w myśl art. 15 ust. 1 ustawy, są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych - art. 15 ust. 2 ustawy.

Co do zasady, podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT należnego jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, tj. podmiot, który samodzielnie prowadzi działalność gospodarczą, np. dokonuje odpłatnej dostawy towarów lub świadczy usługi.

Jednakże w myśl z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju.

Na podstawie art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Stosownie do art. 17 ust. 3, przepis ust. 1 pkt 4 stosuje się, jeżeli usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, również osoba prawna niebędąca takim podatnikiem, zarejestrowana jako podatnik VAT UE, zgodnie z art. 97 (art. 17 ust. 3).

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca spółka mająca siedzibę w Serbii, prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji samochodów. Spółka ma zamiar nabyć maszyny produkcyjne/linie montażowe (dalej". "Maszyny") od polskiego dostawcy (dalej: Dostawca"), a następnie udostępnić je innej polskiej firmie (dalej: Najemca") na podstawie umowy najmu. Najemca będzie zobowiązany uiszczać na rzecz Wnioskodawcy określone umową wynagrodzenie. Spółka złożyła zgłoszenie identyfikacyjne NIP-2 oraz zgłoszenie rejestracyjne VAT-R do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Warszawa - Śródmieście, ustanowiła swojego przedstawiciela podatkowego oraz zostanie zarejestrowana w Polsce jako podatnik VAT czynny.

Spółka nie posiada w Polsce siedziby (ani siedziby działalności gospodarczej w rozumieniu art. 10 Rozporządzenia Wykonawczego Rady UE 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. dalej: "Rozporządzenie wykonawcze"), ani stałego miejsca prowadzenia działalności (w tym, stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 11 i 53 Rozporządzenia wykonawczego). Zarówno Dostawca, jak i Najemca, posiadają w Polsce siedzibę (w tym siedzibę działalności gospodarczej w rozumieniu art. 10 Rozporządzenia wykonawczego) jak również są zarejestrowani w Polsce dla celów VAT (tj. są zarejestrowani jako podatnicy VAT "czynni" oraz jako podatnicy VAT UE).

Ponadto, Spółka może również dokonywać w Polsce nieodpłatnych wydań (darowizn) towarów na rzecz osób fizycznych w ramach działalności o charakterze promocyjno-reklamowej (np. przekazanie gadżetów czy upominków osobom reprezentującym kontrahentów, bądź też potencjalnych kontrahentów Spółki), które to towary zostaną wcześniej nabyte przez Spółkę w ramach zakupów krajowych w Polsce. Spółka nie wyklucza również, iż zakres wykonywanych przez nią w Polsce czynności będzie obejmował: sprzedaż Lokalną towarów (na rzecz podmiotów polskich lub zagranicznych), eksport towarów lub wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego spółka powzięła wątpliwość czy będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z nabycia maszyn oraz prawo do zwrotu tego podatku.

Biorąc powyższe pod uwagę w związku z tym iż Spółka nie ma siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski to zobowiązanym do rozliczenia przedmiotowych usług najmu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy będzie polski kontrahent który będzie nabywcą tych usług.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (...).

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18 (art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy).

Jak stanowi art. 87 ust. 1, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W myśl art. 87 ust. 2 ustawy, zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach (...).

Zgodnie z art. 87 ust. 5a-w przypadku gdy podatnik nie wykonał w okresie rozliczeniowym czynności opodatkowanych na terytorium kraju oraz czynności wymienionych w art. 86 ust. 8 pkt 1, podatnikowi przysługuje, na jego umotywowany wniosek złożony wraz z deklaracją podatkową, zwrot kwoty podatku naliczonego, podlegającego odliczeniu od podatku należnego w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą na terytorium kraju lub poza tym terytorium, w terminie 180 dni od dnia złożenia rozliczenia, z zastrzeżeniem art. 86 ust. 19. Na pisemny wniosek podatnika urząd skarbowy dokonuje zwrotu, o którym mowa w zdaniu pierwszym, w terminie 60 dni, jeżeli podatnik złoży w urzędzie skarbowym zabezpieczenie majątkowe. Przepisy ust. 2 zdanie drugie i trzecie, ust. 2a i ust. 4a-4f stosuje się odpowiednio.

Z cytowanych wyżej przepisów można wywieść podstawowe warunki, od których ustawa o podatku od towarów i usług uzależnia przyznanie danemu podmiotowi prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz zwrotu różnicy podatku od towarów i usług w omawianym trybie, a zatem:

Zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 3 ustawy, w odniesieniu do podmiotów nieposiadających siedziby, stałego miejsca zamieszkania, stałego miejsca prowadzenia działalności, zwykłego miejsca prowadzenia działalności lub miejsca zwykłego pobytu na terytorium kraju, niedokonujących sprzedaży oraz niezarejestrowanych na potrzeby podatku na terytorium kraju, mogą być zastosowane zwroty podatku na warunkach określonych w ust. 1a-1g oraz w rozporządzeniu wydanym na podstawie ust. 2, 3 i 5.

Podmioty, o których mowa w ust. 1 pkt 3, mogą ubiegać się o zwrot podatku w odniesieniu do nabytych przez nie na terytorium kraju towarów i usług lub w odniesieniu do towarów, które były przedmiotem importu na terytorium kraju, jeżeli te towary i usługi były przez te podmioty wykorzystywane do wykonywania czynności dających prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na terytorium państwa, w którym rozliczają one podatek od wartości dodanej lub podatek o podobnym charakterze, innym niż terytorium kraju (ust. 1a).

Zgodnie bowiem z brzmieniem art. 96 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Obowiązek ten nie dotyczy podmiotów zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 i art. 82 ust. 3 (art. 96 ust. 3).

Natomiast z art. 96 ust. 4 ustawy wynika, iż naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako "podatnika VAT czynnego" lub w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 - jako "podatnika VAT zwolnionego".

Jednocześnie z treści § 1 pkt 1 lit. k) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 6 kwietnia 2004 r. w sprawie określenia podmiotów niemających obowiązku składania zgłoszenia rejestracyjnego (Dz. U. Nr 58, poz. 558 z późn. zm.) - w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2010 r. - obowiązku składania zgłoszenia rejestracyjnego nie mają podatnicy nieposiadający na terytorium kraju siedziby, stałego miejsca zamieszkania, stałego miejsca prowadzenia działalności, zwykłego miejsca prowadzenia działalności lub miejsca zwykłego pobytu, jeżeli wykonują na terytorium kraju dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca.

Z powyższych przepisów wynika, że obowiązek rejestracji w podatku VAT podmiotu rozpoczynającego działalność gospodarczą dotyczy wykonania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, a zatem opodatkowanej sprzedaży a nie zakupów.

Jednocześnie ustawodawca na podstawie art. 99 ust. 1 ustawy nałożył na podatników, o których mowa w art. 15, obowiązek składania w urzędzie skarbowym deklaracji podatkowych za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu (...).

Z kolei, stosownie do art. 99 ust. 3 ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1, inni niż podatnicy rozliczający się metodą kasową, mogą również składać deklaracje podatkowe, o których mowa w ust. 2, po uprzednim pisemnym zawiadomieniu naczelnika urzędu skarbowego, najpóźniej do 25. dnia drugiego miesiąca kwartału, za który będzie po raz pierwszy złożona kwartalna deklaracja podatkowa (...).

Zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1, - w myśl art. 99 ust. 12 ustawy - przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określi je w innej wysokości.

Analizując powyższe przepisy oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia z tytułu nabycia przedmiotowych maszyn w sytuacji, gdy Wnioskodawca będzie na terytorium kraju świadczył tylko usługi najmu nabytych maszyn. Bowiem jak sam Wnioskodawca wskazał będzie On zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT na terytorium kraju, ponadto zostanie spełniona podstawowa przesłanka z art. 86 ust. 1 ustawy warunkująca prawo do odliczenia tj. maszyny nabyte przez Wnioskodawcę będą przedmiotem najmu tj. będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych na terytorium kraju. A zatem w takiej sytuacji Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia z tytułu nabycia przedmiotowych maszyn oraz prawo do zwrotu na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy. Zauważyć należy, iż fakt, że Spółka w składanej deklaracji podatkowej nie wykaże podatku należnego z tytułu ww. usług to jednak nie przesądza o tym, że Spółka nie wykonuje czynności opodatkowanych. Zaznaczyć należy, że w sytuacji zastosowania w rozliczaniu podatku należnego zasady odwrotnego obciążenia, tj. rozliczania podatku przez nabywcę (tzw. reverse charge) nie można uznać, że podmiot nieposiadający stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju wykonuje czynności nieopodatkowane. Zastosowanie tej szczególnej formy rozliczenia nie ma żadnego wpływu na przedmiot opodatkowania. Czynności te zatem pozostają nadal czynnościami opodatkowanymi - świadczenie usług najmu, choć inny podmiot niż podmiot je wykonujący składa rozliczenie w tym zakresie.

Uwzględniając powyższe, Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w opisanej sytuacji.

Ponadto należy wskazać, iż Wnioskodawca będzie dokonywał na terytorium kraju nieodpłatnego przekazania towarów na cele reklamowo - reprezentacyjne, jak również odpłatnej dostawy towarów na rzecz podmiotów polskich lub zagranicznych, eksportu towarów oraz wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. A zatem Wnioskodawca będzie dokonywał czynności podlegających opodatkowaniu, jednakże to związek nabytych maszyn z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi generuje prawo do odliczenia dla podatnika. Z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca nabyte maszyny będzie wykorzystywał do czynności opodatkowanych będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia oraz prawo do zwrotu podatku z tytułu nabycia przedmiotowych maszyn.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.