IPPP3/443-11/11-4/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 6 grudnia 2010 r. przekazanym do tutejszego Organu zgodnie z właściwością przez Naczelnika Urzędu Celnego (data wpływu 30 grudnia 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 lutego 2011 r. (data wpływu 18 lutego 2011 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu nr IPPP3/443-11/11-2/JK z dnia 10 lutego 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania lekkiego oleju opałowego przeznaczonego do zasilania urządzeń grzewczych zamontowanych w samochodach - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 grudnia 2010 r. złożono wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania lekkiego oleju opałowego przeznaczonego do zasilania urządzeń grzewczych zamontowanych w samochodach.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 17 lutego 2011 r. (data wpływu 18 lutego 2011 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu nr IPPP3/443-11/11-2/JK z dnia 10 lutego 2011 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka świadczy usługi w zakresie dystrybucji paliw. Do Spółki zwracają się firmy z zapytaniem o zakup lekkiego oleju opałowego w celach grzewczych w samochodach wyposażonych w urządzenia grzewcze. Spółka rozważa możliwość sprzedaży lekkiego oleju opałowego z przeznaczeniem na ogrzewanie dla samochodów posiadających urządzenia grzewcze z odrębnym systemem grzewczym. Taki rodzaj ogrzewania posiada odrębny zbiornik oraz system rozprowadzania ciepła. Jedynym celem urządzenia jest ogrzewanie kabiny samochodu.

Ponadto w uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, iż kod CN dla przedmiotowego lekkiego oleju opałowego to 2710 1945.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z powyższą sytuacją można dokonywać sprzedaży lekkiego oleju opałowego do zasilania urządzeń grzewczych zamontowanych w samochodach wyposażonych w urządzenia na cele grzewcze i stosować obniżoną stawkę akcyzy w sytuacji gdy nabywcy zużywać go będą wyłącznie na cel opałowy.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z treścią § 4 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego podmiot sprzedający wyroby wymienione w poz. 2 lit. a) załącznika nr 1 (tj. oleje opałowe) jest obowiązany w przypadku tej sprzedaży: osobom prawnym, jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej oraz osobom fizycznym prowadzącym działalność gospodarczą - do uzyskania od nabywcy oświadczenia o przeznaczeniu nabywanych wyrobów uprawniającym do stosowania stawek wymienionych w poz. 2 lit. a) załącznika nr 1 do rozporządzenia (oświadczenie takie może być złożone również w wystawianej fakturze VAT, a jeżeli jest składane odrębnie, powinno zawierać dane dotyczące nabywcy, datę złożenia tego oświadczenia oraz powinno być dołączone do kopii faktury VAT), osobom fizycznym nie prowadzącym działalności gospodarczej - do uzyskania od nabywcy oświadczenia stwierdzającego, iż nabywane wyroby są przeznaczone na cele opałowe (oświadczenie to powinno być dołączone do kopii paragonu lub kopii innego dokumentu sprzedaży wystawionego nabywcy a w przypadku braku takiej możliwości sprzedawca jest obowiązany wpisać na oświadczeniu numer i datę wystawienia dokumentu potwierdzającego tę sprzedaż).

Oświadczenie o którym mowa w ust. 1 pkt 2 rozporządzenia powinno zawierać co najmniej: imię i nazwisko nabywcy, PESEL i NIP, adres zamieszkania nabywcy, określenie ilości nabywanego oleju opałowego, określenie ilości posiadanych urządzeń grzewczych oraz miejsca (adresu), gdzie znajdują się urządzenia jeżeli jest ono inne niż adres wymieniony w pkt 2, wskazanie rodzaju i typu urządzeń grzewczych, datę i miejsce wystawienia oświadczenia oraz podpis składającego oświadczenie.

Zgodnie z § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. z 2002 r. Nr 27, poz. 269 z późn. zm.) w przypadku zużycia oleju opałowego na inny cel niż opałowy stosuje się stawkę podatku akcyzowego z poz. 11 pkt 5 załącznika nr 1 do rozporządzenia tj. tak jak dla oleju napędowego. Ponadto, stosownie do § 12 ust. 2 pkt 1 lit. c) tego rozporządzenia zwolnienie oleju opałowego z podatku akcyzowego następuje pod warunkiem, że wyrób ten zostanie użyty na cele opałowe.

W przedstawionym stanie faktycznym lekki olej opałowy przeznaczony będzie wyłącznie na cele grzewcze, co potwierdzą oświadczenia o przeznaczeniu oleju opałowego na cele opałowe. Sprzedającemu przysługiwać będzie więc możliwość skorzystania z obniżonej stawki akcyzy zamiast stawki stosowanej przy zwykłym oleju napędowym. Podmiot sprzedający olej opałowy kontrahentowi przyjmie bowiem złożone przez niego oświadczenie o wykorzystaniu oleju wyłącznie na cele grzewcze. Ponadto sprzedający będzie posiadał wszystkie inne wymagane dane potrzebne do zastosowania obniżonej stawki podatku akcyzowego określone w § 4 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego. Spełni więc wszystkie nałożone na niego obowiązki wymagane do zastosowania obniżonej stawki podatku akcyzowego. Wskazać również należy, iż podmiot sprzedający w celach dokumentacyjnych może również załączać do powyższych wymaganych danych kserokopie dowodów rejestracyjnych samochodów podmiotów zakupujących lekki olej opałowy, jak również dołączyć do oświadczenia wykaz pojazdów, w których jest zamontowane odrębne od zbiornika na paliwo urządzenie grzewcze z własnym zbiornikiem w celu potwierdzenia prawdziwości przeznaczeniu zbywanego oleju.

W związku z powyżej przedstawionym stanem faktycznych Wnioskodawca uważa, że dokonywanie sprzedaży lekkiego oleju opałowego do zasilania urządzeń grzewczych zamontowanych w samochodach na cele grzewcze uprawni Wnioskodawcę do zastosowania obniżonej stawki podatku akcyzowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, iż zgodnie z wskazanym przez Wnioskodawcę przedmiotem wniosku niniejsza interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, tj. stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie należy wskazać, iż od dnia 1 marca 2009 r. obowiązuje ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 z późn. zm.) zaś ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 z późn. zm.) na podstawie art. 168 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym traci moc. Równocześnie w związku z wejściem w życie ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym z dniem 1 marca 2009 r. utraciło moc rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. z 2004 r. Nr 87, poz. 825 z późn. zm.). Co więcej rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. z 2002 r. Nr 27, poz. 269 z późn. zm.), stosownie do § 30 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2003 r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. z 2003 r. Nr 221, poz. 2196 z późn. zm.), utraciło moc z dniem 1 stycznia 2004 r.

W myśl art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W załączniku nr 1 do ustawy, zawierającym "wykaz wyrobów akcyzowych" wymieniono w pozycji 27, określone kodem CN 2710 - oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe; preparaty gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, zawierające 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów; oleje.

Wobec powyższego lekki olej opałowy o kodzie CN 2710 1945 jest wyrobem akcyzowym.

Jednocześnie w świetle uregulowań art. 86 ust. 1 pkt 2 ustawy jest to wyrób energetyczny, ponieważ zgodnie z dyspozycją ww. przepisu do wyrobów energetycznych, w rozumieniu ustawy, zalicza się wyroby objęte pozycjami 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715.

Z treści wniosku wynika, iż sprawa dotyczy możliwości zastosowania niższej stawki akcyzy, względem lekkiego oleju opałowego o kodzie CN 2710 1945 w sytuacji gdy będzie on sprzedawany firmom z przeznaczeniem na ogrzewanie dla samochodów posiadających urządzenia grzewcze z odrębnym systemem grzewczym.

Wskazać należy, iż stosownie do art. 86 ust. 2 ustawy paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych.

Z kolei w świetle art. 86 ust. 3 ustawy paliwami opałowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do celów opałowych, z wyłączeniem wyrobów, o których mowa w ust. 2.

Powyższy podział paliw ma zasadnicze znaczenie z punktu widzenia podatku akcyzowego gdyż w zależności od przeznaczenia danego paliwa zastosowanie znajdzie inna stawka podatku. Dla oleju napędowego przeznaczonego do celów opałowych o kodzie CN 2710 1945 ustawodawca, w art. 89 ust. 1 pkt 9 ustawy przewidział stawkę podatku w wysokości 232,00 zł/1.000 litrów, pod warunkiem, iż olej ten jest zabarwiony na czerwono i oznaczony znacznikiem zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 sierpnia 2010 r. w sprawie znakowania i barwienia wyrobów energetycznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1054).

Jednakże w świetle art. 89 ust. 4 pkt 1 ustawy w przypadku użycia wyrobów, o których mowa w ust. 1 pkt 9, 10 i 15, do napędu silników spalinowych, użycia ich, gdy nie spełniają warunków określonych w szczególnych przepisach w zakresie prawidłowego znakowania i barwienia, a także ich posiadania w zbiorniku podłączonym do odmierzacza paliw lub sprzedaży z takiego zbiornika, stosuje się odpowiednio stawkę 1.822,00 zł/1.000 litrów, a w przypadku gdy ich gęstość w temperaturze 15°C jest równa lub wyższa od 890 kilogramów/metr sześcienny - 2.047,00 zł/1.000 kilogramów.

Zauważyć należy, iż obowiązujące przepisy nie precyzują pojęcia - cel opałowy. W konsekwencji należy odnieść się w tym zakresie do potocznego znaczenia tego pojęcia. Zgodnie z definicjami zawartymi w słowniku języka polskiego PWN pojęcie "opał" oznacza to, czym się pali (np. w piecu), materiał służący do ogrzewania, zaś pojęcie "opałowy" to dotyczący opału, handlu opałem, służący do opalania. Biorąc zatem pod uwagę powyższe definicje uznać należy, iż "cel opałowy" spełniony zostanie w każdym takim przypadku, gdy zużywany olej służyć będzie otrzymywaniu energii cieplnej służącej do ogrzewania, opalania itp. Wykładnia literalna każe przyjąć, iż mamy tu do czynienia z procesem technologicznym polegającym na spalaniu oleju w celu wytworzenia energii cieplnej służącej do celów grzewczych, np. ogrzewania różnego rodzaju pomieszczeń, co wiąże się z użyciem do tego celu urządzeń grzewczych, przez które zdaniem tut. Organu należy rozumieć urządzenia zasilane olejem opałowym, służące do wytwarzania energii cieplnej, jak i wszystkie połączone z nim urządzenia, poprzez które rozprowadzona jest energia cieplna, w szczególności przewody ciepłownicze, grzejniki itp. Zużyciem oleju na cele opałowe będzie zatem zużycie go bezpośrednio w urządzeniu grzewczym tj. urządzeniu bezpośrednio przetwarzającym energię uzyskaną w wyniku spalania oleju opałowego na energię cieplną. Innymi słowy przez zużycie oleju na cele opałowe należy rozumieć takie jego zastosowanie, którego jedynym celem jest uzyskanie energii cieplnej w wyniku procesu spalania.

W przedmiotowym przypadku Wnioskodawca ma zamiar sprzedawać firmom lekki olej opałowy z przeznaczeniem na ogrzewanie dla samochodów posiadających urządzenia grzewcze z odrębnym systemem grzewczym. Przy czym - jak wskazuje Wnioskodawca - taki rodzaj ogrzewania posiada odrębny zbiornik oraz system rozprowadzania ciepła a jedynym celem urządzenia jest ogrzewanie kabiny samochodu. Tak więc w analizowanym przypadku będzie dochodzić do bezpośredniego zużycia oleju w celu uzyskania ciepła a więc zużycia oleju na cele opałowe uprawniające do zastosowania preferencyjnej stawki podatku.

Niemniej jednak zgodnie z uregulowaniem art. 89 ust. 5 ustawy sprzedawca wyrobów akcyzowych nieobjętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, określonych w ust. 1 pkt 9, 10 i 15, jest obowiązany w przypadku sprzedaży:

Co więcej zgodnie z uregulowaniem art. 89 ust. 14 ustawy sprzedawca wyrobów akcyzowych określonych w ust. 1 pkt 9, 10 i 15 sporządza i przekazuje do właściwego naczelnika urzędu celnego, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano sprzedaży, miesięczne zestawienie oświadczeń, o których mowa w ust. 5; oryginały oświadczeń powinny być przechowywane przez sprzedawcę przez okres 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym zostały sporządzone, i udostępniane w celu kontroli.

Jednocześnie stosownie do art. 89 ust. 16 ustawy w przypadku niespełnienia warunków określonych w ust. 5-15 stosuje się stawkę akcyzy określoną w ust. 4 pkt 1.

Przy tym, mając na uwadze powyższe przepisy, należy wskazać, iż ustawodawca nie określił wzoru oświadczenia, o którym mowa w art. 89 ust. 5 ustawy natomiast zasadą jest, że składane oświadczenie musi zawierać elementy określone w art. 89 ust. 6 bądź 8 ustawy w zależności od podmiotu nabywającego wyroby.

W przedmiotowym przypadku, z uwagi na fakt, iż lekki olej opałowy o kodzie CN 2710 1945 będzie sprzedawany firmom stosownie do art. 89 ust. 6 ustawy oświadczenie powinno być dołączone do kopii faktury oraz powinno zawierać:

Niemniej jednak w świetle ust. 7 ww. artykułu wskazane oświadczenie, jeżeli jest czytelnie podpisane, może być również złożone na wystawianej fakturze, ze wskazaniem rodzaju, typu oraz liczby posiadanych urządzeń grzewczych oraz miejsca (adresu), gdzie znajdują się te urządzenia.

W kontekście powyższego należy wyjaśnić, że z uwagi na to, iż w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym urządzenie grzewcze znajduje się w samochodzie Wnioskodawca jako miejsce (adres), gdzie znajduje się urządzenie grzewcze winien w oświadczeniu wskazać adres siedziby (oddziału) podmiotu gospodarczego lub w przypadku osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą adres zamieszkania bądź miejsce (adres) prowadzenia działalności gospodarczej. Wówczas pod wskazanym w oświadczeniu adresem, bezpośrednio od podmiotu, organ zamierzający skontrolować fakt zużywania oleju opałowego zgodnie z przeznaczeniem uzyska informację, gdzie obecnie (faktycznie) znajduje się samochód, w którym zamontowano urządzenie zużywające olej opałowy. Przy czym podmiot w składanym oświadczeniu, lub sporządzonym odrębnie załączniku do oświadczenia, może dla uniknięcia wątpliwości zawrzeć również numer rejestracyjny pojazdu (lub inne trwałe oznaczenie, na przykład numer VIN), w którym zamontowane jest urządzenie grzewcze czy też załączać kserokopie dowodów rejestracyjnych samochodów podmiotów zakupujących lekki olej opałowy jak również dołączyć do oświadczenia wykaz pojazdów. Powyższe ma szczególne uzasadnienie, gdy składane oświadczenie dotyczy dużej ilości urządzeń grzewczych i wielu pojazdów.

Poza tym zauważyć należy, iż zgodnie z treścią art. 89 ust. 15 pkt 1 ustawy w przedmiotowym przypadku miesięczne zestawienie oświadczeń, o których mowa w art. 89 ust. 5 ustawy powinno zawierać:

Reasumując, uwzględniając powyższe należy uznać, iż względem lekkiego oleju opałowego o kodzie CN 2710 1945 w sytuacji gdy będzie on sprzedawany firmom z przeznaczeniem na ogrzewanie dla samochodów posiadających urządzenia grzewcze z odrębnym systemem grzewczym Wnioskodawca będzie mógł stosować niższą stawkę akcyzy. Niemniej jednak zastosowanie, w omawianym zdarzeniu przyszłym, obniżonej stawki akcyzy określonej w art. 89 ust. 1 pkt 9 ustawy będzie możliwe jedynie w przypadku gdy przedmiotowy olej będzie zabarwiony na czerwono i oznaczony znacznikiem zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 sierpnia 2010 r. w sprawie znakowania i barwienia wyrobów energetycznych oraz Wnioskodawca wypełni warunki określone w ust. 5-15 art. 86 ustawy. W przypadku niedopełnienia, któregokolwiek z warunków uprawniających do stosowania obniżonej stawki akcyzy Wnioskodawca względem przedmiotowego oleju winien stosować stawkę akcyzy określoną w ust. 4 pkt 1 art. 89 ustawy.

Stąd też oceniając całokształt stanowiska zajętego w przedmiotowej sprawie przez Wnioskodawcę należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.