IPPP3/443-1039/12-3/KC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 1 października 2012 r. (data wpływu 5 października 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nabywanych od zagranicznych kancelarii usług oraz opłat publiczno-prawnych wnoszonych zagranicą w imieniu i na rzecz klientów - jest nieprawidłowe.

W dniu 5 października 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nabywanych od zagranicznych kancelarii usług oraz opłat publiczno-prawne wnoszonych w imieniu i na rzecz klientów.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Kancelaria patentowo-prawna (płatnik podatku VAT) działa w imieniu krajowych klientów na podstawie pełnomocnictw upoważniających ją do współpracy z analogicznymi kancelariami zagranicznymi w sprawach przed zagranicznymi urzędami i sądami. Zagraniczne kancelarie obciążają kancelarię kosztami usług świadczonych na rzecz klientów oraz opłatami publiczno-prawnymi uiszczanymi w imieniu i na rzecz klientów w zagranicznych sądach, urzędach itp. (odrębne pozycje w fakturach). Kancelaria przekazuje (z własnego rachunku bankowego) w imieniu i na rzecz swoich klientów należności wskazane w fakturach kancelarii zagranicznych na rachunki wskazane przez te kancelarie. Kancelaria obciąża swoich krajowych klientów kosztami usługi i opłat publiczno-prawnych poniesionych za granicą. Ponadto, Kancelaria obciąża swoich klientów za usługi związane z wyjaśnieniem, tłumaczeniem, korespondencją, uzgodnieniami dotyczącymi usług kancelarii zagranicznej i oczekiwań klientów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy usługi kancelarii zagranicznych świadczone za granicą w imieniu i na rzecz krajowych klientów Wnioskodawcy są obrotem Kancelarii w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT i podlegają opodatkowaniu w świetle art. 8 ust. 2a ustawy o VAT oraz czy opłaty publiczno-prawne wnoszone za granicą w imieniu i na rzecz krajowych klientów są obrotem Kancelarii w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT i podlegają opodatkowaniu w świetle art. 8 ust. 2a ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Zdaniem Kancelarii, faktury zagranicznych kancelarii w okolicznościach przedstawionych nie stanowią obrotu Kancelarii w rozumieniu art. 29 ustawy o VAT - ich przekazywanie stanowi czynność pozostającą poza zakresem przepisów o VAT. Klient winien być obciążany kosztami usług kancelarii zagranicznych oraz kosztami opłat publiczno-prawnych na podstawie not obciążeniowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Z zawartego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jako kancelaria patentowo-prawna i podatnik podatku VAT, na podstawie posiadanych pełnomocnictw od swoich krajowych klientów, współpracuje z analogicznymi kancelariami zagranicznymi w sprawach przed zagranicznymi urzędami i sądami. Zagraniczne kancelarie obciążają Wnioskodawcę kosztami usług świadczonych na rzecz klientów oraz opłatami publiczno-prawnymi uiszczanymi w imieniu i na rzecz klientów w zagranicznych sądach i urzędach. Jak wskazuje Wnioskodawca na fakturach wystawianych przez zagraniczne kancelarie, opłaty te są wyszczególnione jako odrębne pozycje. Wnioskodawca przekazuje z własnego rachunku bankowego w imieniu i na rzecz swoich klientów należności wskazane w fakturach kancelarii zagranicznych na rachunki wskazane przez te kancelarie. Następnie Wnioskodawca obciąża swoich krajowych klientów kosztami usługi i opłat publiczno-prawnych poniesionych za granicą.

W związku z powyższym, Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy usługi zagranicznych kancelarii świadczone za granicą w imieniu i na rzecz krajowych klientów Wnioskodawcy są obrotem Wnioskodawcy w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT i podlegają opodatkowaniu w świetle art. 8 ust. 2a ustawy o VAT oraz czy opłaty publiczno-prawne wnoszone za granicą w imieniu i na rzecz krajowych klientów są również obrotem w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT i podlegają opodatkowaniu w świetle art. 8 ust. 2a ustawy o VAT.

Wnioskodawca w swoim stanowisku stwierdził, że faktury zagranicznych kancelarii w przedstawionych okolicznościach nie stanowią obrotu w rozumieniu art. 29 ustawy i stanowią czynność pozostającą poza zakresem przepisów o VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca przez zagraniczne kancelarie, na mocy posiadanych pełnomocnictw, obciążany jest dwojakiego rodzaju kosztami: pierwsze to koszty usług świadczonych na rzecz klientów Wnioskodawcy przed zagranicznymi urzędami i sądami, drugi rodzaj, to opłaty publiczno-prawne poniesione zagranicą.

W myśl cytowanego powyżej art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, przykładowo w sprawie C-16/93 (Tolsma) czy w sprawie C-102/86 (Apple Pear), aby doszło do odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu ustawy o VAT muszą zostać spełnione poniższe warunki:

* w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

* świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Jak podaje Wnioskodawca we wniosku, obciążany jest kosztami usług przez zagraniczne kancelarie, za które należności przekazywane są z rachunku Wnioskodawcy na rachunek wskazany przez te kancelarie. Zatem Wnioskodawca jako beneficjent usługi, na podstawie posiadanych pełnomocnictw od swoich klientów, zobowiązany jest do świadczenia wzajemnego czyli zapłaty na rzecz świadczącego usługę.

Z powyższego wynika, że usługi świadczone na rzecz klientów Wnioskodawcy przed zagranicznymi urzędami i sądami przez zagraniczne kancelarie, nabywane przez Wnioskodawcę stanowią świadczenie usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.

W kontekście powyższych okoliczności, należy przede wszystkim ustalić miejsce świadczenia dla nabywanych przez Wnioskodawcę usług świadczonych na rzecz klientów Wnioskodawcy przed zagranicznymi urzędami i sądami.

Ogólna reguła dotycząca miejsca świadczenia usług określona została w art. 28b ustawy. Na podstawie ust. 1 tego przepisu, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2012 r., miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i 28n. Zastrzeżenia te, to wyjątki, na podstawie których miejsce świadczenia zostaje określone w sposób odmienny od zasady ogólnej. Z kolei po 1 stycznia 2013 r. art. 28b ust. 1 brzmi: "Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n."

Analizując te wyjątki, w skład których wchodzą m.in. usługi świadczone na rzecz niepodatników, usługi związane z nieruchomością, czy usługi transportu pasażerów, usługi opisane przez Wnioskodawcę nie zawierają się w tych wyłączeniach. Zatem, określając miejsce świadczenia dla przedmiotowych usług, zastosowanie znajdzie zasada ogólna. Tym samym, skoro Wnioskodawca jako kancelaria z siedzibą w Polsce jest nabywcą usług, miejsce świadczenia a tym samym i opodatkowania dla nabywanych usług znajduje się na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju. Dochodzi na terenie Polski do importu usług i rozliczenia podatku przez nabywcę na zasadzie reguły reverse charge.

Zgodnie z art. 29 ust. 17 ustawy, podstawą opodatkowania w imporcie usług jest kwota, którą usługobiorca jest obowiązany zapłacić, z wyjątkiem przypadku gdy wartość usługi została wliczona do podstawy opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów zgodnie z art. 31 ust. 2 pkt 2 lub wartość usługi - na podstawie odrębnych przepisów - zwiększa wartość celną importowanego towaru.

W związku z tym, podstawą opodatkowania dla importu usług świadczonych przez zagraniczne kancelarie na rzecz Wnioskodawcy w ramach przedstawionego opisu sprawy, będzie kwota przekazywana z rachunku należącego do Wnioskodawcy, obejmująca wynagrodzenie wskazane na fakturze.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan sprawy, Wnioskodawca jako nabywca usług, zobowiązany jest do rozliczenia przedmiotowych usług w Polsce, gdyż tu znajduje się miejsce opodatkowania tych usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Z kolei odnosząc się do drugiego rodzaju nabywanych opłat przez Wnioskodawcę, tj. opłaty publiczno-prawne poniesione zagranicą, podobnie, jak w przypadku analizowanym powyżej, aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie.

Wnioskodawca nie nabywa żadnej usługi, związanej z opłatami publiczno-prawnymi wnoszonymi w imieniu i na rzecz swojego klienta przez zagraniczne kancelarie. Opłat tych nie można bowiem uznać jako elementu kalkulacyjnego należnego wynagrodzenia dla zagranicznych kancelarii za obsługę prawną. W tym też zakresie pomiędzy Kancelarią i Wnioskodawcą nie istnieje żaden (nawet dorozumiany) stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane byłyby świadczenia wzajemne. Wnioskodawca winien potraktować je jako zwrot kosztów poniesionych w ramach posiadanych pełnomocnictw przez zagraniczne kancelarie.

Mając na względzie powyższe stwierdzić należy, iż z uwagi na fakt, że opłaty publiczno-prawne nabywane przez Wnioskodawcę od zagranicznych kancelarii, nie stanowią usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, tym samym nie mogą być one rozliczone przez Wnioskodawcę jako import usług.

Jednocześnie, z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca w odniesieniu do tych opłat, powołał się na art. 29 ust. 1 ustawy, stanowisko również należy uznać za nieprawidłowe.

Reasumując, usługi zagranicznych kancelarii świadczone za granicą w imieniu i na rzecz klientów Wnioskodawcy stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce i jako takie winny być rozliczone przez Wnioskodawcę jako import usług, natomiast opłaty publiczno-prawne nabywane od zagranicznych kancelarii w imieniu i na rzecz klientów nie stanowią czynności podlegającej opodatkowaniu przez Wnioskodawcę w świetle art. 8 ust. 1 ustawy.

W zakresie zagadnienia przedstawionego we wniosku, dotyczącego opłat publiczno-prawnych wnoszonych przez Wnioskodawcę w imieniu swoich klientów, wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Końcowo należy zaznaczyć, że tut. Organ nie odniósł się do zagadnienia (poruszonego przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku w sprawie) obciążania kosztami usług klientów Wnioskodawcy na podstawie not obciążeniowych, gdyż nie było ono przedmiotem zapytania.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w odniesieniu do zdarzenia przyszłego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.