IPPP3/443-1012/11-2/KB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 15 lipca 2011 r. (data wpływu 20 lipca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnych wydań towarów oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego - jest prawidłowe.

W dniu 20 lipca 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnych wydań towarów oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Sp. z o.o. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca), spółka zarządzająca płatnymi kanałami telewizyjnymi, zawarł z podmiotami z grupy umowy, w ramach których zobowiązał się do świadczenia na rzecz Zleceniodawców m.in. wskazanych poniżej usług (nie zawsze wszystkie poniższe elementy występują łącznie):

* profesjonalne wsparcie w zakresie promocji, marketingu i public relations produktów Zleceniodawców w Polsce;

* doradztwo w zakresie wymogów prawa polskiego postanowień umownych, odnawiania umów;

* pomoc przy dostosowaniu ofert Zleceniodawców do oczekiwań polskiego konsumenta;

* udzielanie wsparcia technicznego polskim dystrybutorom produktów Zleceniodawców;

* pośredniczenie pomiędzy Zleceniodawcami, a dystrybutorami kanałów telewizyjnych oraz operatorami kablowymi;

* badanie rynku polskiego (m.in. oferty konkurentów);

* przygotowanie raportów na temat abonentów;

* tłumaczenie na język polski obcojęzycznych materiałów dotyczących promocji i dystrybucji ofert programowych Zleceniodawców;

* uczestniczenie w zawieraniu umów barterowych ze stroną trzecią.

Z uwagi na fakt, że Zleceniodawcy są podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy o podatku od towarów i usług, przedmiotowe usługi podlegają opodatkowaniu VAT w miejscu ich siedziby na podstawie przepisu art. 28b ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności.

W ramach świadczonych usług zdarza się, że Spółka zleca firmie zewnętrznej zajmującej się profesjonalnie świadczeniem usług reklamowych (dalej: Agencja) zorganizowanie akcji marketingowej, która może obejmować przykładowo:

* wykonanie, produkcję lub zakup materiałów promocyjno-reklamowych, gadżetów upominków, nagród itp.

* zapewnienie personelu oraz sprzętu niezbędnego do przeprowadzenia określonej akcji marketingowej;

* koordynację oraz fizyczne przeprowadzenie akcji promocyjnych obejmujących przekazanie materiałów promocyjno reklamowych nagród oraz gadżetów reklamowych ostatecznym odbiorcom;

* inne działania pomocnicze konieczne do wykonania kompleksowej usługi marketingowej.

Wskazane powyżej działania mają na celu budowanie pozytywnego wizerunku Zleceniodawców, zwiększenie poziomu atrakcyjności oferowanych przez nich produktów, budowanie trwałych więzi z dotychczasowymi oraz pozyskanie nowych kontrahentów i klientów dla Zleceniodawców.

Za świadczenie wskazanej powyżej kompleksowej usługi marketingowej należne jest Agencji wynagrodzenie. W konsekwencji Spółka otrzymuje od Agencji fakturę VAT. Wynagrodzenie Spółki za świadczenie usług na rzecz Zleceniodawców ustalone jest na bazie "koszt plus" tj. równe jest kwocie kosztów bezpośrednich i pośrednich związanych z wykonaniem umów powiększonych o wartość marży.

Spółka podkreśla, że nie bierze udziału w organizacji zleconych Agencji akcji marketingowych w szczególności Spółka pragnie zaznaczyć, iż Agencja jest podmiotem odpowiedzialnym za nabycie oraz bezpłatne przekazanie towarów na rzecz określonych podmiotów np. kontrahentów czy potencjalnych klientów Zleceniodawców.

Innymi słowy w przypadku zlecenia świadczenia usług marketingowych przez Agencję Spółka nie przekazuje towarów uczestnikom organizowanych przez Agencję akcji marketingowych. Agencja nabywa towary we własnym imieniu. Ponadto, na żadnym etapie nie dochodzi do wydania nagród na rzecz Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

Artykuł 7 ust. 2 ustawy o VAT stanowi, że przez dostawę towarów rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

W związku z powyższym należy wskazać, iż ustawa zrównuje nieodpłatne przekazanie towarów z dostawą towarów w przypadku, gdy następuje wydanie towarów; towary będące przedmiotem tego nieodpłatnego wydania należą do przedsiębiorstwa podatnika oraz jeżeli podatnikowi przysługiwało w całości lub w części prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

W opisanym stanie faktycznym na żadnym etapie akcji promocyjnej nagrody nie stają się własnością spółki. Nagrody w tym przypadku są nabywane przez Agencję, która następnie w ramach obowiązków wynikających z zawartej umowy dokonuje ich przekazania na rzecz ostatecznych odbiorców. w konsekwencji, w przedmiotowym przypadku nie można uznać, że Spółka dokonuje przekazania towarów, tym samym, nie można też uznać, że spełniona jest podstawowa przesłanka warunkująca konieczność naliczenia podatku zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy VAT.

Dodatkowo Spółce nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów, gdyż nabywcą towarów i tym samym podmiotem, który otrzymuje fakturę VAT z tytułu nabycia tych usług jest Agencja. A zatem, nie jest także spełniona kolejna przesłanka z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT. W konsekwencji, wydania towarów dokonywane przez agencję w zamian za wynagrodzenie nie stanowią dla Spółki nieodpłatnych wydań towarów, które zgodnie z art. 7 ust. 2 powinno być przez Spółkę opodatkowane VAT.

Ponadto, wydanie towarów przez agencję jest częścią kompleksowej czynności, tj. usługi reklamowej, obejmującej swoim zakresem nieodpłatne przekazanie towarów, których wartość wkalkulowana jest w cenę usługi reklamowej. Tym samym wartość towarów jest jednym z elementów podstawy opodatkowania usługi reklamowej, opodatkowanym w ramach tej usługi i nie stanowi odrębnego przedmiotu opodatkowania VAT.

Spółka pragnie również zaznaczyć, iż przyjęcie założenia, że opodatkowaniu vat podlegają poszczególne czynności składowe usługi reklamowej prowadziłoby do podwójnego opodatkowania podatkiem VAT odpowiedniej części usługi. W konsekwencji takie rozumowanie byłoby sprzeczne z zasadą neutralności podatku VAT.

Spółka pragnie zauważyć, iż powyższe stanowisko potwierdza także Minister Finansów w następujących pismach:

* interpretacja indywidualna z 7 kwietnia 2009 r. wydana przez Dyrektora IzbySkarbowej w Poznaniu:

"Zatem Spółka, na podstawie zawartej z agencją reklamową umowy, ponosi wydatek związany z zakupem usługi reklamowej, w skład której wchodzą przedmiotowe materiały reklamowe, natomiast sama nie dokonuje przekazania towarów bez wynagrodzenia, tj. czynności, która w świetle przepisu art. 7 ust. 2 rodził obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek naliczenia przez niego podatku VAT od towarów przekazanych przez agencję reklamową w związku ze świadczoną przez nią usługą reklamową gdyż to nie on wykonał czynności wymienione w art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Sama zaś agencja reklamowa, w świetle przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego, opodatkowuje przekazanie tych towarów jako element składowy wartości usługi."

* informacja o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego z 10 listopada 2004 r. wydana przez Pierwszy Wielkopolski Urząd Skarbowy w Poznaniu:

"Uwzględniając powyższe, wnioskująca dokonując tylko zakupu usług marketingowych (na potrzeby reprezentacji i reklamy), nie wykonuje żadnych czynności, które spełniałyby definicję dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2 i 3 przywoływanej ustawy bądź świadczenia usług, o których mowa w art. 8 ust. 2 ustawy podatkowej. Opodatkowaniu podatkiem VAT podlega kompleksowa usługa marketingowa, a nie poszczególne jej elementy, takie jak przygotowanie koncepcji działań marketingowych. Zakup materiałów reklamowych, rozdanie gadżetów reklamowych itp. w związku z powyższym, wnioskująca nie musi naliczać podatku VAT z tytułu przekazania przez agencję towarów, gadżetów reklamowych ostatecznym odbiorcom."

Ad 2.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zgodnie z art. 88 ust. 1 pkt 1 tej ustawy podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami. Związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego było przedmiotem orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. W wyroku Abbey National PLC V. Commissioners of Customs Excise (sygn. C-408/98) ETS wskazał, że system podatku VAT "ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorców od ciężaru podatku VAT, zapłaconego lub od zapłaty, w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej. W konsekwencji gospodarczej, bez względu na jej cel i rezultat, przy założeniu, że ona sama, co do zasady podlega opodatkowaniu VAT".

Na podobne wnioski wskazuje również praktyka krajowych organów podatkowych i sądów administracyjnych, m.in.:

* interpretacja indywidualna z 2 lipca 2010 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy:

"Z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika zatem, iż dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług, a prowadzoną działalnością przy czym związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary lub usługi służą np. dalszej odsprzedaży lub też są niezbędne do wytworzenia towarów lub wykonania usług będących przedmiotem sprzedaży bezpośrednio, więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika natomiast o związku pośrednim można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa - mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganymi przez podatnika przychodami. Aby jednak można było wskazać, iż określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do obrotu osiąganego przez podatnika, np. poprzez odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do uzyskania obrotów."

* interpretacja indywidualna z 29 października 2009 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie:

"Ustawodawca stworzył więc podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, jak i niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 86 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony".

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki przysługuje jej prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących nabycie kompleksowej usługi marketingowej. Związek pomiędzy dokonywanymi zakupami usług, a prowadzoną uprawniającą do odliczenia VAT ma charakter bezpośredni, gdyż nabywane usługi służą dalszej odsprzedaży na rzecz Zleceniodawców, tj. sprzedaży poza zakresem opodatkowania VAT z prawem do odliczenia podatku naliczonego. w związku z powyższym w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym są spełnione przesłanki pozytywne określone w art. 86 ust. 6 ustawy o VAT, a także nie występują przesłanki negatywne, o których mowa w art. 88 ww. ustawy.

Reasumując, Spółka stoi na stanowisku, iż przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego od całej kwoty wynagrodzenia udokumentowanego fakturami wystawionymi przez Agencję z tytułu wykonania opisanych we wniosku usług marketingowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedmiotowym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.