IPPP2/4512-785/15-2/AOg

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony - przedstawione we wniosku z dnia 12 sierpnia 2015 r. (data wpływu 13 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT przekazania na rzecz Spółki nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 13 sierpnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT przekazania na rzecz Spółki nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Osoba fizyczna, prowadząca jednoosobową działalność gospodarczą w roku 2013 nabyła nieruchomość niezabudowaną. Zakup dokonany był (częściowo) ze środków pochodzących z kredytu inwestycyjnego. Kredyt został zaciągnięty na prowadzoną przez Wnioskodawcę działalność gospodarczą, ze względu na lepsze warunki kredytowania dla przedsiębiorców. W akcie notarialnym, na wniosek Banku - kredytodawcy, poza danymi imiennymi Wnioskodawcy, dodano zapis o prowadzonej działalności gospodarczej. Ww. nieruchomość niezabudowana nie została jednak wpisana do ewidencji środków trwałych, nie były też zaliczane do kosztów podatkowych odsetki od płaconych rat kredytu. Grunt ten pozostaje niezabudowany, płacony jest podatek rolny, gdyż były to grunty rolne zakupione od rolnika, w księdze wieczystej jest zapis o gruntach ornych. Plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje dla przedmiotowej działki przeznaczenie pod zabudowę przemysłową.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług i prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w ramach przedsiębiorstwa, przy akcie notarialnym sprzedaży nieruchomości, sprzedawca (rolnik) złożył oświadczenie "że czynność objęta niniejszym aktem nie jest wykonywana w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz zapewnił, że czynność ta jest wykonywana jednorazowo, bez zamiaru wykonywania jej w sposób częstotliwy i ciągły dla celów zarobkowych". Transakcja nie została zatem opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Jako strona kupująca Wnioskodawca nie odliczył podatku naliczonego od ww. transakcji.

Obecnie jako właściciel gruntu, będący również od listopada 2014 r. wspólnikiem spółki jawnej, Wnioskodawca chce wnieść - przekazać nieruchomość niezabudowaną spółce. Czynność ta wpłynie na zmianę umowy spółki w treści dotyczącej posiadanego przez Spółkę majątku. Przekazanie gruntu ma na celu umożliwienie Spółce wybudowania na tej działce hali produkcyjno-handlowo-magazynowej, co pozwoli jej w przyszłości prowadzić tam działalność gospodarczą. Przy sporządzaniu aktu notarialnego, jako osoba przekazująca grunt Wnioskodawca chce dokonać zapisu, że wraz z przeniesieniem praw własności do gruntu Spółka przejmie zobowiązanie kredytowe, spłacając pozostałą część zadłużenia (obecnie jest to ok. 1/2 wartości Nieruchomości).

Zgodnie z danymi zawartymi powyżej we wniosku nieruchomość niezabudowana została nabyta przeze Wnioskodawcę, jako osobę fizyczną, do majątku osobistego, jednakże ze względów finansowych i procedur bankowych - zgodnie z wymogami Banku wniosek kredytowy został złożony w oparciu o prowadzoną jednoosobową działalność gospodarczą. Działka ta jednak nie była i na chwilę obecną również nie jest wykorzystywana do celów prowadzonej jednoosobowej firmy. W latach wcześniejszych, po zakupie, tj. 2013-2014 na przedmiotowej działce zasiane było zboże. Jesienią 2014 r. działka została posiana trawą. Do chwili obecnej działka pozostaje w takim stanie.

Nieruchomość niezabudowana nie była i nadal nie jest wykorzystywana do prowadzenia działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

Odnosząc się do wyżej zawartych wyjaśnień uznać można, iż na działce była prowadzona produkcja roślinna, na własne potrzeby.

Przedmiotowa nieruchomość nie była i nie jest na chwilę obecną przedmiotem umowy najmu lub dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 7 ust. 2 można mówić w przedmiotowej sprawie o wyłączeniu spod zakresu działania ustawy o VAT, w sytuacji, kiedy przy zakupie gruntu, jako podatnikowi, nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony, a przekazanie na rzecz Spółki nieruchomości traktowane jest jako czynność nieodpłatna.

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie wskazanej nieruchomości (w tym konkretnym przypadku) nie będzie podlegać obowiązkowi podatkowemu z ustawy o podatku od towarów i usług, albowiem zastosowanie znajdzie art. 7 ust. 2 ustawy o VAT.

Na mocy art. 7 ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r., przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

* przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

* wszelkie inne darowizny,

jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Zatem, co do zasady, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel), a także wszelkie inne darowizny, pod warunkiem, że podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w całości bądź w części, jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, to nieodpłatne przekazanie tych towarów pozostaje poza zakresem opodatkowania (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania), bez względu na cel, na który zostały one przekazane. W ocenie Wnioskodawcy właśnie z taką sytuacją mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie. W przypadku wnoszenia wkładu do spółek osobowych, w przeciwieństwie do spółek prawa handlowego nie można mówić o kwotowym wyrażeniu wnoszonego wkładu. Zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych przez umowę spółki handlowej wspólnicy albo akcjonariusze zobowiązują się dążyć, do osiągnięcia wspólnego celu przez wniesienie wkładów. Do potencjalnych korzyści wnoszących wkład wspólników można zaliczyć majątek wspólny, który w przypadku likwidacji zostanie podzielony między wspólników. Niewątpliwie, korzyścią osiąganą przez wspólników jest udział w zysku osiąganym przez spółkę, jednakże nie ma żadnej gwarancji, że po skończonym roku obrachunkowym, spółka odnotuje zysk.

W odniesieniu do poczynionych wyżej ustaleń, biorąc pod uwagę zakres sprawy, należy uznać, że czynność przyszła stanowi czynność nieodpłatną, dla której nie można dokonać obiektywnej wyceny.

W zamian za wkład wniesiony do spółki osobowej wnoszący nie otrzyma wymiernej zapłaty, wyrażonej w pieniądzu, dlatego też do ustalenia wartości wnoszonego wkładu zastosowanie znajdzie art. 29a ust. 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym, w przypadku dostawy towarów, o których mowa w art. 7 ust. 2 ceną towaru będzie cena nabycia towaru lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia - koszty wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów, tak więc, zdaniem Wnioskodawcy należy wystawiając fakturę wpisać wartość nieruchomości, po której została nabyta w 2013 r., a w rubryce dotyczącej podatku VAT powołać się na zwolnienie zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy. Na podstawie tegoż dokumentu oraz aktu notarialnego, potwierdzającego własność, Spółka będzie mogła wprowadzić nieruchomość do środków trwałych.

Podsumowując uważam, że przystępując do czynności przeniesienia własności na Spółkę, po sporządzeniu aktu notarialnego należy uiścić podatek od czynności cywilnoprawnych. Natomiast w kwestii podatku VAT należy uznać, że czynność ta jest wolna od opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Grunty spełniają powyższą definicję towarów, wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego - w zależności od tego co jest jego przedmiotem - spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż.

Dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem. W przypadku wnoszenia aportu do spółki osobowej podatnik wnoszący aport nabywa jedynie prawo do udziału w zyskach tej spółki, które na dzień wniesienia aportu nie są określone.

W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu, a czynność ta, wykonana przez podatnika, prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Według regulacji ust. 2 powyższego artykułu, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT wynika więc, że nieodpłatne czynności, o których mowa w tym przepisie, tylko wówczas są uznawane za odpłatną dostawę towarów, jeśli podatnikowi przysługiwało prawo do całkowitego albo częściowego odliczenia podatku naliczonego. Jeśli podatnik odliczył podatek naliczony np. przy ich nabyciu czy wytworzeniu, to ich nieodpłatne przekazanie - gdyby było nieopodatkowane - w istocie stanowiłoby nabycie bez opodatkowania. Stoi to w sprzeczności z zasadą powszechności oraz neutralności opodatkowania. Jeśli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku, to nieodpłatne przekazanie tego towaru pozostaje neutralne podatkowo, gdyż podatnik już raz został obciążony faktycznym kosztem podatku (w tej części wystąpił więc jako konsument, a nie jako podatnik VAT).

Zaznaczyć należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 powołanej wyżej ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem był podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w ust. 2 ww. artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle powyższego należy stwierdzić - mając również na uwadze aktualne orzecznictwo sądowe (w tym wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław S. i Emilian K, Halina J. - że okazjonalna sprzedaż nieruchomości gruntowej, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż brak jest normatywnych przesłanek, aby uznać Wnioskodawcę za podatnika tego podatku.

Podkreślić należy, że powyższe orzeczenie TSUE wyznacza aktualnie kierunki interpretacyjne i stanowi podstawę orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjnych, np. NSA z dnia 18 października 2011 r. (sygn. akt I FSK 1536/10), z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt I FSK 1658/11), z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt. I FSK 1656/11) oraz WSA z dnia 1 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 670/11), z dnia 14 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 730/11), które zapadły na tle wyroku Trybunału.

Należy mieć też na uwadze, że dla uznania danego majątku za prywatny istotny jest sposób jego wykorzystania i podejmowanych w odniesieniu do niego działań w całym okresie posiadania. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych co stwierdził Trybunał Sprawiedliwości UE w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. "Majątek prywatny" to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze wskazanego powyżej orzeczenia C-291/92 wynika bowiem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania danej nieruchomości czy jej części w ramach majątku osobistego.

W niniejszej sprawie można więc uznać, że miało miejsce wykorzystywanie wyłącznie do celów prywatnych w całym okresie posiadania wyłącznie pod warunkiem, że Wnioskodawca nie dokonywał żadnych czynności przygotowawczych do zbycia, w szczególności inicjujących zmianę przeznaczenia gruntu, jego uzbrojenie i niezmiennie wykorzystywał go w taki sam sposób dla celów niegospodarczych (wskazanych celów rolnych).

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą i w roku 2013 nabył nieruchomość niezabudowaną. Zakup dokonany był (częściowo) ze środków pochodzących z kredytu inwestycyjnego. Kredyt został zaciągnięty na prowadzoną przez Wnioskodawcę działalność gospodarczą. W akcie notarialnym, na wniosek Banku - kredytodawcy, poza danymi imiennymi Wnioskodawcy, dodano zapis o prowadzonej działalności gospodarczej. Ww. nieruchomość niezabudowana nie została wpisana do ewidencji środków trwałych, nie były też zaliczane do kosztów podatkowych odsetki od płaconych rat kredytu. Grunt ten pozostaje niezabudowany, płacony jest podatek rolny, gdyż były to grunty rolne zakupione od rolnika (w księdze wieczystej jest zapis o gruntach ornych). Plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje dla przedmiotowej działki przeznaczenie pod zabudowę przemysłową.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przy akcie notarialnym sprzedaży nieruchomości, sprzedawca (rolnik) złożył oświadczenie że "czynność objęta niniejszym aktem nie jest wykonywana w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz zapewnił, że czynność ta jest wykonywana jednorazowo, bez zamiaru wykonywania jej w sposób częstotliwy i ciągły dla celów zarobkowych". Transakcja nie została zatem opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Jako strona kupująca Wnioskodawca nie odliczył podatku naliczonego od ww. transakcji.

Obecnie jako właściciel gruntu, będący również od listopada 2014 r. wspólnikiem spółki jawnej, Wnioskodawca chce przekazać nieruchomość niezabudowaną spółce. Czynność ta wpłynie na zmianę umowy spółki w treści dotyczącej posiadanego przez Spółkę majątku. Przekazanie gruntu ma na celu umożliwienie Spółce wybudowania na tej działce hali produkcyjno-handlowo-magazynowej, co pozwoli jej w przyszłości prowadzić tam działalność gospodarczą. Przy sporządzaniu aktu notarialnego, jako osoba przekazująca grunt Wnioskodawca chce dokonać zapisu, że wraz z przeniesieniem praw własności do gruntu Spółka przejmie zobowiązanie kredytowe, spłacając pozostałą część zadłużenia (obecnie jest to ok. 1/2 wartości Nieruchomości).

Nieruchomość została nabyta przeze Wnioskodawcę jako osobę fizyczną, do majątku osobistego.

W latach 2013-2014 na przedmiotowej działce zasiane było zboże. Jesienią 2014 r. działka została posiana trawą. Do chwili obecnej działka pozostaje w takim stanie.

Nieruchomość nie była i nadal nie jest wykorzystywana do prowadzenia działalności opodatkowanej podatkiem VAT, ani nie była i nie jest na chwilę obecną przedmiotem umowy najmu lub dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii wyłączenia spod zakresu działania ustawy o VAT, nieodpłatnego przekazania nieruchomości niezabudowanej na rzecz spółki jawnej, której jest wspólnikiem.

Z uwagi na powołane przepisy i przedstawione okoliczności sprawy, Wnioskodawcy nie można uznać za podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ustawy - w odniesieniu do przedmiotu dostawy. Treść wniosku wskazuje, że nieruchomość nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej i stanowi majątek osobisty Wnioskodawcy. Oznacza to, że dostawa ww. nieruchomości realizowana będzie poza sferą działalności gospodarczej i nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Skoro zatem Wnioskodawca z tytułu omawianej transakcji nie wystąpi w charakterze podatnika podatku VAT, to planowana Transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.

Zatem do dostawy będącej przedmiotem wniosku nie znajdą zastosowania przepisy art. 7 ust. 2 ustawy o VAT. Ww. regulacja dotyczy nieodpłatnego przekazania przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa.

W tym miejscu zaznaczyć należy, że nieruchomość została nabyta przeze Wnioskodawcę jako osobę fizyczną, do majątku osobistego. Grunt nie był i nie jest wykorzystywany do prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej i nie został wpisany do ewidencji środków trwałych, nie były też zaliczane do kosztów podatkowych odsetki od płaconych rat kredytu. W związku z tym przedmiot planowanej transakcji stanowi składnik majątku należący do majątku prywatnego Wnioskodawcy, a nie do jego przedsiębiorstwa.

Z uwagi na przedstawiony opis zdarzenia przyszłego i w odniesieniu do obowiązującego stanu prawnego stwierdzić należy, że planowana dostawa nieruchomości nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż brak jest normatywnych przesłanek, aby uznać Wnioskodawcę za podatnika tego podatku w odniesieniu do tej transakcji. Jak wykazano wyżej, wyłączenie przekazania gruntu z opodatkowania podatkiem VAT nie wynika jednak z zastosowania w przedmiotowej sprawie art. 7 ust. 2 ustawy, lecz z faktu że Wnioskodawca z tytułu omawianej transakcji nie wystąpi w charakterze podatnika.

Stanowisko Wnioskodawcy jest więc nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.