IPPP2/4512-309/16-2/MAO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z 13 kwietnia 2016 r. (data wpływu 20 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży oleju lnianego surowego jadalnego - jest nieprawidłowe.

W dniu 20 kwietnia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży oleju lnianego surowego jadalnego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka jest przedsiębiorstwem prowadzącym działalność w zakresie wytwarzania i wprowadzania do obrotu, dystrybucji produktów leczniczych, suplementów diety i innych produktów. Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług ("VAT").

Spółka od niedawna produkuje produkt spożywczy - olej lniany surowy jadalny. W chwili obecnej Spółka prowadzi sprzedaż oleju podmiotom, które wykorzystują go do celów spożywczych - rozlewają w butelki i odsprzedają jako produkt spożywczy. Spółka zamierza rozpocząć sprzedaż oleju podmiotom produkującym farmaceutyki, które rozlewają oleje do mniejszych buteleczek i odsprzedają lub wykorzystują je do produkcji farmaceutyków. Przy czym należy zaznaczyć, że z punktu widzenia spółki przedmiotem sprzedaży w każdym z powyższych przypadków jest ten sam produkt - olej lniany surowy jadalny. Zmiana dotyczy tylko przeznaczenia wyrobu przez nabywców.

Wnioskodawca otrzymał opinię klasyfikacyjną z dnia 17 lutego 2016 r. wydaną przez Urząd Statystyczny w Łodzi wskazującą, iż Produkt według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług PKWiU wprowadzonej Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676) mieści się w grupowaniu PKWiU 10.41.29.0 "Pozostałe surowe oleje roślinne".

W oparciu o § 2 i 3 powołanego wyżej rozporządzenia do celów podatkowych stosuje się wcześniejszą PKWiU z 2008 r. wprowadzoną Rozporządzeniem Rady Ministrów z 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. z 2008 r. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.). Klasyfikację PKWiU 2008 do celów podatkowych stosuje się do dnia 31 grudnia 2017 r. Według postanowień wcześniejszej PKWiU Produkt mieści się podobnie jak wg. najnowszych przepisów, w grupowaniu PKWiU 10.41.29.0 "Pozostałe surowe oleje roślinne".

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy do sprzedaży oleju lnianego surowego jadalnego, który należy do grupowania 10.41.29.0 PKWiU, Spółka będzie mogła stosować 5% stawkę podatku VAT, bez względu na wykorzystanie tego oleju przez nabywców.

2. Czy Spółka będzie zobowiązana do uzyskania oświadczenia od nabywców oleju lnianego surowego jadalnego, w przedmiocie jego dalszego wykorzystania.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1. Spółka jest uprawniona do stosowania obniżonej stawki VAT w wysokości 5% w odniesieniu do sprzedaży Produktu, gdy sprzedawany olej może być spożywany przez ludzi (gdy nabywcą będzie podmiot, wykorzystujący olej do celów spożywczych). Natomiast w sytuacji, gdy olej ten nie może być spożywany przez ludzi (gdy nabywcą będzie podmiot, wykorzystujący olej do celów innych niż spożywcze), właściwą będzie 23% stawka podatku, co wynika z braku preferencyjnej stawki mogącej mieć zastosowanie do sprzedaży olejów i tłuszczów zwierzęcych i roślinnych innych niż jadalne.

Ad. 2. Spółka nie powinna być zobowiązana do uzyskania oświadczeń od nabywców oleju lnianego surowego jadalnego, w przedmiocie jego dalszego wykorzystania z uwagi na to, że w obowiązujących przepisach brak jest takiego obowiązku.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy:

Ad. 1. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Na podstawie art. 5a ustawy o VAT, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5 tej ustawy, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy o VAT lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie, powołują symbole statystyczne. W tym zakresie klasyfikacją statystyczną która ma zastosowanie do celów opodatkowania VAT, począwszy od 1 stycznia 2016 r., jest PKWiU z 2015 r. wprowadzona Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676)

Przepisy § 2 i 3 wyżej wymienionego Rozporządzenia nakazują:

* w ewidencji dokumentacji i rachunkowości, a także w urzędowych rejestrach i systemach informacyjnych administracji publicznej (do dnia 31 grudnia 2016 r.);

* do celów podatkowych (do dnia 31 grudnia 2017 r.);

stosować równolegle PKWiU z 2008 r. wprowadzoną Rozporządzeniem Rady Ministrów z 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. z 2008 r. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.).

Stosownie do art. 41 ust. 1 oraz art. 146a pkt 1 ustawy o VAT podstawowa stawka VAT, którą opodatkowane są czynności podlegające VAT, wynosi 23%.

Jednak w stosunku do dostawy niektórych towarów oraz usług zastosowanie znajdują stawki obniżone. Jedną z obniżonych stawek VAT jest stawka 5%, która na podstawie art. 41 ust. 2a ustawy VAT ma zastosowanie w przypadku dostawy towarów oraz usług wymienionych w załączniku numer 10 do ustawy o VAT.

Zgodnie z pozycją 20 załącznika numer 10 do ustawy o VAT towary sklasyfikowane pod symbolem PKWiU ex 10.41.29.0 (a więc sklasyfikowane pod symbolem takim jak Produkt): podlegają opodatkowaniu obniżoną stawką VAT w wysokości 5%.

W myśl art. 2 pkt 30 ustawy o VAT, przez PKWiU ex rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu PKWiU. Oznacza to, że nie wszystkie towary klasyfikowane do grupowania PKWiU 10.41.29.0 "Pozostałe surowe oleje roślinne" podlegają opodatkowaniu według 5% stawki VAT, a jedynie te określone jako "Oleje i tłuszcze zwierzęce i roślinne - wyłącznie jadalne".

Mając na uwadze powyższe, aby możliwe było zastosowanie 5% stawki VAT dla artykułów spożywczych konieczne jest spełnienie wymienionych przesłanek (pozycja 20 załącznika nr 10 do ustawy o VAT):

i. Produkt spożywczy musi być klasyfikowany do grupowania PKWiU 10.41.29.0 "Pozostałe surowe oleje roślinne"

ii. Produkt spożywczy jest "olejem roślinnym - wyłącznie jadalnym".

W tym względzie, Wnioskodawca, wskazuje, że:

i. Wnioskodawca otrzymał opinię klasyfikacyjną z dnia 17 lutego 2016 r. wydaną przez Urząd Statystyczny w Łodzi, wskazującą iż Produkt, według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług PKWiU mieści się w grupowaniu PKWiU 10.41.29.0 "Pozostałe surowe oleje roślinne";

ii. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Produkt jest olejem roślinnym - wyłącznie jadalnym.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że w przypadku, gdy sprzedawany olej może być spożywany przez ludzi, właściwą będzie 5% stawka podatku. Wynika to z faktu, że preferencyjną stawką podatku od towarów i usług objęta jest wyłącznie dostawa produktów jadalnych, sklasyfikowanych w PKWiU ex 10.4 oleje i tłuszcze zwierzęce i roślinne. Natomiast w sytuacji, gdy olej ten nie może być spożywany przez ludzi, właściwą będzie 23% stawka podatku, co wynika z braku preferencyjnej stawki mogącej mieć zastosowanie do sprzedaży olejów i tłuszczów zwierzęcych i roślinnych innych niż jadalne.

Ad. 2. Spółka nie znajduje w obowiązujących przepisach potwierdzenia dla tezy, że wymagane jest oświadczenie od nabywcy w przedmiocie wykorzystania produktu - oleju lnianego. W ocenie Spółki na podstawie prowadzonych negocjacji handlowych z kontrahentami, można ustalić przeznaczenie oleju i nie ma wymogu doręczania sformalizowanych oświadczeń w tym przedmiocie.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości powyżej przedstawionego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Artykuł 2 pkt 6 ustawy stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 5a ustawy - towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Dla prawidłowego określenia wysokości stawki podatku od towarów i usług od czynności, których przedmiotem są poszczególne towary i usługi, ustawodawca odsyła częstokroć do klasyfikacji statystycznych wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, powołując w przepisach dotyczących obniżonych stawek podatku, zwolnień od podatku oraz w załącznikach do ustawy symbole PKWiU.

Wskazać należy, że zgodnie z § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676), do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, do dnia 31 grudnia 2017 r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy - stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl natomiast przepisu art. 41 ust. 2 ustawy - dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jednakże, stosownie do art. 146a pkt 1 i pkt 2 ustawy - w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

W załączniku nr 3 do ustawy, który zawiera wykaz towarów i usług opodatkowanych aktualnie stawką podatku w wysokości 8% wymieniono w pozycji 27 grupę ex 10.4 Oleje i tłuszcze zwierzęce i roślinne - wyłącznie jadalne.

Z objaśnień do załącznika nr 3 do ustawy wynika, że wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką 8%, nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i świadczenia usług zwolnionych od podatku lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik.

W myśl art. 41 ust. 2a ustawy, dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy stawka podatku wynosi 5%.

Pod poz. 20 załącznika nr 10 do ustawy, wymieniono oznaczone symbolem PKWiU ex 10.4 Oleje i tłuszcze zwierzęce i roślinne - wyłącznie jadalne.

Z objaśnień do ww. załącznika wynika, że ex - dotyczy tylko danego wyrobu z danego grupowania.

Natomiast według art. 2 pkt 30 ustawy, ilekroć w przepisach jest mowa o PKWiU ex - rozumie się przez to zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania zwolnienia, obniżonej stawki podatku albo wyłączenia tylko do towarów lub usług, należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce - nazwa towaru lub usługi (grupy towarów lub usług). Wynikająca z konkretnego załącznika stawka VAT, zwolnienie bądź wyłączenie dotyczy wyłącznie danego towaru lub danej usługi z danego grupowania - konkretnego towaru lub konkretnej usługi wymienionej obok symbolu PKWiU.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest przedsiębiorstwem prowadzącym działalność w zakresie wytwarzania i wprowadzania do obrotu, dystrybucji produktów leczniczych, suplementów diety i innych produktów. Strona od niedawna produkuje produkt spożywczy - olej lniany surowy jadalny. W chwili obecnej Spółka prowadzi sprzedaż oleju podmiotom, które wykorzystują go do celów spożywczych - rozlewają w butelki i odsprzedają jako produkt spożywczy. Spółka zamierza rozpocząć sprzedaż oleju podmiotom produkującym farmaceutyki, które rozlewają oleje do mniejszych buteleczek i odsprzedają lub wykorzystują je do produkcji farmaceutyków. Wnioskodawca otrzymał opinię klasyfikacyjną z dnia 17 lutego 2016 r. wydaną przez Urząd Statystyczny w Łodzi wskazującą, że Produkt mieści się według Rozporządzenia Rady Ministrów z 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu PKWiU 10.41.29.0 "Pozostałe surowe oleje roślinne".

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości zastosowania 5% stawki podatku VAT dla oleju lnianego surowego jadalnego należącego do grupowania 10.41.29.0 PKWiU bez względu na wykorzystanie tego oleju przez nabywców.

Wyjaśnić w tym miejscu należy, że z uwagi na to, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy i nie podlegają ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, uznać należy, że stawki te winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy.

W Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług nie ma definicji określenia "jadalne". Grupowania, w tytułach których występuje takie wyrażenie, są określone przez odpowiednie podpozycje CN. Nomenklatura scalona (CN), w odniesieniu do produktów przeznaczonych do spasania dla zwierząt stosuje określenia "paszowe", "pastewne". Natomiast określenia "jadalne", "niejadalne" są używane do określenia produktów przeznaczonych dla ludzi.

Mając powyższe regulacje na względzie należy stwierdzić, że w przypadku, gdy sprzedawany olej może być spożywany przez ludzi, właściwa będzie 5% stawka podatku. Wynika to z faktu, że preferencyjną stawką podatku od towarów i usług objęta jest wyłącznie dostawa produktów jadalnych, sklasyfikowanych w PKWiU ex 10.4 oleje i tłuszcze zwierzęce i roślinne. Natomiast w sytuacji, gdy olej ten nie może być spożywany przez ludzi, właściwa będzie 23% stawka podatku, co wynika z braku preferencyjnej stawki mogącej mieć zastosowanie do sprzedaży olejów i tłuszczów zwierzęcych i roślinnych innych niż jadalne.

Zatem w sytuacji, gdy przedmiotem dostaw dokonywanych przez Wnioskodawcę będzie olej lniany sklasyfikowany pod symbolem PKWiU 10.41.29.0 przeznaczony do spożycia przez ludzi - wówczas jego sprzedaż podlega opodatkowaniu według 5% stawki podatku VAT, zgodnie z przepisem art. 41 ust. 2a ustawy, w związku z poz. 20 załącznika nr 10 do tej ustawy. Podana przez Wnioskodawcę klasyfikacja towaru będącego przedmiotem wniosku, zawiera się bowiem w grupowaniu PKWiU ex 10.4 i nie jest wymieniona wśród wyłączeń (olejów i tłuszczów zwierzęcych i roślinnych innych niż jadalne).

We wniosku Strona wskazała, że przedmiotem sprzedaży w każdej sytuacji będzie olej lniany surowy jadalny. W opisanej sytuacji bez znaczenia jest zatem dalszy sposób wykorzystania oleju lnianego surowego jadalnego przez nabywców.

W konsekwencji, do sprzedaży ww. oleju, który należy do grupowania 10.41.29.0 PKWiU, Spółka będzie mogła stosować 5% stawkę podatku VAT, bez względu na wykorzystanie tego oleju przez nabywców.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że Spółka w odniesieniu do sprzedaży Produktu jest uprawniona do stosowania obniżonej stawki VAT w wysokości 5%, gdy nabywcą będzie podmiot wykorzystujący olej do celów spożywczych, natomiast w sytuacji gdy nabywcą będzie podmiot wykorzystujący olej do celów innych niż spożywcze właściwą będzie 23% stawka podatku jest nieprawidłowe.

Tym samym z uwagi na to, że bez znaczenia jest dalszy sposób wykorzystania oleju lnianego surowego jadalnego przez nabywców, odpowiedź na pytanie nr 2 staje się bezprzedmiotowa.

Końcowo tut. Organ podkreśla, że analiza prawidłowości wskazanej przez Wnioskodawcę we wniosku klasyfikacji towaru do właściwego grupowania statystycznego, nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa. Organ nie jest uprawniony do zajmowania stanowiska w zakresie prawidłowości przyporządkowania towarów i usług do grupowania klasyfikacyjnego. W związku z tym, niniejszą interpretację wydano na podstawie grupowania wskazanego przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.