IPPP2/4512-300/15-2/DG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 2 kwietnia 2015 r. (data wpływu 7 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania jednolitą stawką podatku świadczonych usług polegających na sprzedaży biletów na imprezy kulturalne, rozrywkowe i sportowe organizowane w Polsce wraz z usługami pomocniczymi - jest prawidłowe.

W dniu 7 kwietnia 2015 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania jednolitą stawką podatku świadczonych usług polegających na sprzedaży biletów na imprezy kulturalne, rozrywkowe i sportowe organizowane w Polsce wraz z usługami pomocniczymi.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) prowadzi działalność w zakresie sprzedaży biletów we własnym imieniu na imprezy kulturalne, rozrywkowe i sportowe organizowane przez różnych organizatorów w Polsce. Na podstawie stosownych umów z organizatorami Spółka nabywa bilety od organizatorów i odsprzedaje je swoim klientom. Jednym z głównych kanałów dystrybucji biletów przez Spółkę jest sklep internetowy znajdujący się na stronie internetowej Spółki. Klient (uczestnik imprez organizowanych przez organizatorów) w zależności od swoich preferencji ma możliwość odbioru osobistego biletu w wybranych placówkach Spółki, wydrukowania biletu samodzielnie jak również otrzymania biletu na wskazany w zamówieniu adres. Dystrybucja biletów przez stronę internetową z wysyłką na wskazany adres odbywa się w następujący sposób:

a. Klient wybiera na stronie bilet (y) na imprezy dostępne na stronie internetowej Spółki i sprzedawane przez Spółkę,

b. Następnie klient wybiera sposób, w jaki Spółka ma dostarczyć bilet oraz formę płatności,

c. Klient finalizuje zamówienie opłacając je w sposób wcześniej wybrany z dostępnych opcji,

d. Po uzyskaniu płatności Spółka przygotowuje zakupiony bilet i wysyła go na wskazany adres wykorzystując zewnętrznych operatorów pocztowych lub firmy kurierskie.

Spółka zawarła stosowne umowy z operatorami pocztowymi oraz podmiotem prowadzącym działalność kurierską i na podstawie zawartych umów nabywa usługi pocztowe lub kurierskie we własnym imieniu i na własny rachunek, ponosząc bezpośrednio koszt usług pocztowych i kurierskich wykorzystywanych w celu przesłania klientem zakupionych biletów. Spółka organizując wysyłkę biletu do klienta nie działa jako pełnomocnik klienta, lecz organizuje wysyłkę zakupionych przez klienta biletów we własnym imieniu, na własny rachunek i na własne ryzyko. Koszty nabytych usług pocztowych i kurierskich stanowią koszty działalności Spółki.

Klient kupując bilet jest zobowiązany pokryć koszty wysyłki ponoszone przez Spółkę, a także pokryć ustalony przez Spółkę koszt obsługi przygotowania zamówienia i wysyłki biletu, ujmowany w internetowym zamówieniu jako opłata serwisowa. Opłata ta nie stanowi odrębnej usługi świadczonej na rzecz klienta, ale odzwierciedla koszty jakie Spółka musi ponieść w związku z obsługą zamówienia obejmujące w szczególności (wydruk biletu, pakowanie biletu, koszty materiałów, koszty osobowe związane z obsługą zamówienia, koszty płatności).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy podstawę opodatkowania sprzedaży biletów dokonywanej przez Spółkę w okolicznościach wskazanych we wniosku stanowi cena biletu, koszty jego wysyłki oraz koszty obsługi przygotowania zamówienia i wysyłki i do wszystkich elementów zamówienia należy zastosować jednolitą stawkę VAT właściwą dla sprzedaży biletów.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki podstawę opodatkowania sprzedaży opodatkowanej stawką VAT właściwą dla sprzedaży biletów stanowi cała należność Spółki z tytułu sprzedaży obejmująca cenę biletu, koszty jego wysyłki (opłata za usługi kuriera lub usługi pocztowe) oraz koszty związane z obsługą zamówienia obejmujące w szczególności (wydruk biletu, pakowanie biletu, koszty materiałów, koszty płatności, koszty osobowe związane z obsługą zamówienia), pomniejszone o kwotę podatku.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Powyższe oznacza, że cała należność uzyskiwana przez Spółkę od klienta w związku ze sprzedażą biletów stanowi podstawę opodatkowania dla sprzedaży biletów.

Wniosek ten potwierdzają dalsze przepisy ustawy o VAT, gdzie wprost wskazuje się, że w podstawie opodatkowania VAT należy uwzględnić takie koszty jak prowizje, koszty opakowania i transportu.

Zgodnie z art. 29 ust. 6 ustawy o VAT podstawa opodatkowania obejmuje:

* podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

* koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Wykładnia powołanych przepisów ustawy o VAT wskazuje jednoznacznie, że podstawą opodatkowania sprzedaży biletów powinna być cała należność otrzymywana przez Spółkę od klienta w związku ze sprzedażą biletów, a więc cena biletów powiększona o koszt wysyłki oraz pozostałe koszty związane ze sprzedażą biletów obejmujące wydruk biletu, pakowanie biletu, koszty materiałów, koszty osobowe związane z obsługą zamówienia.

Wniosek ten jest tym bardziej uzasadniony, że wszystkie wskazane przez Spółkę we wniosku świadczenia, których kosztem obciążany jest klient dokonujący zakupu biletu są bezpośrednio związane ze sprzedażą biletów na rzecz klienta i służą tylko jej prawidłowemu wykonaniu. Zatem wszystkie nabywane przez spółkę świadczenia, którymi obciążany jest klient mają charakter pomocniczy do świadczenia głównego, jakim jest sprzedaż biletów. Z tego powodu powinny być one uwzględnione w podstawie opodatkowania sprzedaży biletów.

Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości UE oraz orzecznictwie sądów administracyjnych.

W orzeczeniu w sprawie C-276/09 Everything Everywhere Ltd Trybunał Sprawiedliwości uznał, że płatności za czynności związane z obsługą zamówienia stanowią płatności za świadczenia pomocnicze dla usługi podstawowej i nie stanowią odrębnego świadczenia. Trybunał uznał, że:

"świadczenie należy uważać za świadczenie pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, gdy dla klientów nie stanowi ono celu samego w sobie, lecz środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z głównej usługi usługodawcy."

Tak dzieje się w przypadku sprzedaży dokonywanych przez Spółkę, gdzie świadczeniem podstawowym jest sprzedaż biletów, a wszystkie pozostałe świadczenia służą tylko wykonaniu świadczenia podstawowego zgodnie ze standardem wymaganym przez klienta.

Również z orzecznictwa sądów administracyjnych jednoznacznie wynika, że płatności za takie koszty jak przedstawione w opisie stanu faktycznego służą jedynie świadczeniu podstawowemu i nie powinny być traktowane jako odrębne usługi. Powinny więc powiększać podstawę opodatkowania świadczenia podstawowego:

"każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych kosztów do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia lecz traktuje jako element świadczenia zasadniczego z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego." (wyrok WSA we Wrocławiu z 25 kwietnia 2013 r., sygn. I SA/Wr 370/13).

Podobne stanowisko zajął WSA w Gorzowie w wyroku z 28 kwietnia 2011 r., I SA/Go 132/11). Obie sprawy dotyczyły włączenia kosztów wysyłki do podstawy opodatkowania dostawy towarów, a więc kwestii zbliżonej do przedmiotu niniejszego wniosku.

Również w innych wyrokach sądy administracyjne jednoznacznie nakazują uwzględnianie kosztów dodatkowych takich jak koszty wysyłki, koszty korespondencji związane z dostawą towarów lub świadczeniem usług w podstawie opodatkowania tych czynności i opodatkowania ich stawką właściwą dla świadczenia podstawowego:

"Sąd podziela zatem stanowisko organów kwalifikujących przedmiotowe wydatki ponoszone przez cesjonariusza, a którymi następnie obciążano cedenta (pod postacią noty księgowej), jako element podstawy opodatkowania usługi. Zasadnie argumentowały organy, że opłaty te (koszty) warunkowały wykonanie usługi podstawowej (windykacyjnej) i pozostawały z nią w ścisłym związku, a z uwagi na to związanie - brak było podstaw do wyłączenia ich z podstawy opodatkowania." (wyrok WSA we Wrocławiu z 9 lipca 2010 r., sygn. I SA/Wr 274/10)

Podobny wniosek wynika z wyroku NSA z 21 października 2011 r., I FSK1516/10 oraz wyroku NSA z 19 listopada 2014 r., sygn. I FSK 1637/13.

Takie stanowisko potwierdzają również organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych:

"w sytuacji, gdy kontrahenci nie zawarli między sobą umowy na oddzielne od dostawy towaru świadczenia usługi transportowej, wówczas świadczeniem głównym jest dostawa towarów, zaś koszty transportu stanowią dodatkowy element transakcji. Oznacza to, że do podstawy opodatkowania dostaw należy wliczyć cenę, która obejmuje koszty transportu. Koszty transportu stanowią jeden z elementów kalkulacyjnych kształtujących kwotę należną, którą sprzedawca żąda od nabywcy. Skoro zatem kwota należna stanowiąca całość świadczenia od nabywcy obejmuje wszystkie elementy kosztów związanych z dokonaną przez podatnika sprzedażą oraz inne elementy kształtujące w efekcie kwotę żądaną od nabywcy, to koszty wyłożone przez sprzedającego w imieniu nabywcy winny wchodzić w podstawę opodatkowania i nie powinny być odrębnie fakturowane z odrębną stawką podatku od towarów i usług. Sprzedawca towarów, dostarczając je nabywcy, dokonuje wyłącznie ich sprzedaży, natomiast koszty dodatkowe, które ponosi, wchodzą w skład jego podstawowej czynności, jaką jest sprzedaż towarów. Koszty transportu towarów nie powinny być zatem przez podatnika traktowane jako odrębnie świadczone usługi. Powinny one powiększać podstawę opodatkowania towarów będących przedmiotem dostawy." (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 6 marca 2015 r., nr IBPP2/443-1196/14/ICz).

Podsumowując, zdaniem Spółki, zarówno koszty wysyłki, jak i pozostałe koszty związane ze sprzedażą biletów obejmujące wydruk biletu, pakowanie biletu, koszty materiałów, koszty osobowe związane z obsługą zamówienia, koszty płatności, którymi obciążany jest klient w związku z zakupem sprzedaży biletów powinny być uwzględnione w podstawie opodatkowania sprzedaży biletów i opodatkowane z zastosowaniem stawki właściwej dla sprzedaży biletów.

To sprzedaż biletów jest bowiem świadczeniem głównym, a wszelkie przedstawione w opisie stanu faktycznego świadczenia dodatkowe (wysyłka, pakowanie obsługa zamówienia) mają charakter pomocniczy do świadczenia głównego. Zatem podstawa opodatkowania sprzedaży biletów powinna obejmować cenę biletu, koszty jego wysyłki (opłata za usługi kuriera lub usługi pocztowe) oraz koszty związane z obsługą zamówienia obejmujące w szczególności (wydruk biletu, pakowanie biletu, koszty materiałów, koszty osobowe związane z obsługą zamówienia), pomniejszone o kwotę podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przy czym towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie zaś z art. 146a pkt 1 ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 6 pkt 2 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przytoczonych wyżej regulacji wynika, że w przypadku dostawy towarów/świadczenia usług za podstawę opodatkowania należy uznać całość świadczenia pieniężnego (bądź dokonywanego w innej dopuszczalnej prawem formie) pobieranego od nabywcy. Oznacza to, że do podstawy opodatkowania należy wliczyć pobieraną przez zbywcę wartość (cenę) towarów, a także wszystkie inne elementy zapłaty, będące częściami składowymi świadczenia zasadniczego (tekst jedn.: dostawy towarów/świadczenia usług). Dotyczy to wyłącznie kosztów, które zwiększają kwotę należną z tytułu konkretnej transakcji, tj. konkretnej dostawy towarów lub konkretnej usługi.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie sprzedaży biletów we własnym imieniu na imprezy kulturalne, rozrywkowe i sportowe organizowane przez różnych organizatorów w Polsce. Na podstawie stosownych umów z organizatorami Spółka nabywa bilety od organizatorów i odsprzedaje je swoim klientom. Jednym z głównych kanałów dystrybucji biletów przez Spółkę jest sklep internetowy znajdujący się na stronie internetowej Spółki. Klient w zależności od swoich preferencji ma możliwość odbioru osobistego biletu w wybranych placówkach Spółki, wydrukowania biletu samodzielnie jak również otrzymania biletu na wskazany w zamówieniu adres za pośrednictwem operatorów pocztowych lub firmy kurierskiej. Spółka zawarła stosowne umowy z operatorami pocztowymi oraz podmiotem prowadzącym działalność kurierską i na podstawie tych umów nabywa usługi pocztowe lub kurierskie we własnym imieniu i na własny rachunek, ponosząc bezpośrednio koszt usług pocztowych i kurierskich.

Klient kupując bilet jest zobowiązany pokryć koszty wysyłki ponoszone przez Spółkę, a także pokryć ustalony przez Spółkę koszt obsługi przygotowania zamówienia i wysyłki biletu, ujmowany w internetowym zamówieniu jako opłata serwisowa. Opłata ta nie stanowi odrębnej usługi świadczonej na rzecz klienta, ale odzwierciedla koszty jakie Spółka musi ponieść w związku z obsługą zamówienia obejmujące w szczególności (wydruk biletu, pakowanie biletu, koszty materiałów, koszty osobowe związane z obsługą zamówienia, koszty płatności).

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest, czy podstawę opodatkowania sprzedaży biletów dokonywanej przez Spółkę stanowi cena biletu, koszty jego wysyłki oraz koszty obsługi przygotowania zamówienia i wysyłki i do wszystkich elementów zamówienia należy zastosować jednolitą stawkę VAT właściwą dla sprzedaży biletów.

W tym miejscu należy odwołać się do kwestii świadczeń złożonych zdefiniowanych w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), całe świadczenie kompleksowe podlega takim regulacjom opodatkowania VAT, w tym w zakresie stosowania właściwej stawki VAT, jakie dotyczą świadczenia głównego. Oznacza to, że opodatkowanie świadczeń pomocniczych, składających się na świadczenie kompleksowe, podlega takim samym zasadom opodatkowania, jakim podlega świadczenie główne. Pogląd taki został ukształtowany w orzeczeniu TSUE w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd (CPP), w którym TSUE stwierdził, że w celu ustalenia dla potrzeb VAT, czy świadczenie usług obejmujące kilka części składowych należy traktować jako jedno świadczenie, czy też jako dwa lub więcej świadczeń wycenianych odrębnie, należy przede wszystkim wziąć pod uwagę treść przepisu art. 2 (1) VI Dyrektywy, zgodnie z którym każde świadczenie usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne oraz fakt, że świadczenie obejmujące z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę nie powinno być sztucznie dzielone, co mogłoby prowadzić do nieprawidłowości w funkcjonowaniu systemu podatku VAT. Jednocześnie TSUE stwierdził, że pojedyncze świadczenie ma miejsce wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej.

Podobnie TSUE wypowiedział się w orzeczeniu w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV.

Z ww. wyroku wynika, że jeżeli czynności dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako konsumenta przeciętnego, są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jedno świadczenie do celów stosowania podatku od wartości dodanej. Jest tak właśnie w przypadku transakcji, w ramach której podatnik dostarcza konsumentowi standardowe oprogramowanie wcześniej opracowane i oferowane do sprzedaży zarejestrowane na nośniku, jak również zapewnia następnie przystosowanie tego oprogramowania do specyficznych potrzeb tego nabywcy, nawet jeśli następuje to za zapłatą dwóch odrębnych cen.

Na świadczenie złożone składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast, czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element czynności kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez czynności pomocniczej czynności głównej. Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna czynność obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, czynność ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia świadczenia nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną czynność kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.

Podobnie orzekł w wyroku z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro vs. Finanční ředitelství v Ústí nad Labem. Zdaniem TSUE "chociaż usługi sprzątania części wspólnych budynku towarzyszą korzystaniu z najętego dobra, to nie muszą być objęte zakresem pojęcia najmu w rozumieniu art. 13 część B lit. b VI dyrektywy. Ponadto, skoro najem mieszkań oraz sprzątanie części wspólnych budynku mogą być, w okolicznościach takich jak w sprawie przed sądem krajowym, wzajemnie rozdzielone, to nie można uznać, że stanowią jedno świadczenie w rozumieniu orzecznictwa Trybunału".

Tak więc orzecznictwo TSUE, które oparte jest na przepisach prawa UE, daje podstawę do skonstruowania zasadniczej tezy, że każde świadczenie należy traktować odrębnie. Dopiero w kolejnych punktach ww. wyroku TSUE podkreślił, że w sytuacji, gdy kilka świadczeń wykonywanych przez podatnika jest ze sobą ściśle powiązanych w ten sposób, że tworzą obiektywnie, z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia, jedno świadczenie, nie należy dokonywać sztucznego podziału tego świadczenia dla celów podatkowych. Zatem TSUE przedstawia jedynie wskazówki, jak należy interpretować przepisy Dyrektywy, nie wypowiadając się co do tego, która z powyższych wykluczających się zasad powinna mieć zastosowanie w sprawie.

Zgodnie z podejściem zaprezentowanym przez Trybunał m.in. w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse, za pomocniczą należy uznać czynność, która nie stanowi dla nabywcy celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej, a jej cel jest zdeterminowany przez czynność główną.

Na podstawie ww. tez wypracowanych przez TSUE, w okolicznościach przedstawionych przez Spółkę, za kompleksowe świadczenie - którego rozdzielenie na poszczególne elementy byłoby nieuzasadnione i sztuczne - należy uznać usługę wstępu na imprezę kulturalną, rozrywkową, sportową w postaci biletu wraz z usługą jego przesłania w formie przesyłki pocztowej lub przesyłki kurierskiej oraz opłatą serwisową stanowiącą koszty obsługi wysyłanego do klienta biletu.

Należy wskazać, że koszty przesyłki oraz koszty obsługi zamówienia takie jak wydruk biletu, jego pakowanie, koszty materiałów, koszty osobowe związane z obsługą zamówienia stanowią koszty dodatkowe sprzedawanej usługi, są nierozerwalnie związane ze świadczeniem głównym jakim jest sprzedaż biletu na imprezę kulturalną, rozrywkowa lub sportową. Celem klienta nie jest nabycie usługi przesyłki i ponoszonych przez Spółkę kosztów dodatkowych, lecz nabycie biletu wstępu na ww. imprezę. Wobec tego dzielenie omawianej transakcji na poszczególne elementy, tj. na sprzedaż biletu oraz usługę przesłania ich i pozostałe koszty obsługi, miałoby sztuczny charakter. Głównym przedmiotem transakcji, o której mowa we wniosku, jest sprzedaż biletu wstępu na imprezę kulturalną, rozrywkową lub sportową, której świadczeniem pobocznym - uzupełniającym - są koszty obsługi tej transakcji (opłata serwisowa) oraz dostarczenie tych biletów - wyświadczenie usługi przesłania biletów.

W rozpatrywanej sprawie koszty przesyłki oraz koszty realizacji zamówienia powinny być doliczone do sprzedaży biletów, gdyż nie stanowią samodzielnej usługi, lecz są to koszty dodatkowe podstawowej czynności, jaką jest sprzedaż biletów. Koszty dodatkowe, w tym przypadku, koszty obsługi zamówienia i przesyłki są poniesionymi kosztami związanymi ze świadczeniem głównym, które w efekcie kształtuje kwotę ostateczną żądaną od nabywcy. Wynika z tego, że koszty obsługi zamówienia (opłata serwisowa) i wysyłki ponoszone w związku ze sprzedażą biletów, jako element świadczenia zasadniczego, powinny zwiększać podstawę opodatkowania z tytułu sprzedaży biletów i być opodatkowane według stawki właściwej dla usług wstępu na imprezy kulturalne, rozrywkowe i sportowe.

W świetle powyższych okoliczności należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie koszty przesyłki ponoszone w związku ze sprzedażą biletów zwiększają podstawę opodatkowania z tytułu ich sprzedaży stosownie do art. 29a ust. 1 i ust. 6 ustawy, zatem powinny być opodatkowane według stawki podatku właściwej dla realizowanej sprzedaży usług wstępu na imprezy kulturalne, rozrywkowe i sportowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.