IPPP2/443-994/12-2/BH - VAT w zakresie sprzedaży nieruchomości zabudowanej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 30 września 2012 r. (data wpływu 1 października 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sprzedaży nieruchomości zabudowanej - jest prawidłowe.

W dniu 1 października 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sprzedaży nieruchomości zabudowanej.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenia przyszłe:

Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedmiot działalności wpisany do aktu założycielskiego Spółki oraz rejestru przedsiębiorców KRS obejmuje potencjalnie m.in. roboty budowlane związane z wznoszeniem budynków, wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, pośrednictwo w obrocie nieruchomościami, pozostałe pośrednictwo pieniężne, wynajem. W praktyce, obecnie Spółka prowadzi działalność polegającą na prowadzeniu prac wykończeniowych oraz wynajmie powierzchni biurowych. Obecnie Spółka znajduje się w fazie przekształcenia w spółkę osobową. Stosowne wnioski związane z przekształceniem zostały złożone w Krajowym Rejestrze Sądowym w dniu 6 września 2012 r.

W dniu 31 grudnia 2010 r. Spółka nabyła w drodze aportu przedsiębiorstwo od swojego jedynego wspólnika, spółki C. Sp. z o.o. (dalej "Wspólnik"), będącej czynnym podatnikiem VAT. W skład nabytego przedsiębiorstwa wchodziły, między innymi, prawo wieczystego użytkowania gruntu wraz z prowadzoną na nim inwestycją w postaci budynku biurowo - usługowego w W. (dalej "Budynek"). W chwili nabycia przedsiębiorstwa przez Spółkę na gruncie prowadzona była inwestycja zmierzająca do wybudowania Budynku, tj. wykonywane były prace przygotowawcze do rozpoczęcia budowy Budynku. Nabycie przedsiębiorstwa nastąpiło poprzez wniesienie go na podwyższony kapitał zakładowy Spółki. W ramach aportu Spółka w drodze cesji stała się stroną stu kilkudziesięciu umów, dzięki którym inwestycja była i jest realizowaną. Spółka przejęła również część środków na rachunkach bankowych Wspólnika, wszystkie należności związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa oraz inne składniki majątkowe wchodzące w skład przedsiębiorstwa Wspólnika. Spółka przejęła także zobowiązania związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa Wspólnika, w tym większą część zobowiązań z tytułu pożyczki służącej finansowaniu ww. inwestycji.

Podstawową działalnością Spółki po objęciu ww. przedsiębiorstwa wskutek aportu jest kontynuowanie procesu inwestycyjnego polegającego na kontynuowaniu inwestycji oraz prowadzeniu prac wykończeniowych w Budynku w celu zakończenia tego procesu. W ten sposób Spółka dąży do zwiększenia wartości Budynku. Spółka dokonała odliczenia całego podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie usług (towarów) związanych z wybudowaniem Budynku.

Prace budowlane dotyczące Budynku zostały zakończone w dniu 10 września 2012 r. Zgodnie z wpisem do dziennika budowy inspektorzy nadzoru inwestorskiego potwierdzili gotowość Budynku do odbioru końcowego. W związku ze zgłoszeniem Budynku do użytkowania, w dniu 10 września 2012 r. została przeprowadzona kontrola Państwowego Powiatowego Inspektora Sanitarnego oraz w dniach 11-12 września 2012 r. Komendanta Miejskiej Straży Pożarnej. Obydwie kontrole zakończyły się wydaniem pozytywnej opinii dotyczącej możliwości użytkowania budynku. W dniu 28 września 2012 r. Spółka wystąpiła z wnioskiem do Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego o wydanie pozwolenia na użytkowanie.

W ramach prowadzonej działalności, w dniu 20 grudnia 2011 r. Spółka zawarła pierwszą umowę najmu części H powierzchni w Budynku. W dniu 24 lipca 2012 r. Spółka po raz pierwszy przekazała część powierzchni w Budynku najemcy w wykonaniu umowy najmu, w celu wykonania przez niego prac wykończeniowych.

Jednakże, stosownie do postanowień umów najmu, pierwsi najemcy rozpoczną korzystanie z wynajętych powierzchni Budynku zgodnie z jego przeznaczeniem, w wykonaniu umów najmu, w dniu 1 grudnia 2012 r. Zgodnie z umowami, dzień ten stanowi dzień rozpoczęcia wykonywania umowy najmu.

Na dzień złożenia niniejszego wniosku trwają prace wykończeniowe dotyczące Budynku, w tym części wspólnych wynajmowanych powierzchni, których wykończenie leży w gestii Spółki.

Zgodnie z otrzymanymi przez Spółkę interpretacjami prawa podatkowego z dnia 8 lipca 2010 r. (nr IPPB3/423-301I/10-5/MS oraz IPPB3/423-301/I0-9/MS) Wspólnik nie rozpoznał przedmiotowego Budynku jako środka trwałego, Spółka kontynuowała prace budowlane i kontynuuje prace wykończeniowe Budynku.

Spółka, w zależności od sytuacji rynkowej, rozważa zbycie przedmiotowej inwestycji, które pozwoli zrealizować dochody wynikające z ukończenia procesu inwestycyjnego oraz zaangażowania kapitałowego w projekt. Spółka zakłada, że jej nabywcą będzie podmiot będący czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej "Nabywca").

W dniu 5 stycznia 2012 r. Spółka złożyła w Urzędzie Dzielnicy wniosek o podział nieruchomości (będącej przedmiotem użytkowania wieczystego), na której posadowiony jest Budynek. Postanowieniem z dnia 11 stycznia 2012 r. Prezydent m.st. Warszawy zawiesił przedmiotowe postępowanie na okres nie dłuższy niż 6 miesięcy. W dniu 11 lipca 2012 r. postępowanie to zostało wznowione z urzędu. Obecnie organ zbiera opinie Biura Architektury i Planowania Przestrzennego, przez co postępowanie w sprawie podziału przedmiotowej nieruchomości nie zostało (do dnia złożenia niniejszego wniosku) zakończone.

Tym niemniej dla potrzeb niniejszego wniosku Spółka zakłada, że prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz Budynek nie zostaną podzielone i będą przedmiotem zbycia jako jedna nieruchomość.

Spółka rozważa zbycie jedynie prawa użytkowania wieczystego gruntu z prawem własności wszelkich naniesień budowlanych, w tym Budynku. Spółka zakłada także zbycie prawa do nazwy wraz z Budynkiem. Z mocy prawa w wyniku planowanej transakcji na przyszłego Nabywcę przejdą umowy najmu powierzchni biurowej, usługowej i handlowej w Budynku (zob. art. 678 § 1 kodeksu cywilnego (dalej "k.c."); w związku z przejściem umów najmu na Nabywcę, Nabywca wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki Spółki z tytułu umów najmu, między innymi będzie on zobowiązany do zwrotu depozytów otrzymanych przez Spółkę od najemców) oraz nabędzie uprawnienia z tytułu gwarancji na podstawie umów budowlanych z wykonawcami i podwykonawcami Budynku.

Zasadniczo, Spółka nie zamierza w związku z planowaną transakcją sprzedaży Budynku dokonywać na Nabywcę cesji praw i obowiązków wynikających z jakichkolwiek umów, których stroną jest Spółka. Jednakże, mogą wystąpić sytuacje, w których konieczne będzie dokonanie cesji takich umów ze Spółki na Nabywcę (np. jeśli poszczególni wykonawcy robót budowlanych u Budynku nie wywiążą się z uzgodnionych terminów wykonania robót i nie ukończą wszystkich robót przed dokonaniem planowanej sprzedaży Budynku).

Należy podkreślić, iż jeśli sytuacje takie wystąpią, będą miały wyjątkowy charakter i będą wynikać z niewywiązania się z przyjętych zobowiązań przez kontrahentów Spółki.

Planowane zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntów oraz własności wybudowanych na nich Budynków na rzecz Nabywców powinno nastąpić:

* przed dniem uzyskania pozwolenia na użytkowanie lub przed upływem dwóch lat dnia jego uzyskania oraz

* przed oddaniem powierzchni biurowo - usługowej pierwszemu najemcy w wykonaniu umowy najmu (tj I.12.2012 r.) lub przed upływem dwóch lat od tego dnia.

Po dokonaniu sprzedaży Budynku Spółka będzie nadal kontynuowała swój byt prawny oraz działalność gospodarczą. Spółka będzie nadal wynajmowała biuro w Warszawie, stanowiące jej siedzibę. W szczególności Spółka rozważa kontynuowanie działalności w zakresie pośrednictwa finansowego (udzielania pożyczek) jak również nie wyklucza poszukiwania kolejnych inwestycji na rynku nieruchomości o podobnym charakterze w celu przeprowadzania kolejnego procesu inwestycyjnego i odsprzedaży gotowych budynków. Z tego punktu widzenia, ze względu na fakt dalszego prowadzenia działalności Spółka zamierza zbyć jedynie prawo wieczystego użytkowania gruntu wraz z Budynkiem i innymi naniesieniami.

W konsekwencji, w związku z planowanymi transakcjami na Nabywcę nie zostaną przeniesione m.in. następujące składniki majątkowe Spółki:

* firma Spółki ani nazwa przedsiębiorstwa;

* wierzytelności i inne prawa majątkowe niezwiązane z Budynkiem;

* umowy rachunków bankowych oraz środki pieniężne należące do Spółki;

* umowy o zarządzanie Budynkiem - kwestia ta nie została w chwili obecnej ostatecznie rozstrzygnięta Spółka przypuszcza, że umowa zostanie rozwiązana, a zarządzanie Budynkiem lub ewentualnie powierzenie zarządzania podmiotowi, który obecnie zarządza Budynkiem, bądź innemu podmiotowi będzie znajdować się w gestii Nabywcy;

* umowy o dostawę mediów - obecne umowy zostaną rozwiązane, a zapewnienie zaopatrzenia Budynku w media będzie znajdować się w gestii Nabywcy,

* umowy związane z obsługą administracyjną Spółki (powadzenie ksiąg, obsługa prawna, itp.);

* księgi handlowe,

* zobowiązania, w szczególności przejęte od Wspólnika zobowiązania z tytułu otrzymanej pożyczki inwestycyjnej;

* umowy związane z budową i wykończeniem Budynku - umowy te winny być wykonane do chwili sprzedaży Budynku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy transakcja sprzedaży wskazanego w opisie zdarzenia przyszłego zespołu składników majątkowych będzie wyłączona z opodatkowania VAT jako transakcja zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011.177.1054, dalej "Ustawa o VAT").

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki zespół składników majątkowych będący przedmiotem planowanej transakcji sprzedaży nie spełnia definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej "ZCP"), ani przedsiębiorstwa, wobec czego art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania. W konsekwencji, analizowana sprzedaż będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w opinii Spółki tylko jeśli przedmiotem transakcji sprzedaży będzie zespół składników spełniający definicję przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ k.c., lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa ZCP, wówczas przedmiotowa transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa uważa się: "organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania."

W opinii Spółki, co do zasady definicja przedsiębiorstwa zawarta w art. 55¹ k.c. ma szerszy zakres niż ww. definicja ZCP, tak więc zespół składników który nie spełnia definicji ZCP nie będzie mógł również zostać uznany za przedsiębiorstwo.

W ocenie Spółki, w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, zespół składników majątkowych będący przedmiotem planowanej sprzedaży nie będzie stanowić ZCP w rozumieniu Ustawy o VAT.

Należy wskazać, że na gruncie przepisów Ustawy o VAT oraz w oparciu o doktrynę prawa podatkowego i dotychczasową praktykę organów podatkowych, przesłanką uznania danego zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest, aby:

Biorąc powyższe pod uwagę, jedną z przesłanek uznania zespołu składników majątkowych za ZCP, jest posiadanie zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych jak niezależne przedsiębiorstwo.

Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Takie kryterium znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach prawa podatkowego oraz wyrokach sądów administracyjnych wydawanych na przestrzeni ostatnich lat, m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dnu. 12 maja 2008 r. (sygn. IP-PB3-423-282/08-2/PS).

Zdaniem Spółki w oparciu tylko i wyłącznie o sam Budynek wybudowany na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym (oraz wskazane w zdarzeniu przyszłym składniki majątkowe) nie jest możliwe prowadzenie działalności gospodarczej przez Nabywcę.

Powyższe wiąże się w szczególności z faktem, iż szereg elementów koniecznych do samodzielnego funkcjonowania przedsiębiorstwa nie stanie się przedmiotem planowanej transakcji zbycia. W szczególności, na Nabywcę nie przejdą:

* firma Spółki ani nazwa przedsiębiorstwa;

* siedziba;

* wierzytelności i inne prawa majątkowe niezwiązane z Budynkiem;

* umowy rachunków bankowych oraz środki pieniężne należące do Spółki;

* umowy o dostawę mediów,

* umowy związane z obsługą administracyjną Spółki (prowadzenie ksiąg, obsługa prawna, itp.);

* księgi handlowe;

* zobowiązania, w szczególności przejęte od Wspólnika zobowiązania z tytułu otrzymanej pożyczki inwestycyjnej (Spółka zaznacza, że obowiązek przeniesienia zobowiązań wynika wprost z literalnego brzmienia definicji ZCP zawartej w art. 2 pkt 27e) Ustawy o VAT).

Tym samym, w opinii Spółki zespół składników stanowiący przedmiot planowanej transakcji sprzedaży, nie będzie zdolny (nawet hipotetycznie) do samodzielnej realizacji jakichkolwiek zadań gospodarczych.

Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Spółki, zespół składników stanowiący przedmiot planowanej transakcji sprzedaży nie będzie spełniał przesłanek uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Należy podkreślić, że indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane przez organy podatkowe w podobnych stanach faktycznych potwierdzają powyższe stanowisko Spółki. Przykładowo: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 17 czerwca 2010 r. i sygn. ITPP1/443-318a//DM wskazał, że "z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka planuje dokonać dostawy nieruchomości gruntowej zabudowanej posadowionymi na niej budynkami i budowlami <...> Uwzględniając powyższe, jak i również to iż w ślad za sprzedawanym majątkiem nie przejdą na nabywcę pracownicy Spółki, zobowiązania, wierzytelności czy też księgi handlowe uznać należy, że dostawa nieruchomości gruntowej zabudowanej nie będzie posiadała cech wymienionych w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, dlatego też jak słusznie wskazała Spółka, nie będzie stanowiła transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 cyt. ustawy."

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 17 stycznia 2012 r. sygn. IPPP2/443-1230/11-2/JO wskazał, że "należy stwierdzić, iż sama nieruchomość będąca przedmiotem aportu nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT. Albowiem brak jest wyraźnego wyodrębnienia organizacyjnego i funkcjonalnego w ramach istniejącego przedsiębiorstwa w tym ty wyodrębnienia kadrowego, logistycznego i finansowego. Zatem wniesienie aportem przez Wnioskodawcę pojedynczej nieruchomości do spółki komandytowej nie jest wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 w związku z art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając powyższe na uwadze, Spółka stoi na stanowisku, iż ze względu na fakt, iż przedmiotem planowanej transakcji zbycia będzie zespół składników niespełniających definicji ZCP (ani tym samym definicji przedsiębiorstwa) transakcja ta nie będzie korzystała z wyłączenia z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Spółka pragnie podkreślić, że zgodnie z art. 552 i 553 ustawy z dnia 15 września 2000 r. kodeks spółek handlowych (Dz. U. z roku 2000 nr 94 poz. 1037 z późn. zm.) spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru, co oznacza, że w wyniku przekształcenia spółki nie powstaje nowy, odrębny podmiot, lecz zmienia się jedynie jego forma prawna, zaś spółce przekształconej przysługuje wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształconej (sukcesja generalna).

Ponadto Spółka zaznacza, że zasadę sukcesji generalnej wprowadza także art. 93a § 2 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U.2012.749). Zgodnie z zasadą sukcesji wskazany w opisie zdarzenia przyszłego fakt zmiany formy prawnej Spółki ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę osobową nie będzie miał znaczenia dla opodatkowania VAT planowanej transakcji sprzedaży. Także indywidualna interpretacja wydana w następstwie złożenia niniejszego wniosku będzie zapewniała Spółce przewidzianą przepisami prawa ochronę (także po przekształceniu), bez względu na to czy zostanie ona wydana przed dniem przekształcenia Spółki, czy też po nim.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych dotyczących uznania transakcji za sprzedaż składników majątku Spółki, uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy przedstawionych przez Wnioskodawcę zdarzeń przyszłych oraz stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Z uwagi na to, iż zgodnie z zawartą we wniosku dyspozycją i zapytaniem Wnioskodawca wystąpił z żądaniem jego rozpatrzenia w zakresie ustawy o podatku od towarów i usług, tut. Organ odniósł się do stanowiska Spółki jedynie w tym zakresie, natomiast nie dokonał oceny prawnej stanowiska Wnioskodawcy w zakresie ustawy - Ordynacja podatkowa ponieważ nie było to przedmiotem zapytania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.