IPPP2/443-993/14-2/AO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z 9 września 2014 r. (data wpływu 11 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla świadczonych usług - jest prawidłowe.

W dniu 11 września 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla świadczonych usług.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Podatnik chce przystąpić do przetargu, którego przedmiotem zamówienia jest konserwacja kanalizacji deszczowej na terenie gminy.

Właścicielem sieci kanalizacji deszczowej i wpustów na kanalizacji ogólnospławnej jest gmina. Gmina jest jedynym udziałowcem podatnika - posiada 100% udziałów.

Główny zakres prac stanowiących przedmiot zamówienia:

* mechaniczne czyszczenie, a w miejscach niedostępnych dla urządzeń czyszczących ręczne czyszczenie kanalizacji deszczowej,

* czyszczenie wpustów ulicznych i przykanalików,

* konserwacja separatorów substancji ropopochodnych,

* wywiezienie i utylizacja osadów i innych materiałów pochodzących z czyszczenia separatorów, kanałów, studni, wpustów i innych czynności związanych z konserwacją sieci kanalizacji deszczowej.

Dodatkowe prace objęte specyfikacją (które należy wykonać na wniosek Zamawiającego):

* wymiana uszkodzonych krat na wpustach ulicznych,

* wymiana uszkodzonych pokryw na studniach rewizyjnych,

* regulacja studni rewizyjnych i wpustów ulicznych z naprawą nawierzchni dookoła wyregulowanej studni lub wpustu ulicznego,

* remont uszkodzonych kanałów, studni, wpustów ulicznych i wycinka korzeni w kanałach lub innych urządzeniach,

* monitoring kanałów deszczowych.

Spółka otrzymała interpretacje od Urzędu Statystycznego, z której wynika, że wymienione w przedmiocie zamówienia usługi mieszczą się w grupowaniach:

Do PKWiU 37.00.1 "Usługi związane ze ściekami" - zaklasyfikowano główny zakres prac, tj.:

* mechaniczne czyszczenie, a w miejscach niedostępnych dla urządzeń czyszczących ręczne czyszczenie kanalizacji deszczowej,

* czyszczenie wpustów ulicznych i przykanalików,

* konserwacja separatorów substancji ropopochodnych, wywiezienie i utylizacja osadów i innych materiałów pochodzących z czyszczenia separatorów, kanałów, studni, wpustów i innych czynności związanych z konserwacją sieci kanalizacji deszczowej monitoring kanałów deszczowych (jeśli jest wykonywane w celu sprawdzenia prawidłowości wykonanego czyszczenia);

oraz dodatkowy zakres prac, tj.:

* wymiana uszkodzonych krat na wpustach ulicznych,

* wymiana uszkodzonych pokryw na studniach rewizyjnych,

* regulacja studni rewizyjnych i wpustów ulicznych z naprawą nawierzchni dookoła wyregulowanej studni tub wpustu ulicznego,

* wycinka korzeni w kanałach lub innych urządzeniach.

Do PKWiU 42.21.2 "Roboty ogólnobudowlane związane z budową rurociągów przesyłowych i sieci rozdzielczych" - zaklasyfikowano dodatkowy zakres prac, tj:

* remont uszkodzonych kanałów, studni, wpustów ulicznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy dla prac mieszczących się w PKWiU 42.21.2 "Roboty ogólnobudowlane związane z budową rurociągów przesyłowych i sieci rozdzielczych" oraz PKWiU 37.00.1 "Usługi związane ze ściekami" właściwe będzie zastosowanie stawki podatku VAT w wysokości 23%.

Jeśli dla prac mieszczących się w PKWiU 37.00.1 należy zastosować stawkę VAT w wysokości 8%, to z jaką stawką VAT należałoby wystawić fakturę, jeśli poszczególne prace klasyfikowane są w dwóch różnych symbolach PKWiU, a cała wartość prac określana jest ogólną kwotą (bez możliwości wyceny dla każdego zakresu prac). Czy w takim przypadku możliwe jest zastosowanie jednej stawki podatku dla całego zamówienia.

Stanowisko Wnioskodawcy,

Według stanowiska spółki zakres prac zaklasyfikowany wg symbolu PKWiU 42.21.2 "Roboty ogólnobudowlane związane z budową rurociągów przesyłowych i sieci rozdzielczych", należy opodatkować stawką podatku VAT w wysokości 23%, ponieważ powyższy symbol PKWiU nie został ujęty w załączniku nr 3 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, który to zawiera wykaz towarów i usług objętych stawką podatku VAT w wysokości 8%.

Ponadto spółka uważa, że dla prac objętych PKWiU 37.00.1 "Usługi związane ze ściekami" należy również zastosować stawkę podatku VAT 23%, ponieważ klasyfikacja tych prac do symbolu PKWiU 37.00.1 nie jest wystarczającą przesłanką do zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 8%. W poz. 142 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, jako opodatkowane 8% stawką podatku wymieniono co prawda usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków (klasyfikowane wg PKWiU do grupy 37), jednakże obok numeru grupowania PKWiU umieszczono znacznik "ex", który zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy o VAT oznacza, iż nie wszystkie usługi mieszczące się w grupowaniu PKWiU 37 podlegają opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 8%, lecz jedynie usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków, a wg stanowiska spółki zakres prac objętych przedmiotem zamówienia (zarówno główny jak i dodatkowy) nie stanowi takiego rodzaju usług, a zatem nie mogą korzystać z opodatkowania 8% stawką podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary - na podstawie art. 2 pkt 6 ww. ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, - stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (...).

Zgodnie z art. 5a ww. ustawy towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

W myśl art. 41 ust. 2 ww. ustawy dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 i pkt 2 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

* stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;

* stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy,wynosi 8%.

W załączniku nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług, zawierającym wykaz towarów i usług, opodatkowanych w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. stawką podatku w wysokości 8%, pod pozycją nr 142 - ex 37 - znajdują się "usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków".

Zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy o VAT przez PKWiU ex rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawca chce przystąpić do przetargu, którego przedmiotem jest konserwacja kanalizacji deszczowej na terenie gminy. Zakres prac stanowiących przedmiot zamówienia to usługi mieszczące się w grupowaniach:

PKWiU 37.00.1 "Usługi związane ze ściekami" - gdzie zaklasyfikowano główny zakres prac, tj.: mechaniczne czyszczenie, a w miejscach niedostępnych dla urządzeń czyszczących ręczne czyszczenie kanalizacji deszczowej, czyszczenie wpustów ulicznych i przykanalików, konserwacja separatorów substancji ropopochodnych, wywiezienie i utylizacja osadów i innych materiałów pochodzących z czyszczenia separatorów, kanałów, studni, wpustów i innych czynności związanych z konserwacją sieci kanalizacji deszczowej monitoring kanałów deszczowych (jeśli jest wykonywane w celu sprawdzenia prawidłowości wykonanego czyszczenia); oraz dodatkowy zakres prac, tj.: wymianę uszkodzonych krat na wpustach ulicznych, wymianę uszkodzonych pokryw na studniach rewizyjnych, regulację studni rewizyjnych i wpustów ulicznych z naprawą nawierzchni dookoła wyregulowanej studni lub wpustu ulicznego, wycinkę korzeni w kanałach lub innych urządzeniach.

PKWiU 42.21.2 "Roboty ogólnobudowlane związane z budową rurociągów przesyłowych i sieci rozdzielczych" - gdzie zaklasyfikowano dodatkowy zakres prac, tj: remont uszkodzonych kanałów, studni, wpustów ulicznych.

Przy czym, uzasadniając przedstawione stanowisko w sprawie Wnioskodawca zaznaczył, że zakres prac objętych przedmiotem zamówienia (zarówno główny jak i dodatkowy) nie stanowi usług związanych z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zastosowania właściwej stawki podatku VAT dla prac stanowiących przedmiot zamówienia.

W analizowanej sprawie podkreślenia wymaga, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz wydane na jej podstawie rozporządzenia w wielu przypadkach odwołują się do grupowań PKWiU przy ustalaniu preferencyjnych stawek podatkowych i zwolnień przedmiotowych. Przy wyznaczaniu zakresu stosowania stawek obniżonych, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r., wykorzystywana jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.). Należy zauważyć, że prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów i usług stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania podatkiem VAT towarów i usług, dla których przepisy powołują stosowną klasyfikację statystyczną. Przy czym, to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem i zaklasyfikowaniem sprzedawanych towarów i usług. Stosownie do pkt 1 Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Wynika z tego, że to właśnie m.in. producent, bądź usługodawca posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu, czy usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania lub przeznaczenia wyrobu, bądź zakresu świadczonych usług.

Z powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że usługi sklasyfikowane pod symbolem PKWiU ex 37 - usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków - podlegają opodatkowaniu obniżoną stawką podatku VAT w wysokości 8%. Ex - oznacza, że stawka ta dotyczy tylko danej usługi z danego grupowania. Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania obniżonej stawki podatku VAT tylko do towarów/usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniającego określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce "nazwa towaru".

W analizowanym przypadku ex - oznacza, że wszelkie usługi posiadające symbol PKWiU 37, które związane są z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków mogą korzystać z opodatkowania stawką podatku VAT w wysokości 8%. Kategoria ta obejmuje więc zarówno usługi samego odprowadzania i oczyszczania ścieków, jak i usługi z takim odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków związane. Tym samym, określone przez ustawodawcę usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków nie muszą być tylko i wyłącznie bezpośrednio usługami odprowadzania i oczyszczania ścieków, ale mogą stanowić wszelkie usługi podobne, powiązane z tymi usługami, jeżeli występuje między nimi zależność tego rodzaju, że można mówić o istniejącym związku pomiędzy nimi.

W niniejszych okolicznościach czynności wykonywane przez Wnioskodawcę polegające m.in. na mechanicznym czyszczeniu, a w miejscach niedostępnych dla urządzeń czyszczących ręcznym czyszczeniu kanalizacji deszczowej, czyszczeniu wpustów ulicznych i przykanalików, konserwacji separatorów substancji ropopochodnych, wywiezieniu i utylizacji osadów i innych materiałów pochodzących z czyszczenia separatorów, kanałów, studni, wpustów i innych czynności związanych z konserwacją sieci kanalizacji deszczowej, monitoringu kanałów deszczowych (jeśli jest wykonywane w celu sprawdzenia prawidłowości wykonanego czyszczenia) oraz wymianie uszkodzonych krat na wpustach ulicznych, wymianie uszkodzonych pokryw na studniach rewizyjnych, regulacji studni rewizyjnych i wpustów ulicznych z naprawą nawierzchni dookoła wyregulowanej studni lub wpustu ulicznego, wycince korzeni w kanałach lub innych urządzeniach według Wnioskodawcy nie mają związku z usługami odprowadzania i oczyszczania ścieków.

Zatem w świetle przedstawionego we wniosku opisu oraz powołanych przepisów należy stwierdzić, że skoro Wnioskodawca jako podmiot posiadający wszystkie informacje niezbędne do właściwego określenia przedmiotu opodatkowania świadczył będzie usługi, które nie mają związku z usługami odprowadzania i oczyszczania ścieków to właściwą dla ich opodatkowania stawką podatku VAT będzie stawka 23%. Dla możliwości zastosowania preferencyjnej stawki podatku VAT poza klasyfikacją do wymienionego grupowania statystycznego towar/usługa musi spełniać określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce "nazwa towaru/usługi". Tak więc, klasyfikacja świadczonych usług polegających na konserwacji kanalizacji deszczowej, w skład których, jako główny zakres prac, wchodzić będzie mechaniczne czyszczenie, a w miejscach niedostępnych dla urządzeń czyszczących ręczne czyszczenie kanalizacji deszczowej, czyszczenie wpustów ulicznych i przykanalików, konserwacja separatorów substancji ropopochodnych, wywiezienie i utylizacja osadów i innych materiałów pochodzących z czyszczenia separatorów, kanałów, studni, wpustów i innych czynności związanych z konserwacją sieci kanalizacji deszczowej monitoring kanałów deszczowych (jeśli jest wykonywane w celu sprawdzenia prawidłowości wykonanego czyszczenia) oraz dodatkowy zakres prac polegający na wymianie uszkodzonych krat na wpustach ulicznych, wymianie uszkodzonych pokryw na studniach rewizyjnych, regulacji studni rewizyjnych i wpustów ulicznych z naprawą nawierzchni dookoła wyregulowanej studni lub wpustu ulicznego, wycince korzeni w kanałach lub innych urządzeniach do grupowania statystycznego wskazanego w poz. 142 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług nie jest wystarczającą przesłanką dla zastosowania preferencyjnej stawki podatku VAT. Dla zastosowania niniejszej preferencji poza klasyfikacją do wymienionego grupowania statystycznego świadczone usługi muszą być usługami związanymi z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków.

Natomiast świadczony przez Wnioskodawcę, zgodnie ze specyfikacją zamówienia, dodatkowy zakres prac objęty PKWiU 42.21.2 "Roboty ogólnobudowlane związane z budową rurociągów przesyłowych i sieci rozdzielczych" polegający na remoncie uszkodzonych kanałów, studni, wpustów ulicznych nie stanowi usług wymienionych w przepisach dotyczących preferencyjnej stawki podatku VAT. Zatem świadczone przez Wnioskodawcę usługi polegające na remoncie uszkodzonych kanałów, studni, wpustów ulicznych mieszczące się w grupowaniu PKWiU 42.21.2 opodatkowane będą podstawową stawką podatku VAT, tj. 23%.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Wobec zastosowania podstawowej stawki podatku VAT w wysokości 23% dla prac mieszczących się w PKWiU 37.00.1 pytanie odnoszące się do zastosowania jednej stawki podatku VAT dla całego zamówienia w przypadku klasyfikacji prac w dwóch różnych symbolach PKWiU należało uznać za bezprzedmiotowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.