IPPP2/443-991/12-3/JW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 września 2012 r. (data wpływu 1 października 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabywanych usług cateringowych - jest prawidłowe.

W dniu 1 października 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabywanych usług cateringowych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: Spółka) prowadzi działalność gospodarczą polegającą na obrocie produktami farmaceutycznymi, środkami ochrony roślin oraz materiałami plastycznymi. Wychodząc naprzeciw oczekiwaniom swoich pracowników i mając na celu zwiększenie efektywności ich pracy poprzez ułatwienie im możliwości nabywania posiłków w trakcie przerwy obiadowej, Spółka podjęła decyzję o uruchomieniu w siedzibie firmy stołówki pracowniczej.

Udział Spółki w uruchomieniu stołówki pracowniczej sprowadzał się do udostępnienia pomieszczenia, w którym wydawane są posiłki oraz wynajęcia firmy cateringowej, wydającej te posiłki pracownikom Spółki. Posiłki nie są przygotowywane w stołówce pracowniczej, lecz w siedzibie firmy cateringowej, skąd - już gotowe - przewożone są do stołówki pracowniczej. Na miejscu, dania układane są w podgrzewanych pojemnikach i wydawane przez pracownika firmy cateringowej.

W celu zwiększenia atrakcyjności miejsca pracy oraz skrócenia czasu, który pracownicy poświęcają na przerwę obiadową poza siedzibą Spółki, Spółka wyszła z inicjatywą dofinansowania posiłków. Kwota dofinansowania stanowi ok. 40% wartości posiłku. Rozliczenie w stołówce pracowniczej odbywa się bezgotówkowo, tj.:

* pracownik podchodząc do kasy, odciska imienną kartę magnetyczną, kasa wprowadza kwotę zakupu do systemu z przyporządkowaniem do karty danej osoby;

* dofinansowanie jest jednorazowe tj. jest dokonywane tylko raz dziennie w kwocie, która obecnie wynosi 6 zł; w momencie kolejnej próby zakupu system rejestruje sprzedaż, ale Spółka nie dofinansowuje drugiej transakcji.

W związku z dofinansowaniem posiłków i pobieraniem od pracowników pozostałej kwoty (składających się łącznie na kwotę należną od Spółki do firmy cateringowej za świadczone usługi), Spółka dokonuje odsprzedaży usług cateringowych na rzecz pracowników.

Ponadto, zdarza się również, że Spółka nabywa usługi cateringowe także od innych podmiotów zewnętrznych (firm cateringowych). Usługi te polegają na dostarczeniu gotowych posiłków do siedziby Spółki lub w inne miejsce wskazane przez Spółkę na organizowane spotkania, szkolenia, konferencje itp.

W związku z nabyciem powyższych usług od firm cateringowych Spółka otrzymuje faktury VAT z wykazaną kwotą podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z nabyciem opisanych w zdarzeniu przyszłym usług, Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku od towarów i usług wynikającego z faktur otrzymanych od zewnętrznych usługodawców dokumentujących nabycie ww. usług.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Spółka stoi na stanowisku, że w związku z nabyciem opisanych w zdarzeniu przyszłym usług, Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku od towarów i usług wynikającego z faktur otrzymanych od zewnętrznych usługodawców dokumentujących nabycie ww. usług.

UZASADNIENIE stanowiska Spółki

Poniżej Spółka prezentuje szczegółowe uzasadnienie przedstawionego stanowiska:

A. Kwalifikacja usług

a) Uwagi wstępne

Na wstępie wskazać należy, że w ocenie Spółki nabywane przez nią usługi opisane w zdarzeniu przyszłym stanowią usługi cateringowe. Kwalifikacja ta dotyczy zarówno usług nabywanych w związku z organizacją spotkań, szkoleń, czy konferencji, jak i usług nabywanych od firmy cateringowej, wydającej posiłki pracownikom Spółki w stołówce pracowniczej.

Zdaniem Spółki bowiem, świadczenie usług stołówkowych wiąże się nie tylko z wydawaniem, lecz także z przygotowywaniem posiłków na miejscu, tj. w samej stołówce. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym natomiast, posiłki wydawane w stołówce pracowniczej przygotowywane są w siedzibie firmy cateringowej. Sama stołówka pracownicza zlokalizowana w siedzibie Spółki pełni jedynie rolę sali, do której dostarczane są gotowe posiłki, i w której są one wydawane i spożywane.

Niemniej jednak, poniżej Spółka stoi na stanowisku, że prawo do odliczenia przysługiwałoby także, gdyby przedmiotowe usługi (posiłki wydawane w siedzibie Spółki) uznane zostały za usługi stołówkowe.

b) Zakres wyłączenia prawa do odliczenia z art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje generalne prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Od powyższej zasady przewidziane zostały jednak pewne wyjątki, wprowadzające ograniczenia, bądź całkowite wyłączenie prawa do odliczenia podatku VAT. I tak, w art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, ustawodawca wskazał, że obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych, z pewnymi nieistotnymi dla przedmiotowej sprawy wyjątkami.

W konsekwencji, kluczowe znaczenie dla określenia, czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Spółka jest uprawniona do odliczenia podatku VAT z tytułu nabywanych usług, jest ustalenie, czy usługi te, tj. usługi cateringowe (ewentualnie: usługi stołówkowe) stanowią usługi gastronomiczne w rozumieniu powołanego art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT.

c) Usługi cateringowe jako usługi odrębne od usług gastronomicznych

W tym miejscu wskazać należy, że w ustawie o VAT brak jest definicji legalnej usług gastronomicznych. Ustawa nie wyjaśnia również pojęcia usług cateringowych. W konsekwencji, rozumienia niniejszych pojęć należy szukać poza przepisami ustawy.

Usługi cateringowe w PKWiU

Do dnia 31 grudnia 2010 r. dla celów podatku VAT stosowana była Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (dalej: PKWiU) wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. Nr 42, poz. 264 z późn. zm.; dalej: PKWiU 1997). W klasyfikacji tej obok grupy 55.3 "Usługi gastronomiczne" wyodrębniono grupę 55.5 "Usługi stołówkowe i cateringowe". W konsekwencji, usługi cateringowe znajdowały się poza zakresem grupy usług, od których prawo do odliczenia VAT naliczonego, na mocy art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, nie przysługiwało.

Jednakże od dnia 1 stycznia 2011 r., dotychczasowa PKWiU 1997 zastąpiona została PKWiU, wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.; dalej: PKWiU 2008). I tak, PKWiU 2008 zawiera Sekcję I - "Usługi związane z zakwaterowaniem i usługi gastronomiczne" wskazując, iż sekcja ta obejmuje m.in.:

* usługi gastronomiczne,

* usługi przygotowywania żywności dla odbiorców zewnętrznych (catering),

* usługi stołówkowe,

* usługi przygotowywania i podawania napojów.

Przy czym usługi cateringowe zaliczone zostały do grupowania 56.21.19 - "usługi przygotowywania i dostarczania żywności dla pozostałych odbiorców zewnętrznych (catering)", a usługi gastronomiczne znalazły się w grupowaniu 56.29.1 - "usługi gastronomiczne świadczone w oparciu o zawartą z klientem umowę".

Z powyższego wynika, iż usługi cateringowe są usługami odrębnymi w stosunku do gastronomicznych, co wynika wprost z cytowanej powyżej PKWiU 2008. Potwierdzają to także Zasady metodyczne klasyfikacji, stanowiące integralną część niniejszej PKWiU. W zasadach tych wskazano, iż w celu zaliczenia danych produktów do określonego grupowania PKWiU należy posłużyć się m.in. nazwami grupowań końcowych PKWiU 2008. Ustawodawca wskazał wprost, iż:

"Nazwy grupowań na poziomach wyższych tj. sekcji, działu, grupy, a niekiedy klasy, nie zawsze w pełni oddają zakresy grupowań wchodzących w ich skład na poziomie końcowym. Wynika to z faktu, że nazwy tych grupowań są formułowane w sposób ogólny i skrótowy, użyteczny przy prezentacji danych".

"Zaklasyfikowanie określonego produktu wg PKWiU 2008 należy określać możliwie jak najbardziej szczegółowo, tj. za pomocą grupowań końcowych".

W konsekwencji, zdaniem Spółki pomimo, iż usługi cateringowe mieszczą się w Sekcji I - "Usługi związane z zakwaterowaniem i usługi gastronomiczne", dla dokonania ich prawidłowej klasyfikacji należy odnieść się do możliwie najniższych grupowań PKWiU 2008, tj. w tym przypadku do grupowań końcowych: 56.21.19 - "usługi przygotowywania i dostarczania żywności dla pozostałych odbiorców zewnętrznych (catering)". Biorąc zatem pod uwagę, iż usługi gastronomiczne mieszczą się w odrębnym grupowaniu, tj. 56.29.1 - "usługi gastronomiczne świadczone w oparciu o zawartą z klientem umowę", w ocenie Spółki uznać należy, że wyłączenie prawa do odliczenia podatku naliczonego może odnosić się jedynie do usług gastronomicznych innych niż catering.

Wykładnia gramatyczna pojęć: "usługi gastronomiczne" i "usługi cateringowe"

Jednocześnie Spółka pragnie wskazać, że z dniem 1 stycznia 2011 r. uchylony został art. 8 ust. 3 ustawy o VAT, który wskazywał, że usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji (z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki). Przepis ten został zastąpiony przez art. 5a ustawy o VAT, zgodnie z którym towary lub usługi będące przedmiotem czynności opodatkowanych VAT, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Powyższe oznacza, że od dnia 1 stycznia 2011 r. odwoływanie się do klasyfikacji statystycznych jest uprawnione tylko wówczas, gdy przepis tak wyraźnie stanowi. Natomiast w art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, takie odwołanie się nie znajduje.

W konsekwencji, dla ustalenia znaczenia użytego w niniejszym przepisie pojęcia "usług gastronomicznych", niezbędnego w celu określenia, czy obejmuje ono swoim zakresem również usługi cateringowe - konieczne jest odwołanie się do wykładni gramatycznej tego pojęcia.

I tak, zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A., wydanie internetowe www.sjp.pw.pl), "usługa gastronomiczna" polega na przygotowaniu i podaniu posiłku w miejscu, w którym jest on przyrządzany, tj. w restauracji, czy innym lokalu. Natomiast "catering" oznacza usługę polegającą na przygotowywaniu i dostarczaniu na zamówienie gotowych potraw w miejsce wskazane przez zamawiającego lub na organizacji przyjęć.

Z powyższego wynika, iż w przypadku usług gastronomicznych wszystkie czynności wykonywane są w jednym i tym samym miejscu (np. bary, restauracje), natomiast catering obejmuje czynności przygotowywania żywności dla odbiorców zewnętrznych w różnych miejscach (np. w siedzibie odbiorcy). Usługi cateringowe różnią się zatem od usług gastronomicznych praktycznie tylko miejscem spożycia posiłków przygotowanych przez usługodawcę - tak też np. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 19 października 2011 r. (sygn. IBPP1/443-1218/11/LSz), gdzie wskazano, iż należy odróżniać "klasyczne usługi gastronomiczne od cateringu, rozumianego jako przygotowanie i dostarczenie żywności we wskazane miejsce".

Dodatkowo Spółka pragnie wskazać, że na takie rozumienie usług gastronomicznych i cateringowych wskazują także definicje zawarte w przepisach prawa wspólnotowego. W art. 6 ust. 1 Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L2011.77.1) dokonano bowiem wyraźnego rozróżnienia usług restauracyjnych (gastronomicznych) od usług cateringowych. Zgodnie z treścią niniejszego przepisu "Usługi restauracyjne i cateringowe oznaczają usługi polegające na dostarczaniu gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo żywności i napojów, przeznaczonych do spożycia przez ludzi, wraz z odpowiednimi usługami wspomagającymi pozwalającymi na ich natychmiastowe spożycie. Dostarczanie żywności lub napojów lub żywności i napojów stanowi jedynie element większej całości, w której muszą przeważać usługi. Usługi restauracyjne polegają na świadczeniu takich usług w lokalu należącym do usługodawcy, podczas gdy usługi cateringowe polegają na świadczeniu takich usług poza lokalem usługodawcy."

Ponadto, pojęcie usług restauracyjnych sformułowane zostało również w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Wspólnoty Europejskiej (dalej: TSUE) z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94 Faalborg-Gelting. W orzeczeniu tym wskazano, że usługa restauracyjna jest rezultatem szeregu czynności, począwszy od gotowania potrawy do jej serwowania, przy czym jednocześnie do dyspozycji klienta pozostaje (odmiennie niż w przypadku usług nabywanych przez Spółkę) infrastruktura, w tym jadalnia z pomieszczeniami sąsiadującymi (np. szatnia), umeblowanie i zastawa stołowa. Osoby, które w ramach wykonywania swojego zawodu pracują w restauracjach, wykonują na rzecz nabywcy posiłków wiele czynności, takich jak nakrywanie do stołu, doradzanie klientowi i objaśnianie szczegółów dotyczących posiłków w menu, podawanie do stołu i sprzątanie po zakończeniu konsumpcji. Usługi restauracyjne charakteryzuje zatem cały zespół cech i czynności, przy czym dostawa posiłku jest jedynie częścią usługi, choć stanowi dominujący element.

Podsumowując, rezultaty powyższej wykładni językowej wsparte definicjami zawartymi w przepisach wspólnotowych i orzecznictwie TSUE - prowadzą do wniosku, że usługi cateringu stanowią odrębną kategorię od usług gastronomicznych. W konsekwencji, do nabywanych przez Spółkę usług cateringowych nie należy stosować wyłączenia prawa do odliczenia podatku przewidzianego w art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT.

Wykładnia celowościowa art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT

Brak możliwości objęcia dyspozycją art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT usług cateringowych wynika zdaniem Spółki także z wykładni celowościowej niniejszej regulacji.

Zgodnie z poglądami doktryny, wprowadzenie ograniczenia w odliczeniu podatku VAT od usług gastronomicznych i hotelowych wynika prawdopodobnie z założenia, że przedmiotowe usługi wykorzystywane są z reguły dla celów osobistych podatnika, nie zaś w celu prowadzenia działalności opodatkowanej podatkiem VAT (tak: J. Martini, P. Skorupa, M. Wojda, VAT 2010. Komentarz, CH. Beck, Warszawa 2010).

Ponadto, w ocenie Spółki, cel jakiemu miało służyć wprowadzenie do porządku prawnego niniejszego ograniczenia w odliczalności VAT, jest zbieżny z celem, jaki przyświecał ustawodawcy unijnemu przy uchwalaniu art. 176 Dyrektywy 2006/112/WE (i poprzedzającego go art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy). Zgodnie z powołaną regulacją wspólnotową: "stanowiąc jednomyślnie na wniosek Komisji, Rada określa wydatki, które nie dają prawa do odliczenia VAT. W żadnym przypadku prawo do odliczenia VAT nie dotyczy wydatków, które nie są ściśle związane z działalnością gospodarczą, takich jak wydatki na artykuły luksusowe, rozrywkę lub wydatki reprezentacyjne".

Z przytoczonego przepisu wynika, iż co do zasady podatnikowi powinno przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego, jednakże dla pewnej kategorii wydatków analizowane uprawnienie może zostać wyłączone. Ponadto przepis wyraźnie wskazuje, które wydatki nigdy nie mogą korzystać z prawa do odliczenia VAT. Intencją prawodawcy wspólnotowego było pozbawienie podatnika prawa do odliczenia VAT w przypadku wydatków poczynionych przez niego na towary i usługi luksusowe, które mogą być wykorzystywane do celów prywatnych. W tym też kierunku należy, zdaniem Spółki, interpretować ograniczenie prawa do odliczenia podatku od towarów i usług przewidziane w art. 88 ust. 1 pkt 4 dla usług gastronomicznych.

Tymczasem usługi cateringowe mają na celu zaspokojenie podstawowych potrzeb człowieka. Spółka nabywając opisane w zdarzeniu przyszłym usługi, nie wykorzystuje ich dla własnych celów osobistych, lecz dla celów prowadzonej działalności gospodarczej. Usługi te mają służyć przede wszystkim poprawie warunków pracy poprzez wzmocnienie więzi z pracownikami, zwiększenie ich lojalności, a w rezultacie podwyższenie efektywności i jakości pracy

W konsekwencji, uznać należy, że objęcie dyspozycją art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT także usług cateringowych, takich jak usługi nabywane przez spółkę, byłoby sprzeczne z wykładnią celowościową przedmiotowej regulacji oraz odpowiadających jej przepisów prawa wspólnotowego.

Klauzula stand still

W tym miejscu Spółka pragnie dodatkowo wskazać, że za zasadnością prezentowanego przez nią stanowiska przemawia także brzmienie art. 176 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE. Zgodnie z tym przepisem: "do czasu wejścia w życie przepisów, o których mowa w akapicie pierwszym, państwa członkowskie mogą utrzymać wszystkie wyłączenia przewidziane w prawie krajowym w dniu 1 stycznia 1979 r. lub, w odniesieniu do państw członkowskich, które przystąpiły do Wspólnoty po tym terminie, przepisy obowiązujące w dniu ich przystąpienia". Zatem wyjątki od zasady prawa do odliczenia podatku VAT są objęte tzw. klauzulą stand still.

Zgodnie z tą zasadą państwo członkowskie ma wprawdzie prawo do utrzymania szczególnych przepisów ograniczających prawo do odliczenia podatku VAT, nie może jednak rozszerzać zakresu zakazu tego odliczenia. Podkreślić należy, iż w orzecznictwie TSUE utrwalił się pogląd, zgodnie z którym klauzula stand still dotyczy nie tylko aktów prawnych w ścisłym rozumieniu, ale także aktów administracyjnych oraz praktyki administracyjnej organów władzy publicznej danego państwa członkowskiego - tak TSUE w sprawie C-371/07 Danfoss i Astra Zeneca, gdzie wskazano, iż:

"Artykuł 17 ust. 6 akapit drugi szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku należy interpretować w ten sposób, że stoi on na przeszkodzie stosowaniu przez państwo członkowskie, po wejściu w życie szóstej dyrektywy, wyłączenia prawa do odliczenia naliczonego podatku od wartości dodanej obciążającego wydatki związane z posiłkami wydawanymi nieodpłatnie przez stołówki należące do przedsiębiorstw partnerom handlowym oraz pracownikom w czasie spotkań służbowych, jeżeli w chwili wejścia w życie szóstej dyrektywy wyłączenie to nie było rzeczywiście stosowane w odniesieniu do wskazanych wydatków ze względu na praktykę administracyjną polegającą na opodatkowaniu świadczeń dokonywanych przez stołówki w oparciu o wysokość ceny wytworzenia obliczonej na podstawie kosztów produkcji, to znaczy ceny składników i kosztów wynagrodzenia związanych z przygotowaniem i sprzedażą żywności i napojów oraz kosztów zarządzania stołówką, przy jednoczesnym przyznaniu prawa do pełnego odliczenia naliczonego podatku od wartości dodanej."

W odniesieniu do krajowego porządku prawnego, wskazać należy, że przed przystąpieniem Polski do Unii Europejskiej kwestie prawa do odliczenia podatku naliczonego regulowała ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. z 1993 r. Nr 11, poz. 50). Natomiast kwestie ograniczenia prawa do odliczenia (obniżenia) VAT zostały zawarte w art. 25 ust. 1 pkt 3b tego aktu i nie różniły się istotnie od regulacji z art. 88 obecnej ustawy o VAT.

W orzecznictwie organów podatkowych z kolei, wydanych przed dniem 1 stycznia 2011 r., przyjmowano zgodnie, że podatnicy mają prawo do odliczenia VAT od usług cateringowych. Stanowisko takie zaprezentowano m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych:

* w piśmie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 lutego 2010 r. (ILPP1/443-1408/09-4/MK);

* w piśmie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 czerwca 2010 r. (IPPP1/443-340/10-2/AP);

* w piśmie Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 5 listopada 2011 r. (IBPP2/443-685/10/ASz).

Skoro zatem w stanie prawnym przed 1 stycznia 2011 r. prawo podatników do odliczania podatku VAT od usług cateringowych nie było kwestionowane, to w świetle klauzuli stand still żadna zmiana ustawodawcza nie może prowadzić do rozszerzenia zakresu istniejącego uprzednio wyłączenia prawa do odliczeń. Zakazana jest również taka wykładnia przepisów ustawy o VAT (w szczeg6lności art. 88), która prowadziłaby do skutku niezgodnego z powyższą zasadą.

Na gruncie przedmiotowej sprawy oznacza to, że niedozwolona jest taka wykładnia pojęcia usług gastronomicznych, która prowadziłaby do rozszerzenia zakresu zastosowania wyłączenia przewidzianego w art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT również na usługi cateringowe. Skoro bowiem przed dniem 1 stycznia 2011 r. podatnicy byli uprawnieni do odliczania VAT od usług cateringowych, to w świetle klauzuli stand still uprawnienie takie przysługuje im nadał.

Zakaz wykładni rozszerzającej

Jednocześnie, Spółka pragnie wskazać, że przyjęta interpretacja art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT nie może powodować rozszerzenia zastosowania przewidzianego w tym przepisie wyłączenia prawa do odliczenia podatku naliczonego na przypadki wprost w nim niewskazane, także z uwagi na obowiązujący w polskim prawie podatkowym generalny zakaz stosowania wykładni rozszerzającej.

Pamiętać bowiem należy, że podstawowym elementem konstrukcyjnym podatku od towarów i usług jest podatek naliczony, podatek należny oraz uprawnienie podatnika do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jak słusznie wskazuje się w doktrynie i orzecznictwie, prawo to nie jest szczególnym przywilejem podatkowym stworzonym przez ustawodawcę, porównywalnym np. z ulgami inwestycyjnymi w podatku dochodowym, lecz stanowi element konstrukcyjny tego podatku. W konsekwencji, ograniczenia prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego mają charakter wyjątkowy i nie mogą podlegać wykładni rozszerzającej. Wszelkie wyjątki od reguły w prawie podatkowym, w tym wszelkie ograniczenia i wyłączenia podstawowych praw podatnika, należy zatem interpretować ściśle. Podobnie, A. Bartosiewicz, R. Kubacki w "VAT. Komentarz, wyd. VI", LEX 2012:

"Prawo do odliczenia podatku naliczonego jest podstawowym prawem podatnika. Jest ono także fundamentalnym elementem systemu VAT, który umożliwia zachowanie zasady neutralności tego podatku. W związku z powyższym - a także biorąc pod uwagę systematykę ustawy i umiejscowienie w niej komentowanego przepisu - regulacje prawne zawarte w art. 88 ustawy należy uznać za przepisy szczególne. Mają one charakter wyjątkowy, bowiem wprowadzają ograniczenie względem zasadniczego, przysługującego podatnikom prawa do odliczenia podatku naliczonego. Taki, a nie inny charakter powyższych komentowanych przepisów musi wpływać także na sposób ich interpretacji. Zgodnie z ogólnymi regułami w tym względzie muszą one być wykładane ściśle. Nie jest przede wszystkim dopuszczalna ich rozszerzająca wykładnia prowadząca do powiększania zakresu wyłączeń z prawa do odliczenia, a tym samym ograniczająca zakres uprawnień podatników."

W konsekwencji uznać należy, że nie jest uzasadnione rozszerzanie zakresu pojęciowego usług gastronomicznych na usługi cateringowe i tym samym wyłączenie możliwości skorzystania przez podatnika z prawa odliczenia podatku od towarów i usług w odniesieniu do tych usług.

Podsumowując, w ocenie Spółki, nabywając usługi cateringowe w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego - jest ona uprawniona do dokonywania odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych z tego tytułu od zewnętrznych firm cateringowych. Usługi te nie stanowią bowiem usług gastronomicznych w rozumieniu art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT.

Jednocześnie, Spółka pragnie podkreślić, że nawet w przypadku uznania, że ww. usługi nie powinny być klasyfikowane jako usługi cateringowe, co zdaniem Spółki nie będzie prawidłową interpretacją, Spółka uprawniona będzie do odliczenia podatku naliczonego. Usługi nabywane przez Spółkę nie mogą być klasyfikowane jako usługi gastronomiczne. Jeżeli przedmiotowe usługi nie zostaną uznane za usługi cateringowe powinny one zostać uznane za usługi stołówkowe. Także w przypadku takiej klasyfikacji Spółka uprawniona będzie do odliczenia podatku naliczonego.

B. Związek nabywanych usług z działalnością opodatkowaną

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi o którym mowa w art. 15, (poza pewnymi wyjątkami) przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego - w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Z powyższego przepisu wynika zatem, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostają spełnione określone warunki, tzn.:

* odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz

* towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest więc związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Zgodnie z poglądem prezentowanym przez organy podatkowe, związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter pośredni lub bezpośredni. W konsekwencji, brak prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego odnosi się jedynie do podatku naliczonego, związanego z usługami i towarami, które w ogóle nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa - mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, iż określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu.

Jednocześnie wskazać należy, że przy badaniu związku nabytych towarów lub usług z prowadzoną działalnością istotną rolę odgrywa intencja nabycia - jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych, wówczas (po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy o VAT wymogów formalnych) odliczenie jest prawnie dozwolone, (oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych).

Uwzględniając powyższe, Spółka pragnie wskazać, że usługi nabywane przez nią od firm cateringowych pozostają w związku z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą i dokonywanymi w jej ramach czynnościami opodatkowanymi. Nabywane są one bowiem w celu osiągnięcia wzrostu poziomu zadowolenia pracowników, co przekłada się na zwiększenie ich lojalności oraz efektywności i jakości pracy. Poza tym, w sytuacji, gdy Spółka zapewnia pracownikom dostęp do posiłków na terenie siedziby Spółki w drodze: (1) wydawania posiłków w stołówce pracowniczej, bądź (ii) zapewniając posiłki w trakcie np. spotkań, szkoleń, czy konferencji, jej pracownicy dodatkowo nie tracą czasu na poszukiwanie alternatywnych miejsc spożywania posiłków, co pozwala im na szybszy powrót do wykonywania obowiązków pracowniczych.

W tym miejscu Spółka pragnie wskazać, że organy podatkowe nie negują związku nabywanych przez pracodawcę usług cateringowych (oraz stołówkowych) z prowadzoną działalnością gospodarczą i czynnościami opodatkowanymi również - przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 4 sierpnia 2011 r. (sygn. ILPP2/443-772/11-2/MR);

"Powyższa klasyfikacja wskazuje, iż usługi cateringowe i stołówkowe stanowią odrębne usługi od usług gastronomicznych. W przepisie art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy, wyłączającym prawo do odliczenia podatku naliczonego, zostały wymienione jedynie usługi gastronomiczne. Tym samym, z uwagi na odmienny charakter tych usług, nie można uznać, iż do usług cateringowych i stołówkowych znajdzie zastosowanie ograniczenie w odliczeniu podatku naliczonego wynikające z art. 88 ustawy. Warunkiem jednak skorzystania z tego prawa jest, aby nabyte usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Reasumując, stwierdzić należy, iż skoro jak wskazano we wniosku usługi cateringowe i stołówkowe mają pośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabywaniem tych usług."

Jednocześnie, Spółka pragnie zauważyć, że w części przypadków nabywane usługi są także "odprzedawane", refakturowane na rzecz pracowników, którzy zobowiązani są do pokrywania części kosztów związanych z nabyciem usług cateringowych. W konsekwencji, ten fakt bezspornie wskazuje na związek dokonywanych zakupów ze sprzedażą opodatkowaną.

Reasumując, Spółka stoi na stanowisku, że przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie usług od firm cateringowych. Wynika to przede wszystkim z tego, iż:

* nabywane przez Spółkę usługi stanowią usługi odrębne od gastronomicznych, w stosunku do których art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT wprowadza zakaz odliczenia podatku naliczonego na ich nabyciu;

* nabywane przez Spółkę usługi pozostają w związku z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą i dokonywanymi w jej ramach czynnościami opodatkowanymi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4 (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy).

Powyższe regulacje oznaczają, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Aby zatem podatnik miał prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z otrzymanych faktur VAT, zakupy dokumentowane tymi fakturami muszą być związane (w sposób bezsporny) z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Powyższa zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie precyzują, jaki związek musi istnieć pomiędzy zakupami a sprzedażą, żeby podatnik mógł skorzystać z prawa do odliczenia. Związek ten może być bezpośredni lub pośredni.

Związek bezpośredni występuje wówczas, gdy nabywane towary służą dalszej odsprzedaży lub też w bezpośredni sposób wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez Wnioskodawcę.

Natomiast o związku pośrednim mówimy wtedy, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania podmiotu, a więc w sposób pośredni wiążą się z działalnością gospodarczą i z osiąganymi przychodami. Aby wskazać, czy określone zakupy mają związek pośredni musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy między dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. Pośredni związek dokonanych zakupów z działalnością gospodarczą występuje wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotów.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

I tak, w przedmiotowej sprawie należy mieć na względzie przepis art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy, zgodnie z którym obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób.

Reguła powyższa wyłącza możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do wszystkich wydatków ponoszonych w związku z nabyciem usług gastronomicznych, za wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na obrocie produktami farmaceutycznymi, środkami ochrony roślin oraz materiałami plastycznymi. Wychodząc naprzeciw oczekiwaniom swoich pracowników i mając na celu zwiększenie efektywności ich pracy poprzez ułatwienie im możliwości nabywania posiłków w trakcie przerwy obiadowej, Spółka podjęła decyzję o uruchomieniu w siedzibie firmy stołówki pracowniczej. Udział Spółki w uruchomieniu stołówki pracowniczej sprowadzał się do udostępnienia pomieszczenia, w którym wydawane są posiłki oraz wynajęcia firmy cateringowej, wydającej te posiłki pracownikom Spółki. Posiłki nie są przygotowywane w stołówce pracowniczej, lecz w siedzibie firmy cateringowej, skąd - już gotowe - przewożone są do stołówki pracowniczej. Na miejscu, dania układane są w podgrzewanych pojemnikach i wydawane przez pracownika firmy cateringowej. W celu zwiększenia atrakcyjności miejsca pracy oraz skrócenia czasu, który pracownicy poświęcają na przerwę obiadową poza siedzibą Spółki, Spółka wyszła z inicjatywą dofinansowania posiłków. Kwota dofinansowania stanowi ok. 40% wartości posiłku. Rozliczenie w stołówce pracowniczej odbywa się bezgotówkowo. W związku z dofinansowaniem posiłków i pobieraniem od pracowników pozostałej kwoty (składających się łącznie na kwotę należną od Spółki do firmy cateringowej za świadczone usługi), Spółka dokonuje odsprzedaży usług cateringowych na rzecz pracowników.

Ponadto, zdarza się również, że Spółka nabywa usługi cateringowe także od innych podmiotów zewnętrznych (firm cateringowych). Usługi te polegają na dostarczeniu gotowych posiłków do siedziby Spółki lub w inne miejsce wskazane przez Spółkę na organizowane spotkania, szkolenia, konferencje itp.

Odnosząc się do powyższego stwierdzić należy, iż w niniejszej sprawie najistotniejszą kwestią jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy co sprowadza się do ustalenia, czy Wnioskodawca nabywa usługę gastronomiczną.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji dotyczących usług cateringowych, stąd też należy je identyfikować według klasyfikacji statystycznych na podstawie przepisów o statystyce publicznej.

Na podstawie art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Powyższy przepis wprost stanowi, że oznaczenia PKWiU stosuje się jedynie w określonych w ustawie lub rozporządzeniach sytuacjach, tzn. gdy przepis wprost odnosi się do symbolu PKWiU. Należy zauważyć, iż ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje usługi gastronomicznej, ani usługi cateringowej. Zasadne jest zatem rozważenie, czy catering różni się od usług gastronomicznych, czy też rzeczywisty charakter tych usług jest taki sam.

Usługa gastronomiczna polega na przygotowaniu i podaniu posiłku w miejscu, w którym jest on przyrządzany, tj. w restauracji, czy innym lokalu. Catering oznacza natomiast dostarczenie przygotowywanych posiłków w miejsce wskazane przez zamawiającego, np. do siedziby spółki. Taką też definicję odnajdziemy w Słowniku Języka Polskiego PWN (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A., wydanie internetowe www.sjp.pwn.pl), zgodnie z którą catering to usługa polegająca na przygotowywaniu i dostarczaniu na zamówienie gotowych potraw lub na organizacji przyjęć.

Zwrócić należy również uwagę, iż stosowana do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.).

I tak w dziale 56 ww. klasyfikacji mieszczą się "usługi związane z wyżywieniem", w tym pod symbolem PKWiU 56.2 "usługi przygotowywania żywności dla odbiorców zewnętrznych (catering) i pozostałe usługi gastronomiczne". Natomiast pod symbolem PKWiU 56.21 zostały sklasyfikowane "usługi przygotowania i dostarczania żywności dla odbiorców zewnętrznych (catering)". Z kolei pod symbolem PKWiU 56.29 mieszczą się "Pozostałe usługi gastronomiczne" gdzie wymienione zostały również usługi stołówkowe (PKWiU 56.29.2).

Jak wynika z powyższego, usługa cateringowa nie jest sklasyfikowana jako usługa gastronomiczna, co oznacza, iż nie są one tożsame.

Definicja określająca usługi cateringowe zawarta została również w rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej Dz. Urz. UE L z 2011 r. Nr 77 str. 1). Zgodnie z art. 6 ust. 1 i ust. 2 tego rozporządzenia, usługi restauracyjne i cateringowe oznaczają usługi polegające na dostarczaniu gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo żywności i napojów, przeznaczonych do spożycia przez ludzi, wraz z odpowiednimi usługami wspomagającymi pozwalającymi na ich natychmiastowe spożycie. Dostarczanie żywności lub napojów lub żywności i napojów stanowi jedynie element większej całości, w której muszą przeważać usługi. Usługi restauracyjne polegają na świadczeniu takich usług w lokalu należącym do usługodawcy, podczas gdy usługi cateringowe polegają na świadczeniu takich usług poza lokalem usługodawcy. Za usługi cateringowe i restauracyjne w rozumieniu ust. 1 nie uznaje się dostawy gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo dostawy gotowej lub niegotowej żywności i napojów, wraz z ich transportem lub bez niego, ale bez żadnych innych usług wspomagających.

W świetle powyższego uznać należy, iż catering stanowi usługę odrębną od gastronomicznej. W powołanym przepisie art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy, wyłączającym prawo do odliczenia podatku naliczonego, ustawodawca wymienił jedynie usługi gastronomiczne, tym samym nie zostało wykluczone prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z tytułu zakupu usług cateringowych. Warunkiem jednak skorzystania z tego prawa jest, aby nabyte usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Odnosząc się natomiast do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących kwestii, czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku od towarów i usług wynikającego z faktur otrzymanych od zewnętrznych usługodawców dokumentujących nabycie usług cateringowych, zauważyć należy iż przedmiotowe usługi, zgodnie z tym jak wskazał Wnioskodawca w opisie sprawy pozostają w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą oraz dokonywanymi w jej ramach czynnościami opodatkowanymi.

W związku z powyższym mając na względzie powołane wyżej przepisy prawa podatkowego mające zastosowanie w sprawie, w kontekście przedstawionego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż Spółka ma prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu usług cateringowych na rzecz pracowników wydawanych w stołówce pracowniczej, bowiem nabywane usługi w sposób bezpośredni związane są z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Odnosząc się zaś do nabywanych usług cateringowych polegających na dostarczeniu gotowych posiłków do siedziby Spółki lub w inne miejsce wskazane przez Spółkę na organizowane spotkania, szkolenia, konferencje itp., Spółce również przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia przedmiotowych usług. Bowiem nabywane usługi związane są w sposób pośredni z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Nabywane przez Wnioskodawcę usługi pośrednio służą działalności Spółki, jaką jest obrót produktami farmaceutycznymi, środkami ochrony roślin oraz materiałami plastycznymi, co jest czynnością opodatkowaną.

Reasumując, Wnioskodawca posiada prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia usług cateringowych. Tym samym stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.