IPPP2/443-913/10-4/JW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 15 listopada 2010 r. (data wpływu 26 listopada 2010 r.) uzupełnione pismem z dnia 19 stycznia 2011 r. (data wpływu 21 stycznia 2011 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 17 stycznia 2011 r. Nr IPPP2/443-913/10-2/JW, IPPB5/423-792/10-2/JC o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży voucherów - jest prawidłowe.

W dniu 26 listopada 2010 r. wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży voucherów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym sieć kawiarni. W celu zwiększenia sprzedaży Wnioskodawca dokonuje sprzedaży bonów towarowych (dalej: zwanych "voucherami") tj. dokumentów na okaziciela o wartości nominalnej, uprawniających do bezgotówkowego zakupu usług lub towarów w kawiarniach. Klienci - osoby fizyczne, prawne, jednostki nieposiadające osobowości prawnej nabywają vouchery poprzez zapłatę ich ceny nominalnej. Na voucherach określono również termin, w którym okaziciel może go zrealizować. Termin ten co do zasady wynosi 6 miesięcy licząc od końca miesiąca, w którym dokonano sprzedaży voucheru. W przypadku emisji specjalnych voucherów na rzecz niektórych klientów termin ten może być na ich życzenie wydłużony lub skrócony. Okaziciel voucheru po nabyciu towarów lub usług dokonuje zapłaty posiadanym voucherem. W przypadku, gdy sumaryczna wartość nabytych usług lub towarów jest wyższa od nominalnej wartości vouchera klient obowiązany jest do zapłaty różnicy w gotówce lub w inny sposób, natomiast w przypadkach, gdy nominalna wartość voucheru jest wyższa niż sumaryczna wartość nabytych usług lub towarów, klient nie otrzymuje w jakikolwiek sposób zwrotu różnicy. Voucher nie może również zostać zwrócony Wnioskodawcy, w przypadku rezygnacji klienta z zamiaru zakupu, ani też w inny sposób wymieniony na gotówkę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W którym momencie powstaje obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży vouchera w podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż voucherów nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zgodnie z art. 2 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług pod pojęciem towaru rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowie lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej a także grunty.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega:

* odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług,

* eksport towarów,

* import towarów,

* wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,

* wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Voucher nie mieści się w żadnej z tych kategorii. Jest to dokument, znak legitymizacyjny, uprawniający do otrzymania w oznaczonym czasie pewnych towarów lub usług. Wydany voucher uprawnia do tego, by na jego podstawie skorzystać z usług, które będą świadczone przez Wnioskodawcę lub nabyć oferowane przez Wnioskodawcę towary. Ponadto przekazanie voucherów nie spełnia zawartej w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług definicji świadczenia usług, zatem przekazanie voucherów nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Nie jest to też zaliczka w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż w momencie wydania voucherów strony transakcji nie wiedzą jakie towary lub usługi, mogące być opodatkowane różnymi stawkami VAT, zostaną nabyte i opłacone przez klientów voucherami.

Potwierdzeniem takiego stanowiska są decyzje wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w decyzji z 26 czerwca 2009 r., znak ILPP1/443-420/09-4/BP, Dyrektora Izby Skarbowej z Warszawy w decyzji z 17 kwietnia 2009 r., znak IPPP1-443-87/09-5/BS, Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w decyzji z 11 grudnia 2008 r., znak ITPB3/423-507/08/AM czy Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w decyzji z 20 stycznia 2010 r. znak IPPP1/443-4/10-2/ISz.

Jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 20 stycznia 2010 r., znak IPPP1/443-4/10-2/ISz:

"Czynności sprzedaży bonów nie można utożsamiać z dostawą towarów ani świadczeniem usług, podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. Bon stanowi, bowiem jedynie rodzaj środka pieniężnego, upoważniającego do odbioru świadczenia, a więc do zakupu w oznaczonym terminie towarów i dlatego nie mieści się w definicji towaru ujętej w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. Bon nie jest więc towarem, lecz jedynie dokumentem uprawniającym do zakupu towarów. Zastępuje on środki pieniężne, za które zwyczajowo nabywa się towary, natomiast wydanie bonu następuje w zamian za dokonanie wpłaty środków pieniężnych przez klienta na rzecz Spółki. Dokonania wpłaty środków pieniężnych przez klienta na rzecz Spółki, a w konsekwencji również wydania bonu nie można również określić jako świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 3. Wpłata środków pieniężnych jest, bowiem dokonywana z tytułu wydania bonu, który nie jest towarem. Reasumując, czynność odpłatnego przekazania bonu nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Czynność ta nie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem, wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy, gdyż bon nie jest towarem w rozumieniu art. 2 pkt 6, ani też nie spełnia definicji usługi zawartej w art. 8 ust. 3 ustawy o VAT. W związku z powyższym sprzedaż przedmiotowych Bonów nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług"

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż voucherów nie stanowi czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Obowiązek podatkowy powstaje dopiero w momencie wydania towaru lub wykonania usługi, gdy klient realizuje voucher i reguluje nim zapłatę za sprzedany towar lub usługę a fakt taki zostaje zarejestrowany na kasie fiskalnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od towarów i usług został określony w art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem opodatkowaniu podatkiem podlegają:

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Towarami, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Zgodnie natomiast z definicją obowiązującą od 1 stycznia 2011 r. zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, pod pojęciem towarów rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Przez sprzedaż, stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 22 ww. ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jak wynika z generalnej zasady zawartej w art. 19 ust. 1 cyt. ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W myśl ust. 4 tego artykułu, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Stosownie zaś do ust. 11 ww. artykułu, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Z opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka jest podmiotem prowadzącym sieć kawiarni. W celu zwiększenia sprzedaży Spółka dokonuje sprzedaży bonów towarowych (dalej: zwanych "voucherami") tj. dokumentów na okaziciela o wartości nominalnej, uprawniających do bezgotówkowego zakupu usług lub towarów w kawiarniach. Klienci nabywają vouchery poprzez zapłatę ich ceny nominalnej. Na voucherach określono również termin, w którym okaziciel może go zrealizować. Termin ten co do zasady wynosi 6 miesięcy licząc od końca miesiąca, w którym dokonano sprzedaży voucheru. W przypadku emisji specjalnych voucherów na rzecz niektórych klientów termin ten może być na ich życzenie wydłużony lub skrócony. Okaziciel voucheru po nabyciu towarów lub usług dokonuje zapłaty posiadanym voucherem. W przypadku, gdy sumaryczna wartość nabytych usług lub towarów jest wyższa od nominalnej wartości vouchera klient obowiązany jest do zapłaty różnicy w gotówce lub w inny sposób, natomiast w przypadkach, gdy nominalna wartość voucheru jest wyższa niż sumaryczna wartość nabytych usług lub towarów, klient nie otrzymuje w jakikolwiek sposób zwrotu różnicy. Voucher nie może również zostać zwrócony Wnioskodawcy, w przypadku rezygnacji klienta z zamiaru zakupu, ani też w inny sposób wymieniony na gotówkę.

W celu określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu przedmiotowej sprzedaży, należy ustalić znaczenie pojęcia vouchera (ang. talon), pełniącego de facto w niniejszej sprawie funkcję bonu towarowego. Mając na uwadze, iż przepisy dotyczące podatku od towarów i usług nie definiują żadnego z ww. pojęć, należy skorzystać z definicji słownikowej pojęcia "bon", zgodnie z którą jest on "dokumentem mającym określoną wartość pieniężną, uprawniającym do nabycia wskazanego towaru lub korzystania z usług" ("Współczesny Słownik Języka Polskiego", Wydawnictwo Langenscheidt, Warszawa 2007).

W świetle powyższego, a także przywołanego wcześniej przepisu art. 2 pkt 6 ustawy, bon towarowy, nazwany w przedmiotowej sprawie przez Spółkę voucherem, nie mieści się w definicji towaru w rozumieniu ww. przepisu ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem jest jedynie dokumentem uprawniającym do nabycia towarów lub usług. Zastępuje on środki pieniężne, za które zwyczajowo nabywa się towary i usługi, natomiast jego wydanie następuje w zamian za dokonanie wpłaty określonej kwoty przez klienta na rzecz Spółki. Sprzedaży bonów (voucherów), ze względu na ich specyfikę, nie można też uznać za świadczenie usług. Bony towarowe same w sobie nie zaspokajają żadnych potrzeb - nie stanowią więc autonomicznego świadczenia, a świadczenie jest elementem konstytutywnym usługi.

Zatem czynności sprzedaży ww. voucherów nie można utożsamiać z dostawą towarów czy też świadczeniem usług, wobec czego nie będzie ona podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dokonywane przez klientów Spółki zakupy voucherów poprzez zapłatę ich ceny nominalnej, nie stanowią także zaliczki ani przedpłaty w rozumieniu art. 19 ust. 11 ustawy. Ponieważ ustawodawca nie zamieścił w treści ustawy o podatku od towarów i usług definicji tych pojęć, w celu ich sprecyzowania należy skorzystać z definicji słownikowej tych terminów. Zgodnie z ww. "Współczesnym Słownikiem Języka Polskiego", "zaliczka" to "część pieniędzy wpłaconych lub wypłaconych na poczet czegoś". Zatem zaliczkę wpłaca się na poczet przyszłej dostawy towarów lub przyszłego wykonania usługi, przed faktyczną dostawą lub faktycznym wykonaniem usługi. Natomiast przez "przedpłatę" należy rozumieć "określoną sumę pieniędzy, stanowiącą część ceny towaru lub usługi, wpłacaną z góry w celu uzyskania gwarancji zakupu lub wykonania usługi w określonym terminie". Stosownie do powyższego, zaliczka, jak również przedpłata, jako zapłata na poczet przyszłej należności, musi być powiązana z konkretną transakcją.

Jak już wskazano, dokonywana przez klientów Spółki wpłata ceny nominalnej voucherów, nie wiąże się z nabyciem określonego towaru czy wykonaniem usługi, a uprawnia jedynie do zakupu dowolnych towarów i dowolnych usług, oferowanych przez Spółkę w kawiarniach. Przyszli kontrahenci, dokonując ich nabycia, wpłacają odpowiednią kwotę, ale nie za "z góry" określony towar czy określoną usługę lub "z góry" ustaloną ilość. Przyszła dostawa towarów lub usługa nie jest jeszcze w momencie zapłaty szczegółowo określona - nieznany jest przedmiot sprzedaży, ilość zamówionego towaru czy ilość świadczonych usług, jakie to będą towary i usługi, jak i nieznana jest cena towarów bądź usług.

Wobec powyższego, pobierana przez Spółkę opłata od klientów nie będzie formą zaliczki lub przedpłaty, a tym samym otrzymanie ww. należności nie będzie rodziło po Jej stronie - w świetle art. 19 ust. 11 ustawy - obowiązku podatkowego w momencie ich otrzymania.

Reasumując, dopiero realizacja vouchera, czyli fizyczne wydanie towaru bądź wykonanie usługi na rzecz klienta, regulującego zapłatę za towar bądź usługę poprzez jego wręczenie, będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, dla której obowiązek podatkowy - zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy - powstanie z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, natomiast w przypadku gdy dostawa towaru lub wykonanie usługi powinno być potwierdzone fakturą - zgodnie z art. 19 ust. 4 ustawy - z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydawania interpretacji.

Ponadto, tutejszy organ podatkowy informuje, iż w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.