IPPP2/443-88/09-2/IK - Zasady dokonywania przez podatnika obniżenia podstawy opodatkowania po uzyskaniu potwierdzenia otrzymania korekty faktury VAT przez nabywcę towaru lub usługi.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 21 stycznia 2009 r. (data wpływu 27 stycznia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku VAT należnego wynikającego z faktur korygujących w rozliczeniu za miesiąc, w którym otrzyma potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez odbiorcę, bez względu na datę odbioru tej faktury przez nabywcę - jest nieprawidłowe.

W dniu 27 stycznia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku VAT należnego wynikającego z faktur korygujących w rozliczeniu za miesiąc, w którym otrzyma potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez odbiorcę, bez względu na datę odbioru tej faktury przez nabywcę.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka z o.o. prowadzi działalność w zakresie dystrybucji wyrobów alkoholowych. W ramach swojej działalności, Spółka wystawia faktury potwierdzające dokonanie sprzedaży oraz faktury korygujące zmniejszające wartość pierwotnej sprzedaży.

W większości przypadków faktury korygujące zmniejszające wystawiane są w związku z udzieleniem przez Spółkę rabatu na rzecz nabywcy. Zgodnie ze stanem prawnym obowiązującym do 30 listopada 2008 r., Spółka ujmowała faktury korygujące w rejestrach VAT, a w konsekwencji obniżała podatek VAT należny wynikający z tych dokumentów, w oparciu o § 16 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 z późn. zm., dalej jako: "stare rozporządzenie"). W celu spełnienia warunków określonych w ww. regulacji, Spółka wysyłała do odbiorców faktury korygujące listem poleconym za potwierdzeniem odbioru, dzięki czemu Spółka uzyskiwała potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez odbiorcę, co zgodnie z ówcześnie obowiązującymi przepisami było niezbędne do ujęcia tych faktur korygujących w rejestrach VAT Spółki. Spółka dokonywała obniżenia podatku VAT należnego wynikającego z przedmiotowych faktur w rozliczeniu za miesiąc otrzymania potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez odbiorcę. Po 1 grudnia 2008 r. Spółka kontynuuje stosowanie ww. procedury zbierania potwierdzeń odbioru faktur korygujących przez nabywcę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zgodnie z art. 29 ust. 4a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm., dalej jako: ustawa o VAT) w brzmieniu obowiązującym od 1 grudnia 2008 r., Spółka może dokonywać obniżenia podatku VAT należnego wynikającego z faktur korygujących w rozliczeniu za miesiąc, w którym otrzyma potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez odbiorcę, bez względu na datę odbioru tej faktury przez nabywcę...

Zdaniem Spółki (wykładnia literalna) w świetle art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłato podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b. Natomiast, w świetle ust. 4a tego artykułu, obowiązującego od 1 grudnia 2008 r.: "w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano." Spółka pragnie podkreślić, iż regulacje ust. 4a cytowane powyżej są niejasne i ich prawidłowe zastosowanie budzi wątpliwości. W szczególności, zdaniem Spółki, powyższy przepis nie określa w sposób precyzyjny tego, kiedy należy dokonać obniżenia podatku należnego wynikającego z faktury korygującej. Struktura ust. 4a pozwala na wyróżnienie dwóch części ww. przepisu. Pierwsze zdanie określa warunek, który należy spełnić, aby podatnik uzyskał prawo do obniżenia podatku należnego wynikającego z faktury korygującej, co ustawodawca zawarł w słowach: "pod warunkiem posiadania potwierdzenia otrzymania korekty przez nabywcę". Dodatkowo, zdanie pierwsze określa ramy czasowe spełnienia tego warunku w słowach: przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy (...)". Niemniej jednak, w zdaniu tym ustawodawca nie wskazał, kiedy należy dokonać obniżenia podatku należnego w sytuacji, gdy warunek zostanie spełniony i podatnik takie potwierdzenie w określonym terminie uzyska. Zdanie pierwsze przyznaje jedynie możliwość dokonania obniżenia podatku należnego, o ile spełniony jest warunek, natomiast nie precyzuje terminów dokonania tego obniżenia. Wskazówki w zakresie terminów obniżenia podatku należnego są zawarte w zdaniu drugim ww. ust. 4a. Jednakże, Spółka podkreśla, iż są to niekompletne instrukcje, gdyż dyspozycja zawarta w zdaniu drugim odnosi się jedynie do sytuacji, w której podatnik uzyska potwierdzenie otrzymania faktury korygującej przez odbiorcę po terminie złożenia deklaracji za dany okres rozliczeniowy. W takiej sytuacji, ustawodawca precyzyjnie stwierdził, iż obniżenia podatku należnego dokonuje się w rozliczeniu za miesiąc, w którym potwierdzenie otrzymania faktury korygującej przez odbiorcę uzyskano. Natomiast, zdanie drugie nie wskazuje, jak należy postąpić w sytuacji, gdy warunek posiadania potwierdzenia otrzymania faktury korygującej jest spełniony przed upływem terminu do złożenia deklaracji za dany okres rozliczeniowy. Spółka podkreśla, iż jej podejście, zgodnie z którym będzie ona obniżać podatek należny zawsze w rozliczeniu za miesiąc, w którym uzyska potwierdzenie otrzymania faktury korygującej przez odbiorcę nie będzie sprzeczne z celem ustawodawcy, gdyż w praktyce Spółka dokona obniżenia podatku należnego w tym samym miesiącu, w którym odbiorca obniży podatek naliczony, lub w miesiącach późniejszych (tj. nigdy wcześniej niż odbiorca faktury korygującej, zakładając, iż odbiorca prawidłowo dokonuje rozliczeń podatku VAT).

Wykładnia historyczna

Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż podejście Spółki w omawianej kwestii jest również spójne z wykładnią przepisów obowiązujących w tym zakresie do 30 listopada 2008 r. Należy zauważyć, iż zgodnie z § 16 ust. 4 starego rozporządzenia sprzedawca był zobowiązany do posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę. Potwierdzenie odbioru faktury korygującej stanowiło podstawę do obniżenia podatku należnego w rozliczeniu za miesiąc, w którym sprzedawca otrzymał to potwierdzenie, w przypadku podatników rozliczających się metodą kwartalną - w rozliczeniu za kwartał, w którym podatnik otrzymał to potwierdzenie.

Powyższy zapis starego rozporządzenia został uznany przez Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 11 grudnia 2007 r. za niezgodny z ustawą o VAT i Konstytucją RP, gdyż ustanowienie zapisu mającego wpływ na sposób nakładania i ustalenia podatku może być dokonane jedynie w drodze ustawy (a nie w źródle prawa rangi podustawowej). Dlatego też, naprawiając błąd wytknięty przez Trybunał Konstytucyjny, ustawodawca przeniósł kwestionowane przepisy do znowelizowanej ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 grudnia 2008 r. W opinii Spółki, nic nie wskazuje na to, że intencją ustawodawcy była zmiana sposobów i momentu rozliczania faktur korygujących zmniejszających w stosunku do regulacji obowiązujących w starym rozporządzeniu. Uzasadnienie do uchwały Senatu RP z dnia 30 października 2008 w sprawie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Nr 294), która nadała ostateczne brzmienie ust. 4a art. 29 ustawy o VAT, wskazuje, iż ustawodawca formułując zapis ust. 4a dążył do doprecyzowania terminu rozliczania faktur korygujących a nie do jego zmiany: poprawki Nr 5 (...) precyzyjnie wskazują okres rozliczeniowy, za który podatnik obniża podstawę opodatkowania, w przypadku wystawienia korekty faktury". W opinii Spółki cel ten nie został jednak w pełni osiągnięty. Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka jest zdania, iż w określeniu, kiedy należy dokonać obniżenia podatku należnego wynikającego z faktury korygującej może posiłkować się wykładnią przepisów starego rozporządzenia, gdyż precyzują one sposób dokonania obniżenia i wskazują, kiedy należy dokonać obniżenia podatku należnego wynikającego z faktury korygującej. Natomiast fakt, że Trybunał Konstytucyjny uchylił ww. zapis nie powinien mieć znaczenia dla możliwości zastosowania wykładni omawianej kwestii, gdyż Trybunał zakwestionował umiejscowienie zapisu w systemie prawa, a nie zasadność jego ustanowienia w ogóle. Zatem, zdaniem Spółki, art. 29 ust. 4a ustawy o VAT należy interpretować w ten sposób, że w przypadku wystawienia faktury korygującej zmniejszającej wartość sprzedaży obniżenia podatku należnego można dokonać, gdy spełnione są łącznie poniższe warunki:

Dodatkowo, gdy Spółka otrzyma ww. potwierdzenie po upływie terminu złożenia deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym odbiorca otrzymał fakturę korygującą (czyli w sytuacji, gdy drugi warunek nie jest spełniony), Spółka nadal może dokonać obniżenia podatku należnego, przy czym może dokonać tego w ściśle określonym terminie, tj. w rozliczeniu za miesiąc, w którym te potwierdzenie uzyskała. Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka stwierdziła, iż brak jest precyzyjnych wskazań, kiedy może ona dokonać obniżenia podatku należnego wynikającego z faktury korygującej, gdy warunek posiadania potwierdzenia otrzymania faktury korygującej jest spełniony przed upływem terminu do złożenia deklaracji za dany okres rozliczeniowy, o czym mówi zdanie pierwsze ust. 4a. Z uwagi na zaistnienie takiej sytuacji, aby określić termin obniżenia podatku, Spółka jest zdania, że należy odwołać się do dyspozycji zawartych w zdaniu drugim ust. 4a., rozszerzając jej zastosowanie na wszystkie przypadki dotyczące faktur korygujących zmniejszających. W opinii Spółki posłużenie się tym sposobem określania ww. terminu w przypadku braku precyzyjnych regulacji będzie najbardziej prawidłowe, gdyż obie części ust. 4a powinny regulować tę kwestię całościowo. W konsekwencji, skoro ust. 4a określa tylko jeden termin dokonania obniżenia podatku należnego, tj. miesiąc uzyskania potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez odbiorcę, zdaniem Spółki można zastosować ten termin w każdym przypadku, tj. zarówno w sytuacji, gdy:

Wykładnia celowościowa

Spółka pragnie podkreślić, iż powyższa wykładnia art. 29 ust. 4a ustawy o VAT jest zgodna z celem ustawodawcy, któremu przyświecało ustanowienie powyższej regulacji. Wprowadzenie obowiązku uzyskiwania potwierdzeń otrzymania faktur korygujących przez odbiorcę miało na celu zagwarantowanie, aby podatnik obniżał podatek należny wynikający z faktury korygującej w rozliczeniu za miesiąc nie wcześniejszy niż miesiąc, w którym odbiorca jest obowiązany do skorygowania podatku naliczonego wynikającego z tej faktury. Racjonalność ustawodawcy Spółka pragnie podkreślić, iż odmienna interpretacja art. 29 ust 4a ustawy o VAT od przedstawionej przez Spółkę powyżej, w szczególności uznanie, że podatnik jest obligowany dokonać obniżenia podatku należnego wynikającego z faktury korygującej w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym odbiorca otrzymał fakturę korygującą, o ile podatnik uzyskał potwierdzenie przed upływem terminu do złożenia deklaracji za dany okres rozliczeniowy, będzie prowadzić do powstania poważnych trudności administracyjnych przy sporządzaniu miesięcznych rozliczeń z tytułu podatku VAT. Takie rozwiązanie w praktyce oznaczałoby dla Spółki nie tylko obowiązek śledzenia daty wpływu do Spółki potwierdzeń otrzymania korekty przez nabywcę, ale również uzyskiwania informacji o dacie otrzymania korekty przez nabywcę, co w wielu wypadkach może okazać się niemożliwe. Zdaniem Spółki, nałożenie dodatkowych obowiązków administracyjnych jest nieracjonalne i godzi w podstawowe prawo podatnika tj. neutralności podatku VAT. Co więcej, takie podejście zmuszałoby Spółkę (i innych podatników) do wstrzymania się ze sporządzeniem deklaracji VAT do terminu jej złożenia, gdyż uzyskanie potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez odbiorcę nawet jeden dzień przed upływem terminu do złożenia deklaracji miałoby wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego za dany okres rozliczeniowy. W sytuacji, gdy podatnik wystawia znaczną liczbę faktur korygujących, przygotowanie prawidłowej deklaracji w terminie byłoby wręcz niemożliwe i podatnik zmuszany byłby do przygotowywania deklaracji korygujących stale za każdy miesiąc. W opinii Spółki, podatnik nie może ponosić negatywnych konsekwencji braku racjonalności ustawodawcy, a ustanowienie zapisów i taka ich interpretacja, która skazuje podatnika na dokonywanie stałych korekt trudno nazwać racjonalną.

Biorąc pod uwagę powyższe spółka wnosi jak na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (...).

Artykuł 29 ust. 1 ustawy, określa iż, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W myśl ust. 4 powołanego artykułu podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Na mocy art. 29 ust. 4a ustawy, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Z kolei art. 29 ust. 4b ustawy, brzmi: Warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi nie stosuje się:

Przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna (art. 29 ust. 4c ustawy).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka wystawia faktury potwierdzające dokonanie sprzedaży oraz faktury korygujące zmniejszające wartość pierwotnej sprzedaży.

Powołany wyżej przepis art. 29 ust. 4a ustawy, jasno stanowi, iż kwoty, o które zmniejsza się obrót muszą zostać udokumentowane.

Faktura korygująca, bez potwierdzenia jej odbioru, nie będzie spełniać powyższej przesłanki i stanowić wystarczającej podstawy do obniżenia podatku należnego - dopiero potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę spowoduje akceptację zmiany wartości zawartych na fakturze i da prawo do takiego obniżenia.

Należy podkreślić, iż potwierdzenie odbioru faktury korygującej pełni istotną rolę w systemie podatku od towarów i usług opartym na metodzie fakturowej, gdyż zapobiega nieuzasadnionym obniżkom podstawy opodatkowania u dostawcy.

Ponadto faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Uregulowanie zawarte w art. 29 ust. 4a ustawy, ma na celu uniknięcie sytuacji, w której zmniejszenie podstawy opodatkowania i tym samym kwoty podatku należnego u sprzedawcy nie znajduje odzwierciedlenia w zmniejszeniu kwoty podatku naliczonego u nabywcy towarów i usług. Podatek należny u sprzedawcy jest bowiem podatkiem naliczonym u nabywcy towarów i usług. Z powyższego wynika, że skoro będący podstawą opodatkowania obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych i prawnie dopuszczalnych rabatów, to czynność taka dokonywana przez sprzedawcę towarów i usług powoduje konieczność zmniejszenia kwoty podatku naliczonego u nabywcy. W przeciwnym razie dochodziłoby do obniżenia kwoty lub zwrotu podatku, który w rzeczywistości nie został zapłacony.

Oznacza to, że faktura korygująca musi dotrzeć do nabywcy, nabywca musi potwierdzić ten fakt, by wystawca miał możliwość obniżenia podatku należnego w związku z wystawieniem tej faktury. Dopiero posiadanie takiego potwierdzenia uprawnia sprzedawcę do stosownego obniżenia podatku należnego w rozliczeniu za miesiąc (lub kwartał), w którym sprzedawca otrzyma potwierdzenie odbioru faktury przez nabywcę.

Reasumując, Wnioskodawca dokonuje obniżenia podatku VAT należnego wynikającego z faktur korygujących pod warunkiem posiadania potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury. Ten warunek stanowi więc, że data odbioru tej faktury przez nabywcę ma znaczenie, bowiem informuje, w którym okresie rozliczeniowym Podatnik może dokonać obniżenia podstawy opodatkowania jak i podatku należnego.

Natomiast w przypadku uzyskania potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawni Go do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym to potwierdzenie uzyskał (Podatnik nie ma więc obowiązku składania korekty deklaracji za poprzedni okres rozliczeniowy). Natomiast w przypadku gdy Wnioskodawca otrzyma potwierdzenie odbioru tej faktury po terminie dla złożenia deklaracji za dany okres rozliczeniowy, to uwzględnia On korektę faktury za okres rozliczeniowy bieżący czyli w okresie, w którym potwierdzenie odbioru tej korekty od nabywcy otrzymał.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.