IPPP2/443-877/13-2/BH

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 sierpnia 2013 r. (data wpływu 19 sierpnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT czynności zbycia nakładów - jest prawidłowe.

W dniu 19.082013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT czynności zbycia nakładów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (następca prawny S. Poland Sp. z o.o.) jest stroną umowy dzierżawy zawartej dnia 7 czerwca 1994 r. z Dzielnicą, poprzednikiem prawnym Miasta. Przedmiot dzierżawy określony został jako teren o powierzchni 3.280 m^2, położony u zbiegu ulic R, w obrębie..., działki ew. nr 5 i 10. Umowę dzierżawy zawarto na okres 30 lat. Zgodnie z § 4 umowy dzierżawy, na dzierżawionej nieruchomości S. Polska sp. z o.o. wybudował stację paliw wraz z towarzyszącymi jej obiektami.

Decyzją nr 16/I0 z dnia 22 marca 2010 r. Starosta orzekł zwrot zabudowanej nieruchomości, ul J., będącej częścią dawnej działki nr 7, stanowiącej aktualnie wg ewidencji gruntów i budynków działki ewidencyjne nr 10/4 o powierzchni 822 m² oraz nr 10/5 o powierzchni 118 m² (powstałe w wyniku podziału działki 10), dla których Sąd Rejonowy prowadzi aktualnie księgę wieczystą na rzecz Miasta, powstałe w wyniku podziału działki nr 10, wykazanego na mapie z projektowanym podziałem, zaewidencjonowanym w Ośrodku Dokumentacji Geodezyjnej i Kartograficznej z dnia 12 marca 2007 r., zatwierdzonego ostateczną decyzją Prezydenta miasta z dnia 3 kwietnia 2007 r., na rzecz spadkobierców poprzednich właścicieli Stefana i Bronisławy M., tj. Pana Waldemara M. s/Stefana i Bronisławy w 1/2 części oraz Pana Longina M., s. Stefana i Bronisławy w 1/2 części.

Jednocześnie Starosta wskazaną decyzją zobowiązał spadkobierców byłych właścicieli do zwrotu na rzecz Miasta zwaloryzowanego odszkodowania za wywłaszczoną nieruchomość w kwocie 5.276,86 zł (pięć tysięcy dwieście siedemdziesiąt sześć złotych i 86/100) oraz kwoty 1.000.400 zł (jeden milion czterysta złotych) stanowiącej zwiększenie wartości nieruchomości wskutek działań podjętych bezpośrednio na nieruchomości po wywłaszczeniu, tj. wybudowaniu na gruncie części stacji paliw; łącznie 1.005,676,86 zł (jeden milion pięć tysięcy sześćset siedemdziesiąt sześć złotych i 86/100). Należność ta została rozłożona na 10 rat płatnych przez okres 10 lat.

Zwrócona wyżej wymienioną decyzją Starosty nieruchomość, o łącznej powierzchni 940 m² stanowi część nieruchomości objętej opisaną powyżej umową dzierżawy z dnia 7 czerwca 1994 r. Na zwróconej nieruchomości znajduje się część stacji paliw S. wraz z myjnią samochodową, drogami dojazdowymi i infrastrukturą techniczną niezbędną do obsługi stacji i obejmuje następujące części składowe stacji paliw:

* 4 dystrybutory paliwa, w tym jeden typu 8/4 i dwa typu 6/3,

* 1 dystrybutor LPG,

* 2 zbiorniki paliwa (etylina i olej napędowy),

* odkurzacz samochodowy,

* kompresory do pompowania kół (samochody i rowery),

* część zadaszenia nad dystrybutorami,

* część utwardzenia terenu,

* 3 lampy oświetleniowe na słupach stalowych,

* elementy oznakowania identyfikacyjnego stacji, m.in. pylon reklamowo-cenowy, maszty z flagami,

* murek oporowy w rejonie odkurzacza i kompresorów,

* część podziemnych urządzeń infrastruktury technicznej (część instalacji elektroenergetycznej, teletechnicznej, wodociągowej, kanalizacji sanitarnej i deszczowej, technologicznej powiązanej z dystrybutorami i zbiornikami paliwa).

Na potrzeby postępowania administracyjnego prowadzonego przez Starostę dokonano wyceny części składowych stacji, znajdujących się na zwracanej nieruchomości. Zgodnie bowiem z art. 140 ust. 4 ustawy o gospodarce nieruchomościami, w razie zmniejszenia się albo zwiększenia wartości nieruchomości wskutek działań podjętych bezpośrednio na nieruchomości po jej wywłaszczeniu, zwaloryzowane odszkodowanie pomniejsza się albo powiększa o kwotę równą różnicy wartości określonej na dzień zwrotu. Przy określaniu wartości nieruchomości przyjmuje się stan nieruchomości z dnia wywłaszczenia oraz stan nieruchomości z dnia zwrotu. Wobec powyższego, rzeczoznawca majątkowy sporządził operat szacunkowy i określił koszty zastąpienia naniesień znajdujących się na działkach nr 10/4 i 10/5, pomniejszone o wartość zużycia tych naniesień jako koszty, które odpowiadają kwocie, o którą powiększyła się wartość nieruchomości, na datę wyceny w stosunku do wartości z dnia wywłaszczenia nieruchomości. Rzeczoznawca ustalił te koszty na kwotę 1.000.400 zł (Jeden milion czterysta złotych).

Wyceniane naniesienia stanowiły wyłącznie nakłady poczynione przez S. Poland, poprzednika prawnego S. Polska sp. z o.o. związane z budową stacji paliw, na gruncie dzierżawionym od Miasta.

Decyzją z dnia 14 stycznia 2011 r. Wojewoda utrzymał w mocy decyzję Starosty z dnia 22 marca 2010 r. Decyzja powyższa została zaskarżona przez Miasto skargą do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 15 lutego 2011 r. Skarga ta została oddalona wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 20 października 2011 r., sygn. akt..... Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wniesiono skargę kasacyjną, która została ostatecznie oddalona wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 czerwca 2013 r., sygn. akt. Tym samym decyzja Starosty z dnia 22 marca 2010 r. o zwrocie nieruchomości na rzecz spadkobierców byłych właścicieli stała się ostateczna, prawomocna i wykonalna.

Zgodnie z art. 139 ustawy o gospodarce nieruchomościami, nieruchomość wywłaszczona podlega zwrotowi w stanie, w jakim znajduje się w dniu jej zwrotu.

Natomiast zgodnie z art. 138 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, dzierżawa zwracanej nieruchomości wygasa z upływem 3 miesięcy od dnia, w którym decyzja o zwrocie wywłaszczonej nieruchomości stała się ostateczna.

W związku z powyższym, umowa dzierżawy z dnia 7 czerwca 1994 r. wygaśnie z upływem 3 miesięcy od daty wydania wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 czerwca 2013 r., tj. 12 września 2013 r.

Wobec wygaśnięcia umowy dzierżawy, konieczne staje się rozliczenie pomiędzy S. Polska sp. z o.o. a Miastem nakładów poczynionych na nieruchomości w trakcie dzierżawy.

W umowie dzierżawy zawarto następujące postanowienia dotyczące zwrotu nakładów po zakończeniu okresu dzierżawy: "Przekazanie terenu i jego zwrot nastąpi w formie protokołu zdawczo-odbiorczego. W momencie zwrotu nieruchomości Dzierżawca ma prawo do zabrania wszystkich nakładów, jakie uzna za celowe, chyba, że Wydzierżawiający wyrazi gotowość ich zatrzymania za zapłatą ich wartości ustalonej przez wspólnie wybranego biegłego rzeczoznawcę. W innym wypadku Wydzierżawiający przejmuje nieruchomość w stanie, w jakim się ona znajduje, bez żadnych rozliczeń z tego tytułu pomiędzy stronami."

Postanowienie to nie dotyczy jednak szczególnego sposobu wygaśnięcia umowy dzierżawy, tj. wygaśnięcia w trybie art. 138 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Rozliczenie nakładów powinno odbyć się zatem zgodnie zasadami ogólnymi, wynikającymi z przepisów kodeksu cywilnego, z odpowiednim uwzględnieniem przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami. Zgodnie zaś z art. 676 k.c. w zw. z art. 694 k.c., stosowanym odpowiednio do umowy dzierżawy, wydzierżawiający może według swojego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego. Skoro jednak zgodnie z art. 139 ustawy o gospodarce nieruchomościami, nieruchomość wywłaszczona podlega zwrotowi w stanie, w jakim znajduje się w dniu zwrotu, ustawa wyklucza w zaistniałej sytuacji zabrania nakładów poczynionych przez dzierżawcę. Okoliczność ta skutkuje koniecznością rozliczenia poczynionych przez dzierżawcę nakładów zgodnie z art. 676 k.c., za zapłatą sumy odpowiadającej wartości nakładów w chwili zwrotu. W tym stanie rzeczy, z chwilą wygaśnięcia umowy dzierżawy, tj. z dniem 12 września 2013 r. wymagalne staje się roszczenie S. Polska sp. z o.o. wobec Miasta o zwrot nakładów poczynionych na nieruchomości w trakcie trwania dzierżawy. Wartość tych nakładów Miasto odzyska od spadkobierców byłych właścicieli, w wykonaniu decyzji Starosty nr 16/10 z dnia 22 marca 2010 r., tj. poprzez zapłatę kwoty 1.000.400 zł (jeden milion czterysta złotych) stanowiącej zwiększenie wartości nieruchomości wskutek działań podjętych bezpośrednio na nieruchomości po wywłaszczeniu, tj. wybudowaniu na gruncie części stacji paliw.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zwrot na rzecz spółki S. Polska sp. z o.o. (dalej powoływanej również jako "Spółka") nakładów poniesionych na wybudowanie stacji paliw wraz z infrastrukturą stanowi świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, w związku z czym podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i wymaga dokumentowania fakturą.

Zdaniem Wnioskodawcy:

W opinii Spółki zbycie nakładów poniesionych na budowę infrastruktury stacji paliw posadowionej na cudzym gruncie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako świadczenie usług i powinno być udokumentowane fakturą VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Dla kwalifikacji czynności jako odpłatnej dostawy towarów na gruncie przepisów o podatku VAT nie jest niezbędne przeniesienie tytułu własności (w sensie cywilnoprawnym) towarów będących przedmiotem czynności, ale przeniesienie prawa do dysponowania towarem jak właściciel. Co do zasady przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT). Z powyższej definicji wynika, że nakłady poniesione przez dzierżawcę na nieruchomości nie będą stanowiły towarów.

Niemniej jednak podmiot, który poniósł nakłady dysponuje pewnym prawem do poniesionych nakładów i może to prawo przenieść na rzecz innego podmiotu. Można zatem uznać, iż nakład jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej tub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT. Definicja świadczenia usług stanowi zatem dopełnienie definicji dostawy towarów, jako wyraz realizacji zasady powszechności opodatkowania i obejmuje wszelkie pozostałe świadczenia wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Aby można było mówić o świadczeniu podlegającym opodatkowaniu VAT, winno być one świadczeniem wzajemnym (obustronnym) i ekwiwalentnym, gdzie korzyści obu stron można jednoznacznie określić.

Tak jak wspomniano w opisie stanu faktycznego, na podstawie art. 139 ustawy o gospodarce nieruchomościami w związku z art. 676 k.c. Miasto zatrzyma nakłady poniesione przez Wnioskodawcę na wybudowanie infrastruktury stacji paliw, za co jest zobowiązane do zapłaty na rzecz Spółki sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu.

Innymi słowy, Spółka zbędzie przysługujące jej prawo majątkowe do tych nakładów.

Niewątpliwie, w omawianej sytuacji mamy do czynienia ze świadczeniami, wzajemnymi i ekwiwalentnymi, korzyści obu stron można jednoznacznie określić: Miasto pozyska ulepszenia (w postaci stacji paliw) poczynione na gruncie przez Spółkę za co Spółka otrzyma wynagrodzenie w formie zapłaty sumy odpowiadającej wartości tych ulepszeń w chwili zwrotu.

Podsumowując, należy stwierdzić, że czynność zwrotu nakładów inwestycyjnych poniesionych na wybudowanie stacji paliw z uwagi na fakt, że przedmiotem świadczenia jest przekazanie za wynagrodzeniem ulepszeń na cudzej rzeczy podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Analogiczne stanowisko, zgodnie z którym zwrot nakładów inwestycyjnych jako świadczenie usług podlega opodatkowaniu VAT zostało zaprezentowane w szeregu interpretacji. W interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 12 kwietnia 2012 r. (sygn. IBPP2/443- 46/12/BW) stwierdzono: "(...) w sytuacji przeniesienia za wynagrodzeniem nakładów poniesionych przez Wnioskodawcę - dzierżawcę, mamy do czynienia ze świadczeniem wzajemnym, bezpośrednim i ekwiwalentnym, polegającym na zbyciu ulepszeń dokonanych przez Wnioskodawcę na rzecz wydzierżawiającego".

Skoro bowiem w ustawie o podatku od towarów i usług określono, iż przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu, to dokonywanie przez Wnioskodawcę nakładów na wydzierżawianym obiekcie jest świadczeniem na rzecz właściciela. Jak powyżej wskazano, nakłady są prawem majątkowym, które mogą być przedmiotem obrotu gospodarczego. Odpłatnością za ww. świadczenie jest kwota, którą wydzierżawiający zobowiązał się zapłacić Wnioskodawcy za poniesione nakłady.

Zatem, całkowicie należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że czynność zwrotu nakładów inwestycyjnych, stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym podlega opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 5 ust. 1 ww. ustawy.

Powyższe stanowisko prezentowane jest również w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 23 grudnia 2010 r. o sygn. IBPP3/443-713/I0/IK, czy też z dnia 21 lutego 2011 r. o sygn. IBPP3/443-919/10/AB.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT Spółka (jako podatnik podatku VAT) będzie obowiązana do wystawienia faktury stwierdzającej dokonanie sprzedaży. Ponadto, podstawowa stawka podatku - na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, wynosi 22% z zastrzeżeniem art. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa. w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Biorąc pod uwagę powyższe, w związku z planowanym dokonaniem rozliczenia nakładów inwestycyjnych, w opinii Spółki, będzie ona obowiązana do wystawienia faktury VAT na rzecz Miasta, dokumentującej czynność zwrotu nakładów, z zastosowaniem podstawowej stawki VAT w wysokości 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.