IPPP2/443-838/10-5/KG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 5 października 2010 r. (data wpływu 28 października 2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 1 grudnia 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży przedsiębiorstwa w związku z likwidacją Spółki - jest prawidłowe,

* obowiązku korekty podatku naliczonego w związku ze zbyciem przedsiębiorstwa - jest prawidłowe.

W dniu 28 października 2010 r. wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży przedsiębiorstwa w związku z likwidacją Spółki.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 1 grudnia 2010 r. (data wpływu 3 grudnia 2010 r., data nadania 1 grudnia 2010 r.), stanowiącym odpowiedź na wezwanie tut. Organu z dnia 26 listopada 2010 r. nr IPPP2/443-838/10-2/KG (skutecznie doręczonym w dniu 30 listopada 2010 r.). Wniosek został uzupełniony w terminie ustawowym.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Przedmiotem działalności L. sp. z o.o. (Wnioskodawca) jest zakup nieruchomości biurowych, ich wynajem i sprzedaż. Jedynym udziałowcem L. jest Projekt Komercyjny P. Sp. z o.o. ("P."), której przedmiot działalności jest zbliżony do przedmiotu działalności L. P. zakupiła udziały w L. w celu przejęcia kontroli nad kompleksem biurowym T, będącym własnością L. P. zamierza podjąć uchwałę o likwidacji spółki L. i w związku z tym wszcząć postępowanie likwidacyjne tej spółki.

W ramach postępowania likwidacyjnego majątek L. obejmujący całe przedsiębiorstwo tejże spółki nie zostanie spieniężony, lecz w całości przekazany P. Oznacza to, że działalność gospodarcza obecnie prowadzona przez L., tj. prowadzenie kompleksu biurowego Trinity Park, będzie kontynuowana przez P.

W wyniku przeprowadzenia likwidacji, oprócz posiadanego przez L. kompleksu biurowego, P. przejmie między innymi zobowiązania L. z tytułu pożyczek i kredytów oraz prawa i obowiązki wynikające zawartych przez L. umów najmu, umów z dostawcami mediów, prawa do nazwy kompleksu biurowego, a także wszelkie inne prawa i obowiązki przysługujące L.

Powyższa sprawa była już przedmiotem rozstrzygnięć Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego z dnia 12 grudnia 2006 r., sygn. 1471/NUR1/443-355/1/06/AP oraz sygn. 1471/NUR1/443-355/2/06/AP ("poprzednie interpretacje").

W poprzednich interpretacjach organ uznał stanowisko Spółki za prawidłowe i potwierdził, że:

* przekazanie przedsiębiorstwa w związku z likwidacją jedynemu udziałowcowi likwidowanej spółki nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz, że:

* ponieważ przekazanie przedsiębiorstwa w związku z likwidacją jedynemu udziałowcowi likwidowanej spółki stanowi transakcję zbycia przedsiębiorstwa, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie skutkuje to również koniecznością dokonania korekty podatku naliczonego związanego z nabyciem środków trwałych będących przedmiotem ww. czynności.

Do niniejszego wniosku o interpretację Spółka załącza kopie poprzednich interpretacji.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, przekazanie majątku spółce P. udziałowcowi L. w związku z likwidacją L. nie podlega podatkowi VAT, gdyż majątek ten stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu Cywilnego.

Zgodnie z powyższą definicją przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

Z powyższego przepisu wynika, że na przedsiębiorstwo składa się zespół składników majątkowych (obejmujących własność rzeczy, prawa i zobowiązania wynikające z umów), które wystarczają do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej w określonym zakresie ("realizacji określonych zadań gospodarczych" - zgodnie z orzeczeniem SN z 8 kwietnia 2003 r., sygn. IV CKN 51/01). Jeżeli zatem określony podmiot prowadzi działalność gospodarczą to zespół wszystkich należących do danego podmiotu gospodarczego składników majątku tworzy przedsiębiorstwo. W orzecznictwie pojawił się nawet pogląd, że "w sytuacji, gdy zbyciu podlega zespół takich składników majątkowych, na którym opierała się działalność gospodarcza zbywcy, i który zarazem umożliwia przejęcie funkcji spełnianej za pomocą tego zespołu, zachodzą z reguły podstawy do przyjęcia, że przedmiotem umowy było całe przedsiębiorstwo" (orzeczenie SN z 17 października 2000 r., sygn. I OKN 850/98). Oznacza to, że w pewnych sytuacjach, zespół składników majątku może tworzyć przedsiębiorstwo, jeżeli jest on wystarczający do prowadzenia działalności gospodarczej, nawet jeżeli nie wyczerpuje on wszystkich składników przedsiębiorcy. Podobny pogląd wyrażony został w kilku urzędowych interpretacjach opublikowanych na stronach internetowych Ministerstwa Finansów (np. pismo nr PPB1-4407/l/88/205, nr PP-1-443/46/05/AS).

W omawianej sytuacji, L. prowadzi działalność w zakresie wynajmu powierzchni biurowej. Najistotniejszymi składnikami majątku spółki są budynek biurowy, umowy z najemcami, umowy z dostawcami mediów, umowy z podmiotami zarządzającymi nieruchomością umowy z biurem księgowym, inne umowy związane z utrzymaniem nieruchomości, umowy kredytowe.

W wyniku likwidacji L., wszystkie składniki majątkowe Spółki, zostaną przeniesione do P. P. w oparciu o te składniki mienia, prowadzić będzie działalność gospodarczą w zakresie identycznym jak L. Przekazany do P. zespół składników mienia będzie wystarczający, aby ta działalność była prowadzona. Zatem P. będzie mógł wynajmować powierzchnię biurową i osiągać z tego tytułu przychody, bez potrzeby nabywania innych składników mienia, ponad te które otrzymał w wyniku likwidacji L. Oznacza to, że przedmiotem transferu będzie przedsiębiorstwo zarówno z punktu widzenia L. (przekazane składniki mienia są wystarczające aby L. prowadził działalność gospodarczą), jak i P. (otrzymane składniki mienia będą wystarczające aby P. prowadził działalność gospodarczą).

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa. Co prawda, pojęcie "transakcja zbycia" nie zostało zdefiniowane w przepisach ustawy o VAT. Zgodnie jednak z potocznym rozumieniem tego pojęcia należy przyjąć, że obejmuje ono każdą sytuację, w której własność przedsiębiorstwa przechodzi na inny podmiot. A zatem, obejmuje ono również sytuację przekazania przedsiębiorstwa udziałowcowi w ramach procesu likwidacji spółki, w której to sytuacji niewątpliwie dochodzi do przeniesienia własności. Pogląd taki wyrażony został w urzędowej interpretacji opublikowanej na stronie internetowej Ministerstwa Finansów (pismo nr PP/443-7/2006).

Ad. 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, przekazanie przedsiębiorstwa do P. nie będzie skutkowało koniecznością dokonania korekty VAT naliczonego w związku z wybudowaniem budynku. L. wykorzystywała budynek wyłącznie na potrzeby związane ze sprzedażą opodatkowaną, zatem nie zachodziły przesłanki korekty podatku naliczonego o której mowa w art. 91 ust. 1-8 ustawy VAT.

Ponieważ transakcja zbycia przedsiębiorstwa również leży poza zakresem VAT, nie będzie ona skutkować w sferze wcześniejszych odliczeń podatku. Oznacza to, że L. nie będzie zobowiązana do korekty podatku naliczonego w związku z transferem przedsiębiorstwa do P. P. natomiast zgodnie z art. 90 ust. 9 ustawy VAT będzie zobowiązane do dokonania korekty podatku naliczonego do jakiej zobowiązany byłoby L. Oznacza to, że jeżeli P. wykorzystywać będzie budynek wyłącznie na potrzeby związane ze sprzedażą opodatkowaną to obowiązek korekty podatku nie powstanie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży przedsiębiorstwa w związku z likwidacją Spółki oraz obowiązku korekty podatku naliczonego w związku ze zbyciem przedsiębiorstwa uznaje się za prawidłowe.

Ad. 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie dostawy towarów ustawodawca zdefiniował w art. 7 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z tym przepisem pod pojęciem tym należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 cyt. ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

A zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie "transakcji zbycia", należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawy towarów", w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, stanowi, iż przez pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 tej ustawy obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Wyłączenie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług ww. transakcji jest konsekwencją postanowień art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1 z późn. zm.), który stanowi, iż w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Polskie przepisy VAT osiągają więc dozwolony przez dyrektywę skutek - tj. uznanie, że przeniesienie majątku przedsiębiorstwa na inny podmiot nie jest dostawą, poprzez regulację zawartą w art. 6 ustawy o VAT.

Należy zauważyć, iż w przepisach dotyczących podatku od towarów i usług brak jest definicji pojęcia przedsiębiorstwa, wobec czego w tym zakresie należy posłużyć się przepisami Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 55#185; ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Wchodzące w skład przedsiębiorstwa składniki materialne i niematerialne powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest to, żeby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 55 #178; Kodeksu cywilnego, czynność prawna, mająca za przedmiot przedsiębiorstwo, obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

A zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest zakup nieruchomości biurowych, ich wynajem i sprzedaż. Jedynym udziałowcem L. jest Projekt Komercyjny P. Sp. z o.o. ("P.") z siedzibą przy ul. Mysia 5 w Warszawie, której przedmiot działalności jest zbliżony do przedmiotu działalności L. P. zakupiła udziały w L. w celu przejęcia kontroli nad kompleksem biurowym Trinity Park, będącym własnością L. P. zamierza podjąć uchwałę o likwidacji spółki L. i w związku z tym wszcząć postępowanie likwidacyjne tej spółki.

W ramach postępowania likwidacyjnego majątek L. obejmujący całe przedsiębiorstwo tejże spółki nie zostanie spieniężony, lecz w całości przekazany P. Oznacza to, że działalność gospodarcza obecnie prowadzona przez L., tj. prowadzenie kompleksu biurowego Trinity Park, będzie kontynuowana przez P.

W wyniku przeprowadzenia likwidacji, P. przejmie między innymi zobowiązania L. z tytułu pożyczek i kredytów oraz prawa i obowiązki wynikające zawartych przez L. umów najmu, umów z dostawcami mediów, prawa do nazwy kompleksu biurowego, a także wszelkie inne prawa i obowiązki przysługujące L.

Mając zatem na uwadze powyższe, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, wniesienie przedsiębiorstwa aportem do Spółki będzie stanowić dla Wnioskodawcy czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad. 2.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 90 ust. 1 ww. ustawy, w stosunku do towarów i usług, które wykorzystywane są przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik obowiązany jest do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwoty podatku naliczonego, dającej podatnikowi prawo do odliczenia, podatnik może w celu ustalenia tej kwoty zastosować proporcję określoną zgodnie z ust. 2-10 powołanego artykułu.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 90 ust. 4 a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych.

Obowiązek skorygowania podatku naliczonego od wcześniej nabytych towarów, środków trwałych wykorzystywanych przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, które są następnie przedmiotem zbycia (aportu) przedsiębiorstwa, reguluje art. 91 ust. 9 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż przekazanie przedsiębiorstwa przez Wnioskodawcę (w rozumieniu w art. 55 #185; Kodeksu cywilnego) jedynemu udziałowcowi (P.) wyłączone jest spod działania ustawy o podatku od towarów i usług, tj. nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem oraz nie wiąże się dla przekazującego przedsiębiorstwo Wnioskodawcy z obowiązkiem skorygowania podatku naliczonego, odliczonego w związku z wybudowaniem kompleksu biurowego Trinity Park wchodzącego w skład przedsiębiorstwa.

Zatem należy uznać stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

W niniejszej interpretacji odpowiedziano na wniosek w części dotyczącej opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży przedsiębiorstwa w związku z likwidacją Spółki oraz obowiązku korekty podatku naliczonego w związku ze zbyciem przedsiębiorstwa. Rozstrzygnięcie dotyczące prawa do uzyskania interpretacji indywidualnej w zakresie stanu faktycznego objętego wydanym postanowieniem w sprawie interpretacji prawa podatkowego (pytanie 1) zostało ujęte w odrębnej interpretacji.

Końcowo wskazać należy, iż zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wobec powyższego udzielona interpretacja indywidualna jest wiążąca tylko dla Wnioskodawcy, i nie może w tym zakresie rozstrzygać sytuacji podmiotu do którego wnoszone jest przedsiębiorstwo.

Należy w tym miejscu wyjaśnić, że zgodnie z art. 14b § 3 ww. ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast w myśl art. 14c § 1 tej ustawy, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z powyższych przepisów wynika zatem, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Organ wydający interpretację nie jest natomiast uprawniony do analizowania i oceny załączonych do wniosku o interpretację dokumentów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.