IPPP2/443-747/13-2/IZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 16 lipca 2013 r. (data wpływu 23 lipca 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zwrotu nakładów - jest nieprawidłowe.

W dniu 23 lipca 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zwrotu nakładów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest fundacją powołaną dla terapii i rozwoju człowieka. Celami jej statutowymi są:

1. Ochrona i promocja zdrowia fizycznego i psychicznego.

2. Działalność wspomagająca rozwój gospodarczy, w tym rozwój przedsiębiorczości.

3. Działalność na rzecz nauki, szkolnictwa wyższego, edukacji, oświaty i wychowania.

4. Wspieranie i upowszechnianie kultury fizycznej.

5. Przeciwdziałanie uzależnieniom i patologiom społecznym.

6. Propagowanie, rozwój oraz ochrona kultury i sztuki

Wnioskodawca chciałby wykonywać działalność w określonej nieruchomości. Nieruchomością tą jest grunt wraz z wybudowanym na tym gruncie starym dworem. Wnioskodawca chciałby dokonać odpowiednich adaptacji i ulepszeń, które dostosują nieruchomość do pożądanych czynności. W planach wnioskodawcy jest odrestaurowanie i wyposażenie dworu, w którym podopieczni Fundacji będą mogli odbywać szkolenia, tymczasowo zamieszkiwać, wypoczywać pod opieką pracowników i wolontariuszy dokonywać poprawy swojego zdrowia psychicznego i kondycji fizycznej. Ponadto, w przedmiotowej nieruchomości Fundacja ma zamiar wykonywać działalność gospodarczą-szkolenia.

Nieruchomość jest przedmiotem prawa własności dwóch właścicieli. Właściciele nieruchomości chcieliby wesprzeć Fundację, udostępniając Fundacji tę nieruchomość. Strony rozważają zawarcie umowy użyczenia albo umowy dzierżawy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w sytuacji, gdy Wnioskodawca dokona nakładów na nieruchomość, a następnie zostanie mu zwrócona wartość nakładów na tę nieruchomość, to do kwoty zwrotu będzie trzeba doliczyć podatek od towarów i usług z tytułu wykonania usługi.

Zdaniem Wnioskodawcy, kwota zwrotu nakładów nie będzie podlegać podatkowi od towarów i usług.

Po pierwsze, dokonanie inwestycji w obcym środku trwałym nie mieści się w pojęciu "dostawy" czy "świadczenia usług" w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług (dalej VAT), a otrzymanie zwrotu nakładów nie jest "sprzedażą".

Po drugie, Wnioskodawca jest fundacją, działającą w celu niezarobkowym. Nawet przy założeniu, że przedmiotowa nieruchomość będzie wykorzystywana w działalności gospodarczej, opodatkowanej podatkiem VAT i od towarów i usług wykorzystanych do wykonania inwestycji w obcym środku trwałym (nakładów) VAT będzie odliczany, to i tak zwrot nakładów należy uznać za czynność dokonaną w ramach działalności statutowej - bowiem działalność gospodarcza również jest działalnością statutową. Stąd tylko towary i usługi sprzedawane w celu uzyskania środków na docelową działalność statutową będą objęte obowiązkiem podatkowym z tytułu podatku od towarów i usług. Czynności takie, jak dokonanie inwestycji nie mają tego na celu, więc o ile VAT od nabywanych towarów i usług w ramach tej inwestycji będzie podlegał odliczeniu w całości, jeżeli przedmioty te mają być wykorzystywane zarówno w ramach działalności stricte statutowej, jak i gospodarczej, o tyle zwrot, mający charakter prywatnej czynności cywilnoprawnej, a nie działalności gospodarczej nie będzie podlegał w żadnym wypadku obowiązkowi podatkowemu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, według art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Definicja "świadczenia usług" ma charakter dopełniający definicję "dostawy towarów" i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

Z treści art. 8 ust. 1 ustawy, wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Słownik języka polskiego definiuje czasownik "świadczyć" jako "wykonywać coś na czyjąś rzecz", "świadczenie" zaś, to - według niego - obowiązek wykonywania, przekazania czegoś.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie na rzecz innej osoby. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Spod pojęcia usługi będzie natomiast wyłączone takie świadczenie, którego treścią jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stanowi ono bowiem dostawę towarów. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do usług każde świadczenie nie będące dostawą towarów. Jeśli tylko mamy do czynienia ze świadczeniem, to na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi ono albo usługę, albo dostawę towarów.

Na podstawie art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W świetle art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Z treści § 2 cyt. przepisu wynika natomiast, iż częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

W myśl § 3 powołanej normy, przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Jak stanowi art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Z kolei na mocy art. 693 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Do dzierżawy - zgodnie z art. 694 Kodeksu cywilnego - stosuje się odpowiednio przepisy o najmie (...).

W oparciu o art. 676 Kodeksu cywilnego, jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego.

Z punktu widzenia prawa cywilnego nakłady na nieruchomość (np. wybudowanie budynku lub budowli oraz ulepszenie i modernizacja istniejących budynków lub budowli posadowionych na cudzym gruncie) stanowią część składową gruntu i tym samym własność właściciela gruntu. W konsekwencji podmiot, który poniósł nakłady na nieruchomość, nie może ich sprzedać. Niemniej jednak ma on pewne prawo do nakładów, i prawo to może przenieść na rzecz innego podmiotu.

Odnosząc się do powyższego należy w tym miejscu wskazać, że przy zwrocie nakładów nie dochodzi do przeniesienia prawa do dysponowania towarem jak właściciel, ponieważ przedmiot dzierżawy przez cały okres trwania tego stosunku pozostaje własnością wydzierżawiającego. Czynność przeniesienia poniesionych nakładów inwestycyjnych na właściciela nieruchomości nie jest dostawą towarów, bowiem nie mieści się w definicji towaru, zawartej w cyt. art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zatem stwierdzić, iż zbycie nakładów inwestycyjnych poniesionych na nieruchomości użyczonej/dzierżawionej od współwłaścicieli nie może zostać uznane za odpłatną dostawę towarów, gdyż nie mamy tu do czynienia z odrębną rzeczą, która mogłaby stanowić towar. Niemniej jednak podmiot, który poniósł nakłady dysponuje pewnym prawem do poniesionych nakładów i może to prawo przenieść na rzecz innego podmiotu. Wskazać zatem należy, iż nakład jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego.

Z tych też względów, przeniesienie za wynagrodzeniem kosztów inwestycji na właściciela nieruchomości należy traktować jako świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.

Uwzględniając powyższe w powiązaniu z przedstawionym we wniosku opisem sprawy wskazać należy, że w sytuacji przeniesienia za wynagrodzeniem nakładów poniesionych przez Wnioskodawcę na nieruchomości wydzierżawiającego/użyczającego - mamy do czynienia ze świadczeniem wzajemnym, bezpośrednim i ekwiwalentnym, polegającym na zbyciu ulepszeń dokonanych przez Wnioskodawcę na rzecz wydzierżawiającego/użyczającego.

Skoro bowiem w ustawie o podatku od towarów i usług określono, iż przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu, to dokonywanie przez Wnioskodawcę nakładów na nieruchomości znajdującej się na wydzierżawianym/użyczonym gruncie jest świadczeniem na rzecz właściciela. Jak powyżej wskazano, nakłady są prawem majątkowym, które mogą być przedmiotem obrotu gospodarczego. Odpłatnością za ww. świadczenie jest kwota, którą wydzierżawiający/użyczający zobowiązał się zapłacić Wnioskodawcy za poniesione nakłady.

W związku z powyższym za nieprawidłowe uznać należy stanowisko Wnioskodawcy, że zwrot nakładów nie mieści się w pojęciu świadczenia usług, a tym samym stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W tym miejscu wskazać należy, iż w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych oraz w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych wydane zostaną odrębne rozstrzygniecia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydawania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.