IPPP2/443-680/09/10-9/S/BM/RR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 22 czerwca 2009 r. (data wpływu 22 czerwca 2009 r.), uzupełnione pismem z dnia 14 lipca 2009 r. (data wpływu 16 lipca 2009 r.) oraz pismem z dnia 1 października 2010 r. (data wpływu 4 października 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek - jest nieprawidłowe.

W dniu 22 czerwca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług dotyczący opodatkowania sprzedaży działek, uzupełniony pismem z dnia 14 lipca 2009 r. (data wpływu 16 lipca 2009 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 6 lipca 2009 r. oraz pismem z dnia 1 października 2010 r. (data wpływu 4 października 2010 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 20 września 2010 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest od 22 lat właścicielką nieruchomości gruntowej stanowiącej grunty rolne o powierzchni ok. 6,3 ha. Nieruchomość została nabyta od rodziców Wnioskodawcy we wrześniu 1987 r. na podstawie umowy przekazania pod tytułem darmowym gospodarstwa rolnego.

Grunty są sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako grunty orne, natomiast w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczone są pod zabudowę usługowo - produkcyjną ze względu na bliskość trasy i jej szkodliwe oddziaływanie. W stosunku do posiadanych nieruchomości nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy ani pozwolenie na budowę. Nieruchomość jest obecnie wydzierżawiona dwóm podmiotom gospodarczym (skład gruzu i materiałów sypkich oraz skład materiałów budowlanych). Z tego tytułu Wnioskodawca jest podatnikiem podatku VAT. W dniu 20 maja 2003 r. (umowa notarialna Rep A nr VV /2003) Wnioskodawca sprzedał na rzecz osób fizycznych wydzieloną z otrzymanej od rodziców nieruchomości działkę nr 282/2 o powierzchni 2500 m^2, przeznaczoną w uchwalonym w 1998 r. miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego na cele budownictwa usługowo-mieszkalnego. Jednocześnie ustanowił on na rzecz tych nabywców prawo pierwokupu gruntów o powierzchni ok. 5.000 m²; obecnie teren ten jest wydzierżawiony temu podmiotowi. W wykonaniu tego prawa, Podatnik wydzielił i sprzedał, na żądanie osób mających prawo pierwokupu, następujące działki:

* w dniu 5 kwietnia 2005 r. działkę 282/10 o pow. 81 m² i 282/11 o pow. 322 m²;

* w dniu 24 maja 2007 r. działkę 282/12 o pow. 500 m²;

* w dniu 19 grudnia 2007 r. działkę 282/140 pow. 1000 m².

W związku z wszczętym w 2004 r. przez Generalną Dyrekcję Dróg Krajowych i Autostrad postępowaniem wywłaszczeniowym w dniu 15 grudnia 2008 r. Wnioskodawca zbył na rzecz Skarbu Państwa grunty przeznaczone pod drogę publiczną. Obecnie planuje on sprzedaż kolejnej części (działki o pow. 2570 m²) opisanej wyżej nieruchomości na rzecz podmiotu uprawnionego z tytułu pierwokupu.

Złożone w dniu 22 czerwca 2009 r. zapytanie nie zawierało wyczerpującego opisu zdarzenia, pozwalającego organowi podatkowemu na właściwe ustosunkowanie się do zadanego problemu.

Wnioskodawca w przedmiotowym wniosku postawił dwa pytania, natomiast nie przedstawił swojego stanowiska odnośnie pytania drugiego, tj. " czy w przypadku sprzedaży w przyszłości następnych działek wchodzących w skład nieruchomości o przeznaczeniu pod zabudowę usługowo-produkcyjną należy odprowadzić do Urzędu Skarbowego podatek VAT....

Odpowiedź na przedmiotowe wezwanie została udzielona pismem z dnia 14 lipca 2009 r. (data wpływu 16 lipca 2009 r.).

Pismem z dnia 20 września 2010 r. w wykonaniu wyroku III SA/Wa 2287/09 tutejszy Organ podatkowy wezwał Podatnika do uzupełnienia wniosku poprzez wskazanie:

* czy działki mające być przedmiotem dalszej sprzedaży, będące istotą zapytania nr 2 we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji z dnia 22 czerwca 2010 r. były/są przez Wnioskodawczynię wydzierżawiane.

Odpowiedź na przedmiotowe wezwanie została udzielona pismem z dnia 1 października 2010 r. (data wpływu 4 października 2010 r.), z którego wynika, iż:

1. Niektóre działki mające być przedmiotem dalszej sprzedaży nie były i nie są wydzierżawiane.

2. Niektóre działki mające być przedmiotem dalszej sprzedaży były wydzierżawiane, ale już nie są wydzierżawiane.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1. Czy sprzedaż gruntu o pow. 2570 m² w warunkach opisanych wyżej, podlega podatkowi od towarów i usług.

2. Czy w przypadku sprzedaży w przyszłości następnych działek wchodzących w skład nieruchomości, sprzedaż będzie podlegała podatkowi VAT.

W opinii Wnioskodawcy planowana sprzedaż nie podlega podatkowi od towarów i usług. W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są podmioty wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Dla celów podatku VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, także wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo, w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

Zasady wykładni gramatycznej i funkcjonalnej definicji działalności gospodarczej, zawartej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, prowadzą do wniosku, że działalnością gospodarczą jest wyłącznie działalność wykonywana w ramach produkcji, handlu lub usług. Przywołany przepis wyraźnie określa, że działalność gospodarcza definiowana jest wyłącznie poprzez status podmiotu ustalany każdorazowo w odniesieniu do konkretnych działań. Działalnością gospodarczą są bowiem wyłącznie czynności producentów, handlowców lub usługodawców, nawet jeśli są one wykonane jednorazowo. Natomiast fakt, że ktoś wykonuje czynności w sposób częstotliwy (czyli stały i powtarzalny), ale nie są one wykonywane w ramach produkcji lub handlu - nie oznacza to, że tym samym wykonuje działalność gospodarczą.

Z definicji podatnika zawartej w art. 15 ustawy o VAT wynika, że dotyczy ona podmiotów, które zajmują się działalnością w sposób profesjonalny. Świadczy o tym użycie między innymi takich sformułowań jak producent, czyli ten kto produkuje jakieś dobra materialne, handlowiec, tj. osoba zajmująca się handlem czyli działalnością polegającą na nabywaniu jakiś dóbr; usług, walorów w celu sprzedaży; usługodawca - podmiot świadczący usługi, tj. działalność mającą na celu zaspokojenie wielorakich ludzkich potrzeb, mający odpowiednie kwalifikacje i dysponujący odpowiednim sprzętem, lokalem, itp. A zatem podatnikiem VAT jest ten kto dokonuje czynności (handlu, produkcji, świadczenia usług także wtedy, gdy czynność taka dokonywana jest przez niego jednorazowo, lecz w taki sposób, że wyraźnie wynika z niej zamiar handlu, produkcji, świadczenia usług, tj. obiektywny zamiar prowadzenia takiej działalności). Na takie rozumienie definicji podatnika VAT wskazuje także całe dotychczasowe orzecznictwo sądów administracyjnych, jak również orzecznictwo ETS, które dotyczy prywatnego obrotu nieruchomością. Wielokrotnie wskazywano tam, że skoro podatkowi VAT podlegają czynności wykonywane przez producenta lub handlowca, to podatnik musi być jedną z tych osób, aby uznać, że wykonywane przez niego czynności podlegają podatkowi VAT. Z orzecznictwa tego jednoznacznie wynika, że o opodatkowaniu sprzedaży nieruchomości podatkiem VAT decyduje zamiar towarzyszący zakupowi tej nieruchomości. Jeżeli nieruchomość zostaje nabyta z zamiarem odsprzedaży, jej sprzedaż podlega podatkowi VAT. Jeśli natomiast sprzedawca nie miał zamiaru odsprzedaży w momencie zakupu i nieruchomość jest jego majątkiem osobistym, to sprzedaż nie podlega VAT. Do tego wniosku prowadzi także analiza art. 2 ust. 1 lit. a Dyrektywy Rady 2006/NNN/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze. Sprzedaż nieruchomości podlegałaby więc podatkowi VAT, gdyby właściciel sprzedając "działał w charakterze podatnika". Wyprzedaż własnego majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego sprzedaży nie jest działalnością handlową a tym samym nie jest działalnością gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Wielokrotnie podkreślał to NSA. Przykładowo w wyroku z dnia 7 lutego 2008 r. (sygn. akt I FSK VV/07), wskazano, że:

"Działalność handlowa musi być rozumiana jako sprzedaż nabytych uprzednio w tym celu towarów, natomiast samo dokonywanie czynności sprzedaży (dostawy) towarów nawet częstotliwie nie może być uznane za taką działalność. Nie jest bowiem działalnością handlową a zatem i gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży. Sprzedaż, nawet kilkukrotna, przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie były nabyte w celu ich odsprzedaży nie ma charakteru handlowego. Podatnikiem w obrocie nieruchomościami byłby podmiot, który jest handlowcem i obraca budynkami, lokalami albo gruntami. Czynności podlegające opodatkowaniu wykonane przez podmiot niewystępujący w tym przypadku w charakterze podatnika, nawet jeżeli jest on podatnikiem w ogóle, pozostają poza zakresem opodatkowania". NSA wskazał także, że "dla przypisania danemu podmiotowi statusu podatnika VAT, a zatem działania w charakterze handlowca, konieczne jest ustalenie i ocena okoliczności towarzyszących nabyciu tych towarów. Pod pojęciem "handel" należy rozumieć dokonywanie w sposób zorganizowany zakupu towarów w celu ich odsprzedaży".

W ocenie Wnioskodawcy, fakt wydzierżawiania gruntów, które planuję sprzedać, nie zmienia kwalifikacji prawnej ani samych gruntów, ani planowanej przez Niego sprzedaży. Istotne bowiem dla celów podatku VAT jest to, czy grunty zostały nabyte w celu prowadzenia działalności gospodarczej, czy w innym celu. Wnioskodawca otrzymał grunty w darowiźnie od rodziców w roku 1987 r. Nabycie ich nie nastąpiło w celu ich wydzierżawiania ani tym bardziej sprzedaży. Sama dzierżawa gruntów stanowi działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy i z tego tytułu Wnioskodawca jest podatnikiem podatku VAT. Jednak, aby sprzedaż nieruchomości podlegała podatkowi VAT, musi być dokonana w ramach działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Jak wykazano wyżej, podatkowi VAT podlega działalność:

* handlowa, tj. polegająca na kupowaniu w celu sprzedaży - ta okoliczność w tym przypadku nie występuje,

* usługowa, tj. polegająca na świadczeniu usług - sprzedaż gruntów nie mieści się w definicji usługi; wydzierżawianie przez Wnioskodawcę gruntów stanowi usługę podlegającą podatkowi VAT.

Nie oznacza to jednak, że każda inna czynność dokonana przez Podatnika podlega podatkowi VAT. Każdą bowiem czynność należy oceniać osobno, stosując do jej oceny kryteria określone w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Oceniając działania usługodawcy należy więc ocenić, czy wyprzedaż majątku, który przed sprzedażą służył do wykonywania usług ale nie został nabyty w tym celu - podlega VAT.

Przywołany wyżej art. 2 ust. 1 lit. a Dyrektywy VAT nr 112 wskazuje wyraźnie, że podatkowi podlega jedynie taka odpłatna dostawa towarów, która jest dokonana przez podatnika działającego w takim charakterze. Zwrot "w takim charakterze" oznacza, że podatnik dokonując sprzedaży musi działać w charakterze handlowca wymienionego w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Dlatego przyjęto w Dyrektywie (a w ślad za tym w orzecznictwie), że wyprzedaż własnego, osobistego majątku nie podlega VAT, ponieważ nie został on nabyty w celu prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej. O opodatkowaniu podatkiem VAT nie może decydować kryterium ekonomiczne; majątek osobisty może przynosić właścicielowi dochody, ale nie zmienia to faktu, że nadal pozostaje majątkiem prywatnym, który nie został zakupiony w celu prowadzenia działalności gospodarczej.

Podkreślił to także WSA w Warszawie w wyroku z dnia 4 czerwca 2007 r. (III SA/Wa 3918/06):

"Nieuprawnione jest przyjęcie, że jakakolwiek czynność wykonana przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego. (...) W tym zakresie ustawa o podatku od towarów i usług pozostaje w zgodzie z rozwiązaniami przyjętym w VI Dyrektywie VAT. Z art. 2 ust. 1 tej dyrektywy wynika, iż formalny status osoby dokonującej dostawy jako podatnika nie stanowi przesłanki wystarczającej do przyjęcia, że osoba ta jest podatnikiem w odniesieniu do tej konkretnej czynności, a w konsekwencji do uznania, czy dana transakcja będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Innymi słowy nie wystarczy, by daną czynność wykonał podatnik prowadzący działalność gospodarczą i ze względu na tę działalność zarejestrowany był dla celów podatku od towarów i usług. VI Dyrektywa wyraźnie rozróżnia operacje realizowane przez podatnika na takie, które dokonuje on pod tytułem prywatnym oraz takie, które dokonuje on prowadząc działalność gospodarczą.

Potwierdza to także wyrok NSA z dnia 22 grudnia 2008 r. (1 FSK 1387/07), który zapadł w tej samej sprawie. NSA uchylił co prawda cyt. wyrok WSA w Warszawie, ale jednocześnie potwierdził wyrażane w nim tezy. Spór dotyczył opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości wybudowanej na wynajem. Sprzedawca nigdy nie zamierzał wykorzystywać budynku do własnych prywatnych celów. Po wybudowaniu zmienił jednak zamiar wynajmowania i sprzedał poszczególne lokale znajdujące się w budynku. NSA uznając, że sprzedaż lokali podlega VAT wskazał, że już w momencie rozpoczęcia budowy lokali z zamiarem przeznaczenia ich na wynajem sprzedawca podjął działalność gospodarczą uzyskując tym samym status podatnika. Konsekwencją tego ustalenia jest przyjęcie, że dokonując sprzedaży przedmiotowych lokali podatnik nie zbywał majątku osobistego, ale lokale, które miały służyć do prowadzenia działalności gospodarczej. NSA przywołał także tezy zawarte w uchwale z dnia 29 października 2007 r. (I FPS 3/07) i podkreślił, że "jeśli dana czynność wykonana została poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika czy wykonującego wolny zawód, to w świetle art. 4 ust. 1 i 2 VI Dyrektywy z tytułu wykonania takiej czynności dany podmiot nie może być uznany za podatnika VAT i to bez względu na to, czy czynność tę wykonał jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, czy też wielokrotnie. Taka zaś właśnie sytuacja występuje w przypadku sprzedaży przez daną osobę jej majątku prywatnego. Majątek taki nabywany bowiem był na własne potrzeby danej osoby, a nie z przeznaczeniem do działalności handlowej, a zatem jego sprzedaż zarówno w całości, jak i w częściach, jednemu lub wielu nabywcom, z zyskiem lub bez, nie może być uznana za działalność handlową ze skutkiem w postaci uznania tej osoby za podatnika VAT". NSA uznał, że sprzedaż nieruchomości podlega VAT, jeśli; "z założeń poczynionych przez skarżącego nie miały być one przeznaczone na własne potrzeby podatnika, lecz na prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na wynajmie tych lokali". Ergo, jeśli majątek w założeniu miał służyć i służył potrzebom prywatnym sprzedawcy, jego sprzedaż nie podlega VAT. O opodatkowaniu sprzedaży nie może bowiem decydować to czy właściciel przejściowo wykorzystuje ekonomicznie daną nieruchomość w celu poprawienia swojej sytuacji materialnej, ale fakt, czy daną nieruchomość zakupił wyłącznie w celu wykorzystywania jej w działalności gospodarczej.

Jednym słowem, o opodatkowaniu podatkiem VAT nie może decydować status majątkowy sprzedawcy. Podobne wnioski płyną z orzecznictwa ETS; kładzie się tam nacisk głównie na cel nabywania nieruchomości. Jeżeli są one nabywane w celu prowadzenia działalności gospodarczej, ich późniejsza sprzedaż podlega VAT. Jeżeli natomiast nieruchomości stanowią majątek prywatny, nigdy nie były nabyte w celu prowadzenia działalności gospodarczej - ich późniejsza sprzedaż nie podlega VAT.

Nie zmienia tego faktu wydzierżawienie gruntów, zwłaszcza, jeżeli dzierżawa jest niezbędna w celu zaspokojenia podstawowych potrzeb życiowych z uwagi na brak innych źródeł dochodu. Takie działalnie mieści się całkowicie w kręgu osobistych potrzeb sprzedawcy, nawet jeśli stanowią one działalność, o której mowa w art. 15 ustawy o VAT. Sprzedaż gruntów jest jedynie konsekwencją porozumienia dotyczącego pierwokupu zawartego w roku 2003 r. i nie stanowi działalności handlowej; nie mieści się także w pojęciu działalności usługowej, o której mowa w art. 15. Tak więc, skoro grunty nie zostały nabyte ani w celu sprzedaży, ani w celu ich wydzierżawienia - ich sprzedaż nie podlega VAT.

W ocenie Wnioskodawcy, z wyżej opisanych powodów, nie będą podlegać podatkowi VAT kolejne sprzedaże działek gruntu. Jest to bowiem grunt stanowiący prywatny majątek Wnioskodawcy. Nie został on nabyty w celu jego sprzedaży. Sprzedaż działek nie jest więc działalnością handlową o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

W dniu 28 sierpnia 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał interpretację indywidualną nr IPPP2/443-680/09-4/BM, w której stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 czerwca 2009 r. (22 czerwca 2009 r.) uznane zostało za nieprawidłowe. W niniejszej interpretacji organ podatkowy stwierdził, iż biorąc pod uwagę fakt, że Wnioskodawca jest podatnikiem podatku VAT tytułu wynajmowania nieruchomości, kilkakrotną sprzedaż gruntów w przeszłości oraz dalsze planowane dostawy w przyszłości, objęta zapytaniem nieruchomość nie może być uznana za odrębny majątek osobisty Wnioskodawcy, lecz stanowi majątek wykorzystywany w działalności gospodarczej (najem z przyrzeczeniem prawa pierwokupu) - a to wskazuje na konieczność opodatkowania planowanych transakcji sprzedaży. Przedmiotowa działka nie korzysta też ze zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT z uwagi na przeznaczenie jej w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę. W związku z powyższym Wnioskodawca będzie zobowiązany do naliczenia nabywcy i odprowadzenia do urzędu skarbowego podatku od towarów i usług z tytułu przedmiotowych transakcji (stosownie do art. 41 ust. 1 w/cyt. ustawy, przedmiotowa dostawa będzie podlegała opodatkowaniu 22% stawką VAT).

Na powyższą interpretację wniesiono wezwanie do usunięcia naruszenia prawa. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcie naruszenia prawa, w piśmie z dnia 19 października 2009 r. Nr IPPP2/443-680/09-7/BM Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie nie stwierdził podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W dniu 27 listopada 2009 r. (data wpływu 2 grudnia 2009 r.) Strona wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, za pośrednictwem tut. organu, skargę na interpretację indywidualną z dnia 28 sierpnia 2009 r., Nr IPPP2/443-680/09-4/BM.

WSA w Warszawie w wyroku z dnia 19 maja 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 2287/09 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną i stwierdził, skarga zasługuje na uwzględnienie, jednakże nie wszystkie zarzuty są zasadne.

W ocenie Sądu, w zakresie pytania pierwszego dotyczącego opodatkowania sprzedaży działki o powierzchni 2570 m² organ podatkowy prawidłowo przyjął, iż sprzedaż ta dokonywana jest w ramach prowadzonej działalności przez Stronę w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 u.p.t.u i w związku z tym, iż nieruchomość przeznaczona jest w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę, to nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u.

Natomiast w zakresie pytania drugiego dotyczącego sprzedaży w przyszłości następnych działek wchodzących w skład pozostałej części nieruchomości, w ocenie Sądu zdarzenie przyszłe nie było przedstawione we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji w sposób wyczerpujący, ale jednocześnie nie uprawniało jak przyjął to organ w udzielonej interpretacji, iż całość nieruchomości jest przez Stronę wydzierżawiona dwóm podmiotom. W związku z powyższym celem spełnienia warunku udzielenia pisemnej interpretacji w zakresie wyczerpującego przedstawienia przez składającą wniosek zdarzenia przyszłego, organ winien w trybie art. 169 § 1 O.p. w związku z art. 14h O.p. oraz w związku z 14b § 3 O.p. wezwać Stronę do uzupełnienia przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie stwierdzenia czy działki mające być przedmiotem dalszej sprzedaży są również wydzierżawiane.

Wykonując zalecenia Sądu, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Stronę w dniu 20 września 2010 r. pismem nr IPPP2/443-680/S/09-6/BM/RR o wskazanie czy działki mające być przedmiotem dalszej sprzedaży, będące istotą zapytania nr 2 we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji z dnia 22 czerwca 2010 r. były/są przez Wnioskodawczynię wydzierżawiane.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, biorąc pod uwagę rozstrzygnięcia zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 maja 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 2287/09 stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie opodatkowania sprzedaży działek uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Definicję towaru ustawodawca zawarł w art. 2 pkt 6 powołanej ustawy. Zgodnie z tym przepisem, pod pojęciem towaru należy rozumieć rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Pojęcia "podatnik" i "działalność" gospodarcza na potrzeby podatku od towarów i usług zostały określone w art. 15 ust. 1 i 2 tej ustawy. Podatnikami, zgodnie z zapisem art. 15 ust. 1, są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności. Natomiast działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W efekcie, aby stać się podatnikiem podatku od towarów i usług wystarczy wykonać czynność, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, w sposób jednorazowy, jednak w okolicznościach wskazujących na zamiar jej wykonywania w sposób częstotliwy. Nie jest przy tym istotna sama częstotliwość wykonywania tych czynności, ale istnienie okoliczności wskazujących na zamiar ich wykonywania w sposób częstotliwy.

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, że dostawa gruntów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy dokonywana jest przez podatnika podatku od towarów i usług lub przez osobę fizyczną niebędącą podatnikiem tego podatku, jeżeli sprzedaży można przypisać znamiona działalności gospodarczej prowadzonej z zamiarem wykonywania jej w sposób częstotliwy. Chociaż ustawa nie definiuje pojęcia częstotliwości, przez zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy należy rozumieć chęć powtarzalnego, a nie jednorazowego wykonywania określonego działania.

Na podstawie zapisu art. 41 ust. 1 wskazanej ustawy, podstawowa stawka podatku VAT wynosi 22%. Podatnik dokonujący dostawy gruntów w niektórych przypadkach może jednakże skorzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 9 cyt. ustawy, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Powyższe oznacza, iż generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę

* są zwolnione od podatku VAT.

Celem określenia czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę należy się odwołać do przepisów zawartych w ustawie z dnia 27 marca 2003 r., o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 z późn. zm.) regulującej zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu.

Zatem, o charakterze danego gruntu winien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego lub w stadium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego, które jako dokumenty prawa miejscowego, decydują o kwalifikacji gruntu.

Z przedstawionego opisu zdarzenia wynika, iż Wnioskodawca otrzymał w drodze darowizny grunt rolny. Obecnie grunt ten jest sklasyfikowany w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako grunt przeznaczony pod zabudowę usługowo-produkcyjną. Nieruchomość gruntowa jest obecnie wydzierżawiona dwóm podmiotom - z tego też tytułu Wnioskodawca jest podatnikiem podatku VAT. Począwszy od 2003 r. Wnioskodawca dokonał kilkakrotnie sprzedaży działek wydzielonych z przedmiotowej nieruchomości. Obecnie zamierza on sprzedać kolejną część ww. nieruchomości (działki o pow. 2570 m²), ponadto w planach ma on także sprzedaż kolejnych działek, które nie były i nie są wydzierżawiane jak również takie, które były ale już nie są wydzierżawiane. Wątpliwości Podatnika dotyczą tego, czy sprzedaż ww. działek, stanowiących majątek osobisty Wnioskodawcy, będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Jak wskazuje sam Wnioskodawca, nieruchomość będąca przedmiotem pierwszego zapytania oraz część działek, które Wnioskodawca zamierza w przyszłości sprzedać, a które są przedmiotem zapytania drugiego - były przez niego wydzierżawiane (z tego tytułu Wnioskodawca stał się podatnikiem VAT). Stwierdzić zatem należy, iż w związku z osiąganiem dochodu z tytułu pobieranego czynszu, w odniesieniu do tych nieruchomości, Wnioskodawca działał jako podatnik VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 wykonujący działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Biorąc pod uwagę fakt, że Wnioskodawca jest podatnikiem podatku VAT tytułu wynajmowania nieruchomości, kilkakrotną sprzedaż gruntów w przeszłości (objęta zapytaniem pierwszym) oraz dalsze planowane dostawy w przyszłości gruntów, które były przedmiotem dzierżawy - nie może być uznana za odrębny majątek osobisty Wnioskodawcy, lecz stanowi majątek wykorzystywany w działalności gospodarczej (dzierżawa) - a to wskazuje na konieczność opodatkowania planowanych transakcji sprzedaży przedmiotowego gruntu. Działki te nie będą korzystały też ze zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT z uwagi na ich przeznaczenie w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę.

W związku z powyższym Wnioskodawca będzie zobowiązany do naliczenia nabywcy i odprowadzenia do urzędu skarbowego podatku od towarów i usług z tytułu przedmiotowych transakcji (stosownie do art. 41 ust. 1 w/cyt. ustawy, przedmiotowa dostawa będzie podlegała opodatkowaniu 22% stawką VAT).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejszą interpretację wydano w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży gruntu o pow. 2570 m² we wcześniej opisanych warunkach oraz w zakresie sprzedaży w przyszłości następnych działek, które były przedmiotem umowy dzierżawy wchodzących w skład nieruchomości. W odniesieniu do sprzedaży pozostałych działek, które nie były przez Wnioskodawcę wydzierżawiane wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.