IPPP2/443-623/12-7/AO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 czerwca 2012 r. (data wpływu 3 lipca 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 16 sierpnia 2012 r. (data wpływu 22 sierpnia 2012 r.) i pismem z dnia 20 sierpnia 2012 r. (data wpływu 22 sierpnia 2012 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 27 lipca 2012 r. znak sprawy IPPP2/443-623/12-2/AO (skutecznie doręczone dnia 14 sierpnia 2012 r.) oraz pismem z dnia 1 października 2012 r. (data wpływu 3 października 2012 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 11 września 2012 r. znak sprawy IPPP2/443-623/12-5/AO (skutecznie doręczone dnia 24 września 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia dla świadczonych usług szkoleniowych - jest prawidłowe.

W dniu 3 lipca 2012 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia dla świadczonych usług szkoleniowych. Przedmiotowy wniosek uzupełniony został pismem z dnia 16 sierpnia 2012 r. (data wpływu 22 sierpnia 2012 r.) i pismem z dnia 20 sierpnia 2012 r. (data wpływu 22 sierpnia 2012 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 27 lipca 2012 r. znak sprawy IPPP2/443-623/12-2/AO (data doręczenia 14 sierpnia 2012 r.) oraz pismem z dnia 1 października 2012 r. (data wpływu 3 października 2012 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 11 września 2012 r. znak sprawy IPPP2/443-623/12-5/AO (data doręczenia 24 września 2012 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476). Przepisy nowelizacji uchylają załącznik nr 4 do ustawy, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku, który w pozycji 7 wymieniał jako zwolnione usługi w zakresie edukacji (ex 80) i przenoszą uregulowania dotyczące tej tematyki do treści ustawy. Zasadnicze znaczenie ma w tym przypadku dodanie do art. 43 ustawy punktu 29, regulującego zwolnienia od podatku działalności edukacyjnej.

W ustawie z dnia 29 października 2010 r. w artykule 43 ust. 1 punkt 29 w usługach zwolnionych z podatku od towarów i usług wymienia się usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego podpunkt c) finansowane w całości ze środków publicznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Stanowisko Wnioskodawcy

Odp. 1.

Wnioskodawca twierdzi, iż szkolenia wymienione wyżej w punkcie 4 można zakwalifikować jako usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego.

Powyższe stwierdzenie wysuwa mając na uwadze interpretację indywidualną (sygn. IPPP1/443-1331/10-4/ISz) udzieloną przez Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 6 kwietnia 2011 r. definiującą kształcenie zawodowe na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. "Przepis art. 14 ww. rozporządzenia wyjaśnia co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 13 część A ust. 1 lit. i dyrektywy 77/388/EWG (analogicznie zwolnienie zawiera art. 132 ust. 1 lit. i obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - Dz. U. L Nr 347, str. 1 z późn. zm.), obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

Odp. 2.

Wnioskodawca twierdzi, że szkolenia wymienione wyżej są finansowane w całości ze środków publicznych. Powyższe stanowisko potwierdza inna interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPP3/443-61/11-2/JF).

Zgodnie z ustawą z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 157, poz. 1240 z późn. zm.), środkami publicznymi są "środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym handlu (EFTA)" (art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy o finansach publicznych). Natomiast art. 5 ust. 3 pkt 1 definiuje dokładniej co zalicza się do środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy o finansach publicznych "środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. a i b". Ustawa o finansach publicznych (art. 2 ust. 5) określa również definicję środków europejskich ilekroć w ustawie jest mowa o środkach europejskich - rozumie się przez to środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 1, 2, 4, a więc "środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. a i b".

Odp. 3

Wnioskodawca twierdzi, iż w związku ze spełnieniem łącznie dwóch warunków, o których mowa w artykule 43 ust. 1 punkt 29, można zastosować zwolnienie z podatku od towarów i usług na podstawie ustawy z dnia 29 października 2010 r. (opublikowanej w Dzienniku Ustaw Nr 226, Poz. 1476) art. 43 ust. 1 punkt 29 podpunkt c).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez świadczenie usług - w myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Podstawowa stawka podatku - na mocy art. 41 ust. 1 ww. ustawy - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym zgodnie z treścią art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

Odnosząc się do wyżej cytowanych przepisów wskazać należy, iż zwolnieniu od podatku od towarów i usług podlegają usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz usługi kształcenia na poziomie wyższym świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo - rozwojowe oraz świadczenie usług i dostawa towarów ściśle z tymi usługami związane. Ponadto przywołane przepisy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego (innych niż wymienione w pkt 26) prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych.

Wskazać należy, iż w dniu 1 lipca 2006 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 288 str. 1). Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2006 r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych - Wspólny system podatku wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EEC z późn. zm.).

Artykuł 14 ww. rozporządzenia wyjaśnia co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 13 część A ust. 1 lit. i dyrektywy 77/388/EWG (analogiczne zwolnienie zawiera art. 132 ust. 1 lit. i) obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - Dz. U. L Nr 347, str. 1 z późn. zm.) obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

Przy czym powyższe rozporządzenie z dniem 1 lipca 2011 r. zostało zastąpione przez rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej Dz. U. UE L Nr 77 str. 1), niemniej jednak przytoczona powyżej treść regulacji co do swej istoty nie uległa zmianie, a zmiana miała jedynie charakter techniczny. Powyższy przepis został przeniesiony do art. 44 rozporządzenia Rady UE.

Ponadto zauważyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji "środków publicznych. W związku z tym dla celów określenia zakresu tego pojęcia należy posługiwać się uregulowaniami zawartymi w art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 z późn. zm.). Zgodnie z powyższym przepisem środkami publicznymi są:

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest firmą prowadzącą między innymi działalność edukacyjno-szkoleniową na terenie całego kraju. Spółka nie świadczy przedmiotowych usług jako jednostka objęta systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty w zakresie kształcenia i wychowania. Przedmiotowe szkolenia nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Spółka nie uzyskała akredytacji w rozumieniu przepisów ustawy o systemie oświaty. Wnioskodawca prowadzi i zamierza podjąć od zleceniodawców przeprowadzenie szkoleń w zakresie umiejętności "miękkich" obejmujących zagadnienia z zakresu aktywnych metod radzenia sobie z trudnymi emocjami, z agresją pacjentów, ze stresem, z problemem wypalenia zawodowego oraz niedostatkami a także asertywność. Beneficjentem świadczonych usług będą osoby dorosłe, położne/położni, pielęgniarki, technicy fizjoterapii oraz inne osoby, które są zaangażowane, bądź planują zaangażować się wprowadzenie zajęć w szkołach rodzenia, z wykształceniem co najwyżej średnim, zatrudnione na podstawie umowy o pracę lub urnowy cywilno-prawnej, które z własnej inicjatywy są zainteresowane uzupełnieniem, podwyższeniem lub nabyciem nowych kwalifikacji. Przedmiotowe szkolenia pozostają w bezpośrednim związku z zawodem położnej. Celem szkolenia jest przygotowanie praktyczne i teoretyczne do pracy w zawodzie położnej, podwyższenie poziomu wiedzy, osiągnięcie większej pewności siebie w kontekście rozwoju własnej kariery zawodowej oraz podwyższenie pozycji zawodowej na rynku. Szkolenia te obejmują uaktualnianie, poszerzanie i uzyskanie nowych umiejętności dla celów zawodowych w zakresie opieki położniczej.

Na realizację przedmiotowych szkoleń Zleceniodawcy uzyskują całościowe finansowanie w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki - POKL, który jest finansowany w 85% ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego i w 15% z budżetu państwa.

W niniejszej sprawie Wnioskodawca wskazuje, że nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty w zakresie kształcenia i wychowania. Ponadto z wniosku nie wynika, aby Wnioskodawca był uczelnią, jednostką naukową Polskiej Akademii Nauk oraz jednostką badawczo-rozwojową.

W związku z powyższym, przeprowadzane przez Zainteresowanego szkolenia nie będą korzystać ze zwolnienia od podatku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawca nie spełnia bowiem podstawowych wymogów niezbędnych do skorzystania z powyższego zwolnienia. Zatem w tej sytuacji należy przeanalizować przesłanki umożliwiające skorzystanie ze zwolnienia w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy.

Aby przedmiotowe usługi mogły korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług muszą być uznane za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz spełniać jeden z warunków określonych w lit. a - c powyższego przepisu. Przepis bowiem przewiduje zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych. Zapis "finansowana w całości ze środków publicznych" nie odnosi się do podmiotów dysponujących środkami, lecz rzeczywistego w kontekście ekonomicznym źródła finansowania środkami, które nie zostały uzyskane przez podmiot jako przychód z działalności gospodarczej.

Z wniosku wynika, że przedmiotowe szkolenia nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach oraz Spółka nie uzyskała akredytacji w rozumieniu przepisów ustawy o systemie oświaty. Zatem Zainteresowany nie spełnia warunków umożliwiających skorzystanie ze zwolnienia określonego w lit. a i lit. b analizowanego przepisu.

Szkolenia realizowane przez Wnioskodawcę spełniają jednakże warunek determinujący prawo do zwolnienia od podatku określone w lit. c analizowanego przepisu ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem przedmiotowe szkolenia pozostają w bezpośrednim związku z zawodem położnej. Celem szkolenia jest przygotowanie praktyczne i teoretyczne do pracy w zawodzie położnej, podwyższenie poziomu wiedzy, osiągnięcie większej pewności siebie w kontekście rozwoju własnej kariery zawodowej oraz podwyższenie pozycji zawodowej na rynku. Szkolenia obejmują uaktualnianie, poszerzanie i uzyskanie nowych umiejętności dla celów zawodowych w zakresie opieki położniczej.

Tym samym, świadczone przez Wnioskodawcę usługi polegające na przeprowadzeniu szkoleń obejmujących praktyczne i teoretyczne przygotowanie do pracy w zawodzie położnej, podwyższenie poziomu wiedzy, uaktualnianie, poszerzanie i uzyskanie nowych umiejętności do celów zawodowych uznać można za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług. Ponadto zleceniodawcy uzyskują finansowanie szkoleń w całości ze środków publicznych.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż względem świadczonych przez Wnioskodawcę usług szkoleniowych mających na celu uaktualnianie, poszerzanie i uzyskanie nowych umiejętności dla celów zawodowych, finansowanych w całości ze środków publicznych, zastosowanie znajdzie zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.