IPPP2/443-584/12-2/AO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 czerwca 2012 r. (data wpływu 22 czerwca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy terenów niezabudowanych - jest prawidłowe.

W dniu 22 czerwca 2012 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy terenów niezabudowanych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca sprzedaje nieruchomości na podstawie ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. 2010 nr 102 poz. 651 z późn. zm.). W 2012 r. w wyniku nieograniczonego przetargu ustnego przeprowadzonego w dniu 11 kwietnia 2012 r. zostali wyłonieni kandydaci na nabywców (D. J. oraz S. L. z K.) nieruchomości położonej w K., oznaczonej w ewidencji gruntów jako działka nr 31/3 o pow. 21,0487 ha wraz z udziałem 1/2 w działce nr 31/2 o powierzchni 0,0096 ha obręb... K. Agencja wysłała do kandydatów na nabywców wyżej wymienionej nieruchomości pismo poprzetargowe z informacją o ustaleniu kwoty do zapłaty ww. nieruchomości. Cena wylicytowana (netto) wyniosła kwotę... zł natomiast należny podatek VAT (23%):. zł, łączna kwota za zakup nieruchomości (brutto) wynosi:. zł. Nabywcy kwestionują doliczenie podatku VAT do ceny wylicytowanej twierdząc, iż jest to grunt niezabudowany i nie przeznaczony pod zabudowę zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku VAT dostawa takiego gruntu podlega zwolnieniu.

Teren działek posiada aktualny miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego dla obszaru R. P. - D. w K. przyjęty Uchwałą nr. Rady Miejskiej w K. z dnia 29 czerwca 2010 r. (Dz. Urz. Woj. Zach. z 2010 r. Nr 73, poz. 1343). Przedmiotowe działki znajdują się w obszarach elementarnych oznaczonych symbolami:

Działka nr 31/2:

345 ZD - przeznaczonym na ogrody działkowe;

Działka nr 31/3:

329 Zl, 330 ZI, 331 Zl - przeznaczonych na zieleń nieurządzoną z dopuszczeniem terenowych urządzeń rekreacji

351 WS, 352 WS, 353 WS, 354 WS - przeznaczonych na wody powierzchniowe śródlądowe

368 KDZ - przeznaczonym na ulicę zbiorczą, publiczną

604 I - przeznaczonym pod urządzenia infrastruktury technicznej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dostawa terenów niezabudowanych wyżej wymienionych działek podlega opodatkowaniu 23% stawką VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowe działki znajdują się w obszarach elementarnych oznaczonych symbolami:

Działka nr 31/2:

345 ZD - przeznaczonym na ogrody działkowe;

Działka nr 31/3:

329 Z1, 330 Z1, 331 ZI - przeznaczonych na zieleń nieurządzoną z dopuszczeniem terenowych urządzeń rekreacji

351 WS, 352 WS, 353 WS, 354 WS - przeznaczonych na wody powierzchniowe śródlądowe

368 KDZ - przeznaczonym na ulicę zbiorczą, publiczną

604 I - przeznaczonym pod urządzenia infrastruktury technicznej.

Ustalenia szczegółowe dla terenów elementarnych dla działki nr 31/2 345 ZD - tereny ogródków działkowych.

Zagospodarowanie terenu elementarnego i kształtowanie zabudowy:

Ustalenia szczegółowe dla terenów elementarnych dla działki nr 31/3 przeznaczonych na:

Zagospodarowanie terenu elementarnego i kształtowanie zabudowy:

Zagospodarowanie terenu elementarnego i kształtowanie zabudowy:

Zagospodarowanie terenu elementarnego i kształtowanie zabudowy:

W ustawie o podatku od towarów i usług nie zdefiniowano pojęcia terenów budowlanych lub przeznaczonych pod zabudowę. Przy ustaleniu, czy przy dostawie terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę istotne znaczenie odgrywa plan zagospodarowania przestrzennego jako źródło prawa miejscowego. Zatem charakter gruntu należy ustalać zasadniczo na podstawie przepisów prawa miejscowego tj. lokalnych planów zagospodarowania przestrzennego.

Gruntem przeznaczonym pod zabudowę jest grunt, na którym dopuszczona i możliwa jest zabudowa tzn. posadowienie tam budynków bądź budowli. W związku z tym, że ustawa nie precyzuje, o jakie tereny przeznaczone pod zabudowę chodzi, przyjąć trzeba, że pojęcie terenów przeznaczonych pod zabudowę obejmuje obszary, na których przewidziane są różne formy zabudowy, począwszy od zabudowy mieszkaniowej, przez tereny zabudowy techniczno-produkcyjnej, aż po tereny zabudowy zagrodowej włącznie. Grunt przeznaczony na cele wypoczynkowo-rekreacyjne z możliwością zabudowy (zabudowa letniskowa, turystyczno-rekreacyjna, budownictwo rekreacji indywidualnej, budownictwo rezydencyjne, budownictwo inne) jest gruntem przeznaczonym pod zabudowę

Według uregulowań zawartych w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. z 1999 r. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.) przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz PKOB nie definiują pojęcia "budowli". W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 z późn. zm.), art. 3. Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć: budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, obiekt malej architektury.

* "budowla" - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pleców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową;

* "obiekt liniowy" - należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego;

* "obiekt małej architektury" - należy przez to rozumieć niewielkie obiekty, a w szczególności:

Skoro bowiem dla ww. nieruchomości obowiązujący miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego w momencie ich sprzedaży przewidywał przeznaczenie tych gruntów pod zabudowę (pod drogi, budowlami w tym budownictwa wodnego, ścieżkami pieszymi i rowerowymi oraz usytuowanie elementów małej architektury stanowiące obiekty budowlane), to sprzedaż tych terenów nie spełnia przesłanek zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

W tej sytuacji należało opodatkować transakcję sprzedaży w całości według podstawowej stawki podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 cyt. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Na podstawie art. 2 pkt 6 ww. ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne. Wyjaśnić jednocześnie należy, iż przedmiotami stosunków prawnych są dobra materialne i niematerialne. Wśród dóbr materialnych wyróżniamy m.in. rzeczy. Rzeczy dzieli się na nieruchomości i rzeczy ruchome. Natomiast w myśl art. 46 § 1 ww. Kodeksu, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Z powyższych unormowań wynika, iż grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Podstawowa stawka podatku, stosownie do treści art. 41 ust. 1 ww. ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Na podstawie art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Jednakże przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

I tak stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Powyższe oznacza, iż generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane. Przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę. Natomiast pozostałe dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę - są zwolnione od podatku VAT. Ustawodawca zwalniając od podatku od towarów i usług dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę nie sprecyzował w ustawie, jakimi kryteriami należy się kierować, aby ustalić przeznaczenie danego gruntu. Jednakże ustawodawca w przepisie określił kryterium według jakiego należy dokonywać podziału gruntów na te, które mogą korzystać ze zwolnienia oraz na takie, którym to zwolnienie nie przysługuje. Zatem przy dostawie gruntów każdorazowo konieczne jest określenie przeznaczenia sprzedawanych gruntów.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji pojęć zawartych we wskazanym przepisie. Zatem celem określenia, czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę należy się odwołać do przepisów ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 z późn. zm.).

W myśl art. 3 ust. 1 ww. ustawy kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 ww. ustawy ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Zatem o charakterze danego gruntu winien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego, decyduje o przeznaczeniu gruntu. W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania. Tak więc charakter danego terenu wyznacza plan miejscowy. Tam należy szukać wyjaśnienia, czy przedmiotem transakcji jest teren budowlany, czy też szerzej - przeznaczony pod zabudowę.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca dokonał sprzedaży nieruchomości oznaczonej w ewidencji gruntów jako działka nr 31/3 o pow. 21,0487 ha wraz z udziałem 1/2 w działce nr 31/2 o powierzchni 0,0096 ha. Kwota do zapłaty określona przez Wnioskodawcę obejmuje podatek VAT. Nabywcy kwestionują doliczenie podatku VAT do ceny nieruchomości twierdząc, iż jest to grunt niezabudowany i nie przeznaczony pod zabudowę. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku VAT dostawa takiego gruntu podlega zwolnieniu. Teren działek posiada aktualny miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Przedmiotowe działki znajdują się w obszarach elementarnych oznaczonych symbolami: działka nr 31/2: 345 ZD - przeznaczonym na ogrody działkowe; działka nr 31/3: 329 Zl, 330 ZI, 331 Zl - przeznaczona na zieleń nieurządzoną z dopuszczeniem terenowych urządzeń rekreacji; 351 WS, 352 WS, 353 WS, 354 WS - przeznaczonym na wody powierzchniowe śródlądowe; 368 KDZ - z przeznaczeniem na ulicę zbiorczą, publiczną; 604 I - przeznaczonym pod urządzenia infrastruktury technicznej.

W przedmiotowej sprawie istotne jest ustalenie czy przedmiotowe działki określone w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego są terenami przeznaczonymi pod zabudowę.

W związku z faktem, iż ustawa nie precyzuje pojęcia terenów przeznaczonych pod zabudowę przyjąć należy, że pojęcie to obejmuje tereny na których dopuszczalne są różne formy zabudowy.

Rozpatrując pojęcie "pod zabudowę" należy odwołać się do definicji zawartych w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn.: z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 3 wskazanej ustawy - Prawo budowlane ilekroć w ustawie jest mowa o:

3a) obiekcie liniowym - należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego;

(...)

Stosownie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.) w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych obiekty budowlane grupowane są w dwóch sekcjach: "Budynki" i "Obiekty inżynierii lądowej i wodnej". W ramach tych sekcji obiekty rozróżniane są zgodnie z projektem technicznym wynikającym ze specjalnej funkcji konstrukcji (np. budynki handlowe, konstrukcje drogowe, budowle wodne, kanalizacje). Dla budynków, pierwszym kryterium klasyfikacyjnym jest charakter budynku - mieszkalny lub niemieszkalny. O zaliczeniu obiektu do obiektów inżynierii lądowej i wodnej decyduje przeznaczenie i związana z tym konstrukcja.

Obiekty budowlane zgodnie z ww. rozporządzeniem to konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych. Budynki z kolei w myśl cyt. rozporządzenia to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych, przystosowane do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

Natomiast obiekty inżynierii lądowej i wodnej to wszystkie obiekty budowlane nie klasyfikowane jako budynki, tj.: drogi kołowe, drogi kolejowe, mosty, autostrady, drogi lotniskowe, zapory wodne, itp.

W niniejszym wniosku działki będące przedmiotem dostawy w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego podzielone zostały na tereny elementarne. Ze szczegółowych ustaleń dla poszczególnych terenów elementarnych wynika, że działka nr 31/2 znajduje się w obszarze elementarnym oznaczonym symbolem 345 ZD przeznaczonym na ogrody działkowe. Z kolei działka nr 31/3 znajduje się w obszarze elementarnym oznaczonym symbolami: 329 Zl, 330 ZI, 331 Zl z przeznaczeniem na zieleń nieurządzoną z dopuszczeniem terenowych urządzeń rekreacji, 351 WS, 352 WS, 353 WS, 354 WS przeznaczonym na wody powierzchniowe śródlądowe, 368 KDZ z przeznaczeniem na ulicę zbiorczą, publiczną i 604 I przeznaczonym pod urządzenia infrastruktury technicznej.

Z przytoczonego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług jednoznacznie wynika, że kluczowym elementem pozwalającym stwierdzić, czy dostawa nieruchomości niezabudowanych może skorzystać ze zwolnienia od podatku VAT jest określenie przeznaczenia gruntu. Przepis jednoznacznie wskazuje, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Z uwagi na fakt, iż na gruncie przepisów podatkowych brak jest definicji gruntu przeznaczonego pod zabudowę dla prawidłowego określenia przeznaczenia terenów decydujące znaczenie ma przeznaczenie terenu określone w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Wobec powyższego, skoro w przedmiotowej sprawie zgodnie z szczegółowymi ustaleniami dla terenów elementarnych określonymi w aktualnym miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego na działce nr 31/2 oraz działce nr 31/3 mogą się znajdować budowle, obiekty budowlane, jak obiekty małej architektury, obiekty i urządzenia związane z eksploatacją i użytkowaniem wód, ulica zbiorcza publiczna oraz urządzenia infrastruktury technicznej (wodociąg) należy przyjąć, iż przedmiotowe działki są terenem przeznaczonym pod zabudowę.

Mając zatem na uwadze przywołane uregulowania i okoliczności sprawy a przede wszystkim przeznaczenie terenu określone w aktualnym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego stwierdzić należy, że sprzedaż przedmiotowych działek niezabudowanych podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według podstawowej stawki podatku VAT czyli 23%.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.