IPPP2/443-557/13-6/KG - Prawo do odliczenia podatku naliczonego od wybudowanych sieci wodociągowych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy przedstawione we wniosku z dnia 22 maja 2013 r. (data wpływu do Organu 10 czerwca 2013 r.) uzupełnionym w dniu 18 lipca 2013 r. na wezwanie tut. Organu z dnia 8 lipca 2013 r. Nr IPPP2/443-557/13-2/KG (skutecznie doręczone w dniu 15 lipca 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wybudowanych sieci wodociągowych - jest prawidłowe.

W dniu 10 czerwca 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wybudowanych sieci wodociągowych.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony w dniu 18 lipca 2013 r. na wezwanie tut. Organu z dnia 8 lipca 2013 r. Nr IPPP2/443-557/13-2/KG (skutecznie doręczone w dniu 15 lipca 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Gmina będąc czynnym podatnikiem VAT, realizowała inwestycję budowy sieci wodociągowej. W przypadku wskazanej inwestycji Gmina najpierw przekazywała ZGK sieć wodociągową w nieodpłatne użytkowanie, a następnie nastąpiła zmiana formy umowy zawartej pomiędzy Gminą a ZGK z nieodpłatnej na odpłatną. Gmina przekazała wskazaną nieruchomość w odpłatną dzierżawę ZGK. ZGK zamiast nieodpłatnego użytkowania płaci gminie czynsz dzierżawny.

W dniu 18 lipca 2013 r. Wnioskodawca uzupełnił przedstawiony w złożonym wniosku stan faktyczny wskazując, iż Gmina w składanych do urzędu deklaracjach VAT-7 nie dokonywała ani w całości ani w części odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z inwestycjami opisanymi w stanie faktycznym, tj. związanego z budową sieci wodociągowych.

W przypadku sieci wodociągowych, które przekazane zostały najpierw w nieodpłatne użytkowanie Zakładowi Gospodarki Komunalnej, a następnie nastąpiła zmiana formy umowy zawartej pomiędzy Gminą a ZGK z nieodpłatnej na odpłatną, oddanie sieci wodociągowych do bezpłatnego użytkowania nastąpiło od razu po zakończeniu budowy poszczególnych sieci, tj. w 2007 r.

Ponadto jak wynika ze złożonego uzupełnienia, zmiana przeznaczenia, tj. oddanie sieci wodociągowej, o której mowa w pkt 3 stanu faktycznego do odpłatnego użytkowana nastąpiła w 2012 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Gmina realizując budowę sieci wodociągowych które zostały najpierw nieodpłatnie przekazane własnemu zakładowi budżetowemu (ZGK), a następnie przekazane odpłatnie, nabędzie w momencie tego odpłatnego przekazania ww. majątku, choćby w części prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT zawartego w cenie nabywanych towarów i usług związanych z wytworzeniem i ulepszeniem tego majątku w trybie art. 91 ust. 2 i ust. 7 i 7a ustawy o VAT w sposób wskazany w art. 91 ust. 3 ustawy o VAT, jeśli nie upłynęło jeszcze 10 lat od zakończenia danej inwestycji i wpisania jej w środki trwałe Gminy.

Stanowisko Wnioskodawcy:

W przypadku nabycia lub wytworzenia środków trwałych będących nieruchomościami podlegającymi amortyzacji, których wartość początkowa przekroczyła 15.000 zł i których wykorzystanie dla różnego typu działalności (jak w przedmiotowej sprawie: oddanie w nieodpłatne użytkowanie a następnie odpłatne użytkowanie), prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT realizowane jest w sposób szczególny. Prawo to podatnik VAT ma możliwość zrealizować w przeciągu 10 lat, liczonych od roku, w którym nieruchomości te zostały oddane do użytkowania (art. 91 ust. 2 i ust. 7 i 7a ustawy o VAT). Odliczenie nie jest dokonywane bezpośrednio z faktur zakupowych, lecz w sposób wskazany w art. 91 ust. 3 ustawy o VAT.

Jeśli w momencie czasu obejmującym 10 lat, liczonym od roku, w którym środki trwałe będące nieruchomościami zostały oddane do użytkowania, nastąpiła zmiana rodzaju tego użytkowania, tj. z nieodpłatnego na odpłatne, to łączy się to z uzyskaniem przez przekazującego nieruchomości w odpłatne użytkowanie prawa do odliczeń.

Podatnik, w tym przypadku Gmina, ma zatem prawo do rozpoczęcia dokonywania odliczeń podatku naliczonego od nabycia lub wytworzenia tych środków trwałych począwszy od roku następnego po roku, w którym nastąpiła ta zmiana, tj. rodzaju użytkowania z nieodpłatnego na odpłatne (art. 91 ust. 7a ustawy o VAT).

W ww. sytuacji od jakichkolwiek oddanych do odpłatnego użytkowania środków trwałych (nieruchomości), od których nie minął jeszcze 10-letni okres liczony od roku, w którym nieruchomości te zostały oddane do użytkowania (wpisane do ewidencji środków trwałych), podatnik VAT może dokonać częściowych odliczeń podatku naliczonego od nabycia lub wytworzenia tych środków. Odliczenia Podatnik, dokonywać będzie w wysokości po jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. Odliczenia tego (jego korekty) podatnik VAT dokonuje począwszy od deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy (tekst jedn.: za styczeń) roku następującego po roku podatkowym, w którym nastąpiła zmiana rodzaju ich użytkowania z nieodpłatnego na odpłatne (art. 91 ust. 3 i ust. 7a ustawy o VAT). Przy czym kończy on odliczenia dokonywane przez cały czas po jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy nabyciu lub wytworzeniu nieruchomości - w dziesiątym roku liczonym od roku, w którym nieruchomości te zostały wpisane przez niego do ewidencji środków trwałych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn.), zwanej dalej "ustawą", w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług - z uwzględnieniem rabatów, o których mowa w art. 29 ust. 4.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, lecz do czynności, które nie są obciążone podatkiem od towarów i usług.

Tut. Organ podkreśla jednak, że ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym, są zaliczane do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1 podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat, o którym mowa w ust. 2, nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste; w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio (art. 91 ust. 2a).

Artykuł 91 ust. 3 ustawy stanowi, iż korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

W przypadku, gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty (art. 91 ust. 4).

Natomiast, w myśl art. 91 ust. 5 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

W świetle art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi (art. 91 ust. 7).

Odnosząc się do kwestii związanej ze wskazaniem okresu korekty w przypadku infrastruktury w skład której wchodzą sieci wodociągowe, wskazać należy, że pojęcie nieruchomości nie zostało zdefiniowane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług i w związku z tym należy skorzystać z definicji zawartych w innych przepisach prawa.

Przepisy ustawy - Kodeks cywilny z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) - art. 46 § 1 k.c., stanowi, iż nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Zatem z przepisów prawa cywilnego wynika również, iż nieruchomościami są grunty, ale i także budynki lub ich części trwale z gruntem związane. Grunt natomiast będąc przedmiotem materialnym jest rzeczą. W sytuacji natomiast, gdy na gruncie znajdują się budynki lub budowle wówczas uznawane są one za część składową gruntu stanowiąc nieruchomość.

Pojęcia nieruchomości, zdaniem tut. Organu nie można utożsamiać jedynie z jej cywilistycznym znaczeniem. Dlatego też należy skorzystać z definicji zawartych w innych przepisach prawa, tj. w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 z późn. zm.). Zgodnie z art. 3 pkt 2 tej ustawy, pod pojęciem budynku należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Natomiast art. 3 pkt 3 tej ustawy wskazuje, że budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolnostojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Z kolei, zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. Nr 242, poz. 1622), sieć kanalizacji kwalifikuje się do Grupy 2 "Obiekty inżynierii lądowej i wodnej", Podgrupa 21 - rurociągi, linie telekomunikacyjne i elektroenergetyczne, Rodzaj 211 - rurociągi sieci rozdzielczej oraz linie telekomunikacyjne i energetyczne, rozdzielcze. Z objaśnień szczegółowych wynika, że powyższy rodzaj obejmuje: rurociągi sieci rozdzielczej gazu naziemne i podziemne, rurociągi sieci rozdzielczej zimnej i gorącej wody, pary i sprężonego powietrza, studnie, fontanny, hydranty, wieże ciśnień, rurociągi sieci kanalizacyjnej rozdzielczej i kolektory oraz oczyszczalnie wód i ścieków, rozdzielcze linie elektroenergetyczne i telekomunikacyjne (nadziemne lub podziemne) i instalacje pomocnicze (stacje i podstacje transformatorowe, słupy telegraficzne itp.) oraz lokalne sieci telewizji | kablowej i związane z nimi anteny zbiorcze, przewody sieci technologicznych wewnątrzzakładowych, trolejbusową sieć trakcyjną, natomiast nie obejmuje: kanałów irygacyjnych, sklasyfikowanych w rodzajach 225 i 226.

Jak wynika z analizy ww. przepisów sieć wodociągowa, kanalizacyjna jest budowlą, a zatem należy uznać, iż okres korekty w przypadku tych budowli przewidziany w art. 91 ust. 2 ustawy wynosić będzie 10 lat.

Mając powyższe na uwadze wskazać należy, iż w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, podatnik dokonuje korekty w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania, w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty (art. 91 ust. 7a).

Analiza powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, że w przypadku zmiany przeznaczenia środka trwałego, tj. zarówno w sytuacji gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, jak również w sytuacji, gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku.

Z okoliczności przedstawionych w złożonym wniosku wynika, iż Gmina będąc czynnym podatnikiem VAT, realizowała inwestycje budowy sieci wodociągowej. W przypadku wskazanej inwestycji Gmina najpierw przekazywała ZGK sieć wodociągową w nieodpłatne użytkowanie, a następnie nastąpiła zmiana formy umowy zawartej pomiędzy Gminą a ZGK z nieodpłatnej na odpłatną. Gmina przekazała wskazaną nieruchomość w odpłatną dzierżawę ZGK. ZGK zamiast nieodpłatnego użytkowania płaci gminie czynsz dzierżawny.

Gmina w składanych do urzędu deklaracjach VAT-7 nie dokonywała ani w całości ani w części odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z inwestycjami opisanymi w stanie faktycznym, tj. związanego z budową sieci wodociągowych.

W przypadku sieci wodociągowych, które przekazane zostały najpierw w nieodpłatne użytkowanie Zakładowi Gospodarki Komunalnej, a następnie nastąpiła zmiana formy umowy zawartej pomiędzy Gminą a ZGK z nieodpłatnej na odpłatną, oddanie sieci wodociągowych do bezpłatnego użytkowania nastąpiło od razu po zakończeniu budowy poszczególnych sieci, tj. w 2007 r. Zmiana przeznaczenia, tj. oddanie sieci wodociągowej, o której mowa w pkt 3 stanu faktycznego do odpłatnego użytkowana nastąpiła w 2012 r.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa w odniesieniu do przedstawionego opisu sprawy stwierdzić należy, iż wykorzystywanie przez Gminę infrastruktury do czynności niezwiązanych z działalnością opodatkowaną (nieodpłatne przekazanie do ZGK), a następnie wykorzystywanie tych środków trwałych do wykonywania czynności opodatkowanych (odpłatna dzierżawa), powoduje iż zmieniło się przeznaczenie środka trwałego. To z kolei wpływa na możliwość dokonania przez Gminę korekty podatku naliczonego na podstawie art. 91 ust. 7 i ust. 7a ustawy. Mamy bowiem do czynienia z sytuacją wskazaną w tym przepisie, kiedy to Gmina nie miała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego a następnie zmieniło się to prawo.

W przypadku zmiany przeznaczenia wybudowanej infrastruktury w postaci sieci wodociągowej i wykorzystaniu jej na podstawie umowy do świadczenia na rzecz Zakładu usług opodatkowanych, Gmina jest uprawniona do odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymanych w związku z budową infrastruktury w drodze korekty dotyczącej danego środka trwałego, na zasadach wynikających z art. 91 ust. 7 i 7a ustawy, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

W analizowanej sprawie pierwszej korekty należy dokonać za rok, w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia sieci wodociągowej, tj. za rok 2012 w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, czyli jeżeli Wnioskodawca rozlicza się miesięcznie to za miesiąc styczeń 2013 r., w wysokości 1/10 podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z przedmiotową inwestycją. I tak w przypadku zmiany przeznaczenia infrastruktury, która nastąpiła - jak wskazano we wniosku - w 2012 r., oddanej do użytkowania w 2007 r., Wnioskodawca ma możliwość odliczenia 5/10 kwoty podatku naliczonego w kolejnych latach aż do roku 2018 (korekta za rok 2017) po 1/10 w każdym roku.

W związku z powyższym stanowisko Gminy, iż Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem metody korekty należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w związku z budową sieci wodociągowych, w stosunku do których nastąpiła zmiana przeznaczenia. W kwestii prawa do odliczenia podatku VAT w związku z budową i modernizacją świetlic wiejskich, a także budową sieci wodociągowej oraz boiska Orlik - zostaną wydane odrębne interpretacje indywidualne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.