IPPP2/443-508/12-2/MM - Prawo spółki kapitałowej, powstałej w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną, do rozliczenia w pierwszej deklaracji kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wynikającej w ostatniej deklaracji złożonej przez osobę fizyczną.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 29 maja 2012 r. (data wpływu 31 maja 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do rozliczenia kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wynikającej z deklaracji złożonej przez osobę fizyczną - jest prawidłowe.

W dniu 31 maja 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do rozliczenia kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wynikającej z deklaracji złożonej przez osobę fizyczną.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Od 1 lipca 2011 r. obowiązuje ustawa z dnia 25 marca 2011 r. o ograniczeniu barier administracyjnych dla obywateli i przedsiębiorców jak również rozszerzenie ustawy z dnia 15 września 2000 r. k.s.h. o przepisy dotyczące przekształcenia przedsiębiorcy w spółkę kapitałową. W związku z obowiązującymi przepisami przedsiębiorca Przedsiębiorstwo będący osobą fizyczną 16 kwietnia 2012 r. przekształcił przedsiębiorstwo Strony w jednoosobową spółkę kapitałową.

Przekształconej spółce przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego, spółka pozostaje podmiotem zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane przedsiębiorcy przed przekształceniem.

Biorąc powyższe pod uwagę w wyniku przekształcenia nie dochodzi do likwidacji działalności gospodarczej prowadzonej przez osobę fizyczną, a jedynie do zmiany formy prawnej. Jednak przepisy ustawy o VAT nie regulują zasad dokonywania takich przekształceń. Cały majątek przedsiębiorcy jest przeniesiony do spółki z o.o., której wspólnikiem jest jedna osoba obejmująca 100% udziałów.

Osoba fizyczna czyli Przedsiębiorstwo wykazał w ostatniej deklaracji VAT-7 składanej za okres od 1 kwietnia 2012 r. - 15 kwietnia 2012 r. przed przekształceniem w spółkę z o.o. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym jako kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy spółka przekształcona ma prawo do rozliczenia kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w deklaracji VAT-7 składanej za okres od 16 kwietnia 2012 r. do 30 kwietnia 2012 r.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Konsekwencją wprowadzenia w życie instytucji przekształcenia przedsiębiorcy w spółkę kapitałową jest dostosowanie przepisów prawa podatkowego. Zmiana formy prowadzonej działalności gospodarczej z osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą poprzez przekształcenie w jednoosobowa spółkę kapitałową nie powinna wywołać żadnych skutków w VAT. Nie mamy do czynienia z likwidacją ale z procesem, polegającym na zmianie formy prawnej działalności. Spółka z o.o. powinna mieć prawo do rozliczenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wygenerowanej w poprzednich okresach rozliczeniowych przez osobę fizyczną.

Powołując się na odpowiedź na interpelację nr 1628 podsekretarza stanu cyt. "Sukcesję praw na gruncie prawa podatkowego można wywodzić z treści normy prawnej wyrażonej w art. 584#178; Kodeksu Spółek Handlowych, na co wskazuje wyłączenie w tym przepisie jedynie ulg wynikających z prawa podatkowego. Pozwala to uznać, że ustawodawca ograniczając to wyłączenie tylko do ulg podatkowych nie wyłączył ich stosowania do innych praw wynikających z przepisów prawa podatkowego".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej "ustawą o VAT" zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Procedura przekształcenia przedsiębiorcy w spółkę kapitałową została wprowadzona ustawą z dnia 25 marca 2011 r. o ograniczaniu barier administracyjnych dla obywateli i przedsiębiorców (Dz. U. Nr 106, poz. 622), która wprowadziła zmiany do ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks Spółek Handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), zwanej dalej "k.s.h.".

Zgodnie z art. 584¹ § 1 k.s.h. spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego.

Jednakże w myśl art. 584¹ § 2 k.s.h. spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane przedsiębiorcy przed jego przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Przepisu nie stosuje się do ulg podatkowych przewidzianych w przepisach prawa podatkowego.

Następstwo prawne, polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie podatkowym regulują m.in. przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.). W przepisach tych ustawodawca przedstawił enumeratywny katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych. Brak jest w tych przepisach regulacji odnoszącej się do zasady następstwa prawnego wszystkich praw i obowiązków przechodzących z podmiotu przekształcanego będącego osobą fizyczną na podmiot przekształcony będącego jednoosobową spółkę kapitałową. Oznacza to, że omawiane przekształcenie nie skutkuje uniwersalnym przejściem na jednoosobową spółkę kapitałową wszelkich przewidzianych w przepisach prawa podatkowego praw i obowiązków przedsiębiorcy przekształcanego.

Z treści przedstawionego stanu faktycznego wynika, że przedsiębiorca będący osobą fizyczną w dniu 16 kwietnia 2012 r. przekształcił się w jednoosobową spółkę kapitałową (Wnioskodawcę). Wnioskodawcy przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego, Spółka pozostaje podmiotem zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane przedsiębiorcy przed przekształceniem. Cały majątek przedsiębiorcy jest przeniesiony do Spółki z o.o., której wspólnikiem jest jedna osoba obejmująca 100% udziałów. Osoba fizyczna wykazała w ostatniej deklaracji VAT-7 składanej za okres od 1 kwietnia 2012 r. - 15 kwietnia 2012 r. przed przekształceniem w osobę Zainteresowanego nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym jako kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do dysponowania nadwyżką podatku naliczonego wykazanego przez osobę fizyczną.

Kluczową rolę w rozwiązaniu wskazanego we wniosku problemu odrywa przepis art. 584#178; k.s.h. Z treści tego przepisu wynika, że spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane przedsiębiorcy przed jego przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Przepisu nie stosuje się do ulg podatkowych przewidzianych w przepisach prawa podatkowego.

Biorąc pod uwagę opis stanu faktycznego oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa stwierdzić należy, że ponieważ przepisy Ordynacji podatkowej nie regulują zagadnienia przekształcenia osoby fizycznej w spółkę kapitałową i związanych z tym przekształceniem przejściem praw i obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego sukcesje praw na gruncie prawa podatkowego można wywodzić z normy prawnej wyrażonej w art. 584#178; k.s.h., który to przepis wyłącza jedynie brak przejścia na spółkę kapitałową ulg podatkowych.

W związku z tym, że prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT nie jest ulgą podatkową należy się zgodzić z twierdzeniem Wnioskodawcy, że spółka kapitałowa powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną ma prawo do rozliczenia w pierwszej deklaracji kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wynikającej w ostatniej deklaracji złożonej przez osobę fizyczną. W sensie prawnym nastąpiła jedynie zmiana formy prawnej prowadzonej działalności gospodarczej, która na gruncie ustawy o VAT w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wywołuje sukcesję tych praw.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w tak przedstawionym stanie faktycznym należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.