IPPP2/443-504/11-4/KG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 19 kwietnia 2011 r. (data wpływu 20 kwietnia 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 8 czerwca 2011 r. (data wpływu 15 czerwca 2011 r.), stanowiącym odpowiedź na wezwanie tut. Organu z dnia 31 maja 2011 r. nr IPPP2/443-504/11-2/KG (skutecznie doręczonym w dniu 7 czerwca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT usług świadczonych przez organizację zbiorowego zarządzania - jest nieprawidłowe.

W dniu 20 kwietnia 2011 r. wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT usług przez świadczonych organizację zbiorowego zarządzania.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z 8 czerwca 2011 r. (data wpływu 15 czerwca 2011 r.), stanowiącym odpowiedź na wezwanie tut. Organu z dnia 31 maja 2011 r. nr IPPP2/443-504/11-2/KG (skutecznie doręczonym w dniu 7 czerwca 2011 r.). Wniosek został uzupełniony w terminie ustawowym.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest organizacją zbiorowego zarządzania w rozumieniu art. 104 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Podjęcie takiej działalności wymaga uzyskania stosownego zezwolenia, wydawanego przez MKiDN w formie decyzji administracyjnej. Zezwolenie takie Zainteresowany uzyskał, a treść decyzji i jej sygnatura zostały podane do publicznej wiadomości w Obwieszczeniu MKiDN.

Zezwolenie na podjęcie działalności organizacji zbiorowego zarządzania wymaga spełnienia ściśle określonych wymogów, a w szczególności wykazania, iż podmiot ubiegający się o takie zezwolenie działa w formie prawnej stowarzyszenia, zrzesza określone grupy środowisk twórczych oraz iż celem statutowym takiego stowarzyszenia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy prawo o stowarzyszeniach, jest zbiorowe zarządzanie i ochrona powierzonych mu praw oraz wykonywanie uprawnień wynikających z ustawy.

W statucie Wnioskodawcy, podlegającym ocenie prawnej w toku postępowania administracyjnego przez MKiDN, przyjęto za cel statutowy między innymi: ochronę oraz zbiorowe zarządzanie prawami do artystycznych wykonań, a także wykonywanie uprawnień organizacji zbiorowego zarządzania wynikających z ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, występowanie z inicjatywą i współdziałanie z organami administracji państwowej, samorządowej w celu podniesienia standardów ochrony praw własności intelektualnej, podejmowanie inicjatyw mających na celu ochronę interesów artystów wykonawców wobec podmiotów zajmujących się korzystaniem i rozpowszechnianiem artystycznych wykonań.

W konsekwencji tak ujętego celu statutowego Stowarzyszenia oraz po spełnieniu innych warunków dających rękojmię należytego wykonywania obowiązków, uzyskując zezwolenie MKiDN, Stowarzyszenie nabyło status organizacji zbiorowego zarządzania. W konsekwencji tego faktu prawnego, Stowarzyszenie nabyło ex lege uprawnienia z ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz przyjęło obowiązki wynikające z tej ustawy.

Stowarzyszenie uprawnione jest do zbiorowego zarządzania i ochrony praw pokrewnych do artystycznych wykonań utworów muzycznych i słowno-muzycznych na określonych decyzją MKiDN polach eksploatacji. W tym zakresie przedmiotowym uprawnione/zobowiązane jest do zawierania umów z nadawcami radiowymi i telewizyjnymi, operatorami kablowymi, podmiotami dokonującymi publicznych odtworzeń z egzemplarzy wprowadzonych do obrotu. W zakresie objętym zezwoleniem Stowarzyszenie zobowiązane/uprawnione jest podejmować wszelkie działania związane z ochroną praw, w tym w szczególności śledzić naruszenia prawa autorskiego, współdziałać w tym zakresie z organami ścigania, wpływać opiniodawczo na treść proponowanych rozwiązań prawnych w zakresie prawa autorskiego, śledzić fakty eksploatacji artystycznych wykonań oraz wiele innych.

Na mocy art. 105 ust. 1 ustawy o prawie autorskim, Stowarzyszenie uprawnione jest do wykonywania swych zadań statutowych w odniesieniu do kategorii praw i pól eksploatacji objętych zbiorowym zarządzaniem. Jest to istotny element stanu faktycznego w sprawie. Jak przyjmuje się w orzecznictwie sądowym dotyczącym spraw z zakresu prawa autorskiego, o uprawnieniach organizacji rozstrzyga treść uzyskanego zezwolenia MKiDN.

Oznacza to w praktyce, iż Stowarzyszenie uprawnione/zobowiązane jest wykonywać czynnie swe zadania statutowe w zakresie praw pokrewnych do artystycznych wykonań na określonych polach eksploatacji, z samego faktu posiadania takiego zezwolenia, a nie z woli konkretnego artysty wykonawcy. Oznacza to też, iż wola konkretnego artysty wykonawcy nie uprawnia Stowarzyszenia do wykonywania zbiorowego zarządu i ochrony praw w rozumieniu ustawy ani nie wyposaża Stowarzyszenia w prerogatywy należne takiej organizacji.

Przykładowo, na mocy zezwolenia, Stowarzyszenie jest uprawnione/zobowiązane do ścigania naruszeń prawa autorskiego, niezależnie od tego, komu prawo pokrewne przysługuje, jest uprawnione na mocy art. 105 ust. 2 prawa autorskiego do żądania informacji i wglądu do dokumentów od użytkowników praw o zakresie tego korzystania, a nieuzasadnioną odmowę podmiotu zobowiązanego spenalizowano w art. 119 tej ustawy, niezależnie od tego czyich praw pokrewnych sprawa może dotyczyć, jest zobowiązane do podejmowania sporów sądowych zmierzających do ochrony praw pokrewnych, niezależnie od uprawnionego z tego prawa, a wreszcie ma prawo do zawarcia skutecznej prawnie umowy z użytkownikami praw w przedmiocie zbiorczej kategorii praw, a nie wyszczególnionych artystycznych wykonań. Stowarzyszenie zobowiązane jest także ustalać wynagrodzenie z użytkownikami praw w specjalnym trybie przewidzianym w rozdziale 12 (1) Oddział 2 - zatwierdzanie tabel wynagrodzeń, a więc w sposób diametralnie odmienny od zasad obowiązujących w komercyjnym obrocie gospodarczym.

W konsekwencji tak ukształtowanego modelu zbiorowego zarządu w polskim prawie, przyjmuje się w orzecznictwie sądów, iż krąg podmiotów chronionych przez organizację jest płynny, nie poddający się konkretyzacji (vide orzeczenie NSA I SA/2043/98). Teza ta wywodzona jest z faktu, iż organizacja działa w stosunku do kategorii praw i pól eksploatacji wskazanych w zezwoleniu, jako kategorii o charakterze abstrakcyjnym i określonym przedmiotowo. W piśmie z dnia 7 marca 2011, stanowiącym załącznik do niniejszego wniosku, MKiDN stwierdza, iż reprezentacja podmiotów uprawnionych z tytułu praw autorskich lub pokrewnych odbywa się na wielu podstawach, a nawet bez konieczności nawiązywania jakichkolwiek stosunków prawnych pomiędzy organizacją zbiorowego zarządzania a podmiotem uprawnionym, uznać należy, że podmioty, które mogą być reprezentowane przez organizacje zbiorowego zarządzania stanowią zbiór otwarty. Przynależność do tego zbioru wyznacza rodzaj działalności podmiotów uprawnionych z tytułu praw autorskich lub pokrewnych.

Istotną cechą stanu faktycznego w sprawie, wynikającą z przedmiotowo ujętego zakresu działania w zezwoleniu MKiDN, jest to, iż uprawnienia do działania jako organizacja zbiorowego zarządzania rozciągają się na każdego uprawnionego z prawa autorskiego czy pokrewnego, niezależnie od tego czy jest on formalnym członkiem danego stowarzyszenia twórczego, czy nie oraz czy w ogóle uprawniony jest organizacji znany.

Kolejną istotną cechą stanu faktycznego w niniejszej sprawie jest to, iż chociaż z pozoru działalność organizacji zbiorowego zarządzania zaspokajać ma potrzeby i interesy podmiotów praw autorskich i pokrewnych, to jednak zaspokaja ona potrzeby także użytkowników praw. Ustawodawca wyraźnie w art. 106 ust. 2 ustawy o prawie autorskim nakazał organizacjom zawieranie umów z użytkownikami praw, oczywiście w zakresie wykonywanego przez siebie zarządu. Obowiązek ten stanowi konsekwencję faktu, iż z założenia ustawodawcy organizacja zbiorowego zarządzania winna spełniać funkcję platformy godzącej sprzeczne interesy twórców i artystów wykonawców oraz podmiotów korzystających z dóbr kultury. Uprawnione zatem jest twierdzenie, iż Stowarzyszenie świadczy usługę na rzecz użytkowników polegającą na pośrednictwie w wypłacaniu honorariów uprawnionym wykonawcom należnych na podstawie art. 86 ust. 3 ustawy o prawie autorskim.

Państwo zapewnia w ten sposób możliwość korzystania z dóbr kultury przez każdego zainteresowanego za zapłatą stosownego wynagrodzenia, a środowiskom twórczym i wykonawczym otrzymanie tegoż wynagrodzenia. Na ten aspekt działalności organizacji wskazuje Trybunał Konstytucyjny w swych orzeczeniach (vide orzeczenia TK; 116/10/A/2005, 59/5/A/2006, 40/2004). Trybunał Konstytucyjny podkreśla, iż po stronie ustawodawcy istnieje świadomość faktu, iż sami artyści nie byliby w stanie kontrolować faktów korzystania z ich dóbr, w obecnym stanie techniki i lawinowego sposobu korzystania z utworów i ich artystycznych wykonań, a sami użytkownicy praw, bez organizacji zbiorowego zarządzania, również nie byliby w stanie eksploatować utworów i ich artystycznych wykonań w sposób legalny.

Powyższe wskazuje, iż odbiorcą usług statutowych wykonywanych przez organizację zbiorowego zarządzania jest także każdy potencjalny użytkownik praw. Podkreślenia wymaga także okoliczność, iż każdy odnosi korzyść z działań organizacji na polu przeciwdziałania piractwu fonograficznemu, rozwoju świadomości prawnej w zakresie praw autorskich czy też rozwoju nauki prawa cywilnego, jaki niewątpliwie dokonuje się na skutek precedensowych procesów sądowych wszczynanych przez te organizacje.

Reasumując, organizacja zbiorowego zarządzania, jaką jest Stowarzyszenie, działa na rzecz nieograniczonego, nieskonkretyzowanego kręgu adresatów, na który to składają się sami uprawnieni z praw, użytkownicy praw oraz każdy obywatel.

Kolejnym istotnym elementem stanu faktycznego jest sposób powierzania organizacji praw w ochronę. Ustawa o prawie autorskim nie reguluje tej materii, mówiąc w art. 104 ust. 1 ogólnie o prawach powierzonych. Wnioskodawca zawiera w tej materii umowy o konstrukcji przeniesienia powierniczego z artystami wykonawcami. Umowy takie zawierane zostają zarówno z formalnymi członkami Stowarzyszenia, jak i artystami nie zrzeszonymi. Wobec uprawnionych nieznanych Stowarzyszeniu stosuje się na mocy art. 106 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych te same zasady, jak do członków zrzeszonych.

Wobec ustawowej konieczności zorganizowania działalności organizacji zbiorowego zarządzania jako działalności o charakterze nie zarobkowym (vide jasne brzmienie art. 104 ust. 1 ustawy o prawie autorskim), umowy powiernicze nie przewidują (ustawowy zakaz) wynagrodzenia za wykonywanie czynności statutowych związanych ze zbiorowym zarządem i ochroną praw oraz za wykonywanie uprawnień wynikających z ustawy.

Źródłem finansowania działalności statutowej organizacji jest przysługujące powiernikowi z mocy prawa roszczenie o zwrot kosztów poniesionych w związku z wykonywaniem zarządu cudzym prawem, które potocznie w dokumentach Stowarzyszenia zwane jest kosztami inkasa. Uchwałą Władz Stowarzyszenia ustalono zaliczkowy koszt działalności statutowej w wysokości 20% wpływów od kwot zainkasowanych od użytkowników praw, potrącany dwuetapowo tj. pierwsze 10% od kwot zainkasowanych, a następnie 10% od kwot podzielonych.

W tym stanie faktycznym, decyzją UKS z dnia 28 stycznia 2011 oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 czerwca 2010 r., Stowarzyszenie zostało uznane za podatnika VAT, wykonującego usługi opodatkowane podatkiem VAT. Decyzje te dotyczyły odpowiednio lat 2005 i 2004. Przedmiotowe decyzje, w istocie nie różniące się uzasadnieniem prawnym, w ocenie Stowarzyszenia nie mają zastosowania do zdarzeń po 1 stycznia 2011, na skutek utraty mocy obowiązującej Załącznika Nr 4 do ustawy o VAT, a w tym w szczególności poz. 10, zwalniającej usługi statutowe organizacji członkowskich.

Stowarzyszenie w związku z późn. zm. stanu prawnego zamierza zapewnić środki pieniężne na sfinansowanie kwoty podatku VAT, dbając jednocześnie o nienaruszenie prawnych podstaw jej funkcjonowania na węźle wewnętrznym z podmiotami chronionymi oraz zachowanie warunków wykonywania działalności statutowej przez organizację zbiorowego zarządzania zgodnie z ustawą o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz ustawą prawo o stowarzyszeniach.

Jak wskazano wyżej, środki zainkasowane od użytkowników praw stanowią w całości i w każdym momencie wynagrodzenia należne artystom wykonawcom, a nie Stowarzyszeniu. Stowarzyszenie jedynie zobowiązane jest do administrowania tymi środkami, które w dużym uproszczeniu sprowadza się do ich zainkasowania i podziału pomiędzy uprawnionych. Środki te ewidencjonowane są na bilansowych kontach rozrachunkowych, a nie wynikowych, bowiem nie stanowią one nigdy przychodów własnych Stowarzyszenia. Z kwot tych Stowarzyszenie uprawnione jest zatrzymać łącznie 20%, na poczet zwrotu kosztów działalności statutowej.

Powyższe okoliczności skłoniły Stowarzyszenie do wprowadzenia w przyszłości zmian do umów z użytkownikami praw w ten sposób, iż na równowartość kosztów inkasa, Stowarzyszenie wystawi fakturę VAT, przyjmując, iż stanowią one usługę pośrednictwa w zawieraniu umów w zakresie inkasa i repartycji wynagrodzeń należnych artystom wykonawcom na podstawie art. 86 ust. 3 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, natomiast w pozostałej części, stanowiącej równowartość kwot przekazywanych bezpośrednio artystom wykonawcom, Stowarzyszenie nie dokona żadnych zmian, przyjmując, iż nie stanowią one obrotu opodatkowanego podatkiem VAT. Podstawą prawną dla takiego twierdzenia jest art. 15 ust. 3a ustawy o VAT, wyraźnie wskazujący, iż wynagrodzenia należne artystom wykonawcom a uzyskiwane za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania, nie zostały objęte zakresem ustawy o podatku VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z tym, że Stowarzyszenie na mocy uzyskanego zezwolenia MKiDN do podjęcia działalności organizacji zbiorowego zarządzania zawiera umowy z użytkownikami praw określające wysokość wynagrodzeń za fakt eksploatacji artystycznego wykonania i terminy ich płatności, to czy w związku z tym Stowarzyszenie może przyjąć, iż w części odpowiadającej zwrotowi kosztów działalności statutowej wykonuje na rzecz użytkowników praw usługę pośrednictwa w zakresie realizacji obowiązków wynikających z ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, opodatkowaną stawką 23% a w części odpowiadającej wypłaconym artystom wynagrodzeń im należnych, za czynność nie podlegającą opodatkowaniu.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Od dnia 1 stycznia 2011 r. nie obowiązuje Załącznik Nr 4 do ustawy o VAT, a w szczególności poz. 10, stanowiąca podstawę prawną zwolnienia usług statutowych wykonywanych przez Stowarzyszenie. Nadto od 1 kwietnia 2011 r. wprowadzono do ustawy o podatku VAT nowy ust. 2a art. 8, w myśl którego w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, iż podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

W związku z powyższym Stowarzyszenie planuje zmienić umowy z użytkownikami praw w ten sposób, iż wynagrodzenie inkasowane przez Stowarzyszenie za fakt eksploatacji artystycznych wykonań, zostanie podzielone na dwie części. 20% tego wynagrodzenia zostanie uznane za wynagrodzenie należne Stowarzyszeniu z tytułu wykonywania usługi pośrednictwa w realizacji obowiązków wynikających z ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, polegającego na zawieraniu umów w zakresie inkasa i repartycji wynagrodzeń dla artystów wykonawców, na które Stowarzyszenie, po rejestracji dla celów VAT, wystawi fakturę VAT ze stawką 23%. W efekcie 20% dotychczasowego wynagrodzenia od użytkowników praw, zostanie powiększone o kwotę podatku VAT.

W pozostałej części, to jest w wysokości 80% dotychczasowego wynagrodzenia, zapisy umowy pozostaną bez zmian. Oznacza to, iż w tej części wynagrodzenie należne artystom wykonawcom pozostaje nadal poza obszarem ustawy o podatku VAT, na mocy art. 15 ust. 3a ustawy o VAT, który to zapis nie został poddany nowelizacji po 1 stycznia 2011 r. ani po 1 kwietnia 2011 r.

Stowarzyszenie stoi na stanowisku, iż jest uprawnione wyłącznie dla celów podatku VAT przyjąć że:

* będzie wykonywało usługę pośrednictwa w realizacji obowiązków wynikających z ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, polegającą na pośrednictwie w zawieraniu umów w zakresie inkasa i repartycji wynagrodzeń dla artystów wykonawców, działając w tym zakresie jako podatnik VAT,

* odbiorcą tej usługi będzie konkretnie ustalony użytkownik praw, który dokona wpłaty wynagrodzenia z tytułu eksploatacji artystycznego wykonania,

* dla celów podatku VAT można dokonać sztucznego wyodrębnienia poszczególnych czynności składających się na sposób realizacji celu statutowego, przy czym dwie z nich uznać za czynności z nazwy i ze sposobu opodatkowania podatkiem VAT za wyraźnie wskazane w dokumentacji z użytkownikiem praw, a w pozostałej części za ujawnione i z punktu widzenia podatku VAT za nie relewantne.

Artykuł 8 ust. 1 ustawy o VAT wymaga wskazania konkretnego odbiorcy usługi. Jak wskazano w części opisującej stan faktyczny, przyjmuje się, iż odbiorcą usługi statutowej organizacji zbiorowego zarządzania jest beneficjent zbiorowy, nieskonkretyzowany, przy czym podstawową, zbiorczą kategorią beneficjentów usługi organizacji jest krąg użytkowników praw i nieskonkretyzowane grono artystów wykonawców.

Stowarzyszenie przyjmuje dla celów podatku VAT, iż beneficjentem usługi wykonywanej przez Stowarzyszenie jest użytkownik praw, jako podmiot, który da się zidentyfikować poprzez zawarcie umowy oraz który wpłaca należne artystom wykonawcom wynagrodzenie.

Stowarzyszenie nie może z przyczyn obiektywnych przyjąć, iż beneficjentem usługi jest artysta wykonawca. Potrącenia na koszty inkasa odnoszą się do zbiorczych pozycji i w przypadku pierwszej tury potrąceń w ogóle uniemożliwiają identyfikację artysty wykonawcy, w drugiej, identyfikacja ta jest rozłożona w czasie, a częściowo niewykonalna ze względu na wykonywanie przez Stowarzyszenie zarządu także na rzecz i na rachunek podmiotów niezidentyfikowanych.

W konsekwencji uznanie użytkowników praw za beneficjentów usługi zarządzania prawami pokrewnymi, stanowi jedyną alternatywę dlatego, że umożliwia konkretyzację odbiorcy zgodnie z wymogami z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku VAT.

Odnośnie pozostałej części wpływów od użytkowników praw, Stowarzyszenie stoi na stanowisku, iż pozostają one bez zmian. W tej części organy podatkowe słusznie nie dopatrzyły się powstania obowiązku podatkowego w zakresie VAT, przyjmując słusznie, iż uzyskiwane od użytkowników kwoty wynagrodzenia, należne są w całości artystom wykonawcom i że w tej części Stowarzyszenie nie może zostać samodzielnie opodatkowane.

Nie można zatem powiedzieć, iż Stowarzyszenie w relacjach z użytkownikami praw, odnośnie części wynagrodzenia odpowiadającego wynagrodzeniom należnym artystom wykonawcom, działa w charakterze podatnika VAT, gdyż nigdy nie działa w tym zakresie w imieniu własnym na własny rachunek. Nie staje się podatnikiem VAT również z tego względu, iż nie wykazuje, koniecznego tym przepisem, celu zarobkowego z wykorzystywania wartości niematerialnych i prawnych, gdyż prawa do artystycznych wykonań nie należą do majątku Stowarzyszenia, a jedynie są administrowane zawsze w każdym przypadku wyłącznie na rachunek artystów wykonawców.

W ocenie Stowarzyszenia nie zmienia poprawności jej stanowiska zaprezentowanego w niniejszym wniosku także brzmienie art. 8 ust. 2a ustawy o podatku VAT. Odnosi się on do sytuacji działania przez podatnika w swoim imieniu ale na rachunek osoby trzeciej. Ta część hipotezy przepisu jest niewątpliwie spełniona w przypadku Stowarzyszenia, w istocie Stowarzyszenie z racji swych celów statutowych działa zawsze na rzecz artystów wykonawców, a także jest to immanentna cecha relacji powiernictwa, jakie zachodzą pomiędzy Stowarzyszeniem a artystami wykonawcami. Niemniej jednak zastosowanie tego przepisu w sytuacji faktycznej i prawnej Stowarzyszenia wymagałoby wykazania, iż dla celów podatkowych Stowarzyszenie nabywa usługi od artystów wykonawców, które to usługi następnie wyświadcza użytkownikom praw. Jest to jednak wyraźnie wykluczone na mocy art. 15 ust. 3a ustawy o VAT, która wskazuje expresis verbis, że usługi artystów wykonawców, wynagradzane w formie honorariów otrzymywanych za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania, nie stanowią działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o podatku VAT, co w konsekwencji wyłącza je spod działania przepisów tej ustawy. Nie jest zatem prawnie możliwe, aby artyści wykonawcy mogli, nawet fikcyjnie dla celów tylko podatku VAT, wyświadczyć Stowarzyszeniu usługę.

W konsekwencji wynagrodzenia otrzymywane przez artystów wykonawców za pośrednictwem organizacji, na każdym etapie ich powstawania, w tym też w momencie ich wpływu na konta bankowe Stowarzyszenia celem ich dalszego rozdziału pomiędzy uprawnionych, nie podlegają pod przepisy ustawy o VAT.

Wobec powyższego, Stowarzyszenie stoi na stanowisku, iż w świetle ustawy o podatku VAT uprawnione jest wystawić użytkownikowi praw fakturę VAT, na wartość odpowiadającą 20% inkasowanego wynagrodzenia należnego artystom wykonawcom, powiększonego o kwotę podatku VAT w wysokości 23%, a w pozostałej części uznać, iż stanowią one wpływy od użytkownika należne artystom wykonawcom w całości, i jako takie w całości nie podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 15 ust. 3a ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z art. 15 ust. 2 ww. ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo, w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 w ust. 3 pkt 3 ww. ustawy, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonywania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Powyższe wyłączenie stosuje się odpowiednio do usług twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanych w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw artystycznego wykonania albo ich wykonanie, w tym również wynagradzanych za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi (art. 15 ust. 3a ww. ustawy).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest organizacją zarządzania w rozumieniu art. 104 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Stowarzyszenie uprawnione jest do zbiorowego zarządzania i ochrony praw pokrewnych do artystycznych wykonań utworów muzycznych i słowno-muzycznych na określonych decyzją MKiDN polach eksploatacji. W tym zakresie przedmiotowym uprawnione/zobowiązane jest do zawierania umów z nadawcami radiowymi i telewizyjnymi, operatorami kablowymi, podmiotami dokonującymi publicznych odtworzeń z egzemplarzy wprowadzonych do obrotu. W zakresie objętym zezwoleniem Stowarzyszenie zobowiązane/uprawnione jest podejmować wszelkie działania związane z ochroną praw, w tym w szczególności śledzić naruszenia prawa autorskiego, współdziałać w tym zakresie z organami ścigania, wpływać opiniodawczo na treść proponowanych rozwiązań prawnych w zakresie prawa autorskiego, śledzić fakty eksploatacji artystycznych wykonań oraz wiele innych.

Źródłem finansowania działalności statutowej organizacji jest przysługujące powiernikowi z mocy prawa roszczenie o zwrot kosztów poniesionych w związku z wykonywaniem zarządu cudzym prawem, które potocznie w dokumentach Stowarzyszenia zwane jest kosztami inkasa. Uchwałą Władz Stowarzyszenia ustalono zaliczkowy koszt działalności statutowej w wysokości 20% wpływów od kwot zainkasowanych od użytkowników praw, potrącany dwuetapowo tj. pierwsze 10% od kwot zainkasowanych, a następnie 10% od kwot podzielonych.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż zobowiązany jest wystawić użytkownikowi praw fakturę VAT, na wartość odpowiadającą 20% inkasowanego wynagrodzenia należnego artystom wykonawcom, powiększonego o kwotę podatku VAT w wysokości 23%, a w pozostałej części uznać, iż stanowią one wpływy od użytkownika należne artystom wykonawcom w całości, i jako takie w całości nie podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 15 ust. 3a ustawy o VAT.

Tut. organ zauważa, iż wyłączenie zawarte w art. 15 ust. 3a ustawy, nie dotyczy organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi, do których należy Wnioskodawca. Oznacza to, iż działalność prowadzona przez Stowarzyszenie spełnia przesłanki działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym zgodzić się należy z Wnioskodawcą, iż z tytułu prowadzenia działalności jest podatnikiem podatku VAT opodatkowanym na ogólnych zasadach określonych w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług. Wyłączenie z definicji podatnika VAT przewidziane w art. 15 ust. 3a ustawy, nie ma w przedmiotowym przypadku zastosowania. Treść przedmiotowego przepisu wskazuje bowiem, iż dotyczy on usług polegających na przekazaniu lub udzieleniu licencji do praw autorskich lub praw artystycznego wykonania świadczonych przez samych twórców i artystów wykonawców (którym Wnioskodawca przekazuje wynagrodzenie). Tym samym działalność Wnioskodawcy jako organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi w odniesieniu do udzielania licencji na korzystanie z praw autorskich (powierzonych przez twórców) stanowi działalność podatnika VAT, a zatem czynności te stanowią przedmiot opodatkowania VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej: "podatkiem", podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Stosownie do art. 30 ust. 3 ustawy o podatku do towarów i usług (obowiązującego od dnia od dnia 1 grudnia 2008 r.), w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu świadczenia usług, pomniejszona o kwotę podatku.

W myśl art. 8 ust. 2a ustawy, obowiązującego od dnia 1 kwietnia 2011 r., w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

W tym miejscu wskazać należy, iż zmiana polegająca na dodaniu art. 8 ust. 2a do ustawy o podatku od towarów i usług doprecyzowuje jedynie przepisy w odniesieniu do tzw. refakturowania usług, co oznacza większą przejrzystość przepisów w tym zakresie.

Przedmiotowa regulacja wskazuje wprost, iż w katalogu usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług mieszczą się również przypadki, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług.

Kluczowym elementem regulacji art. 8 ust. 2a ustawy, jest występowanie przez podatnika we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej w procesie świadczenia usług, których beneficjentem jest owa osoba trzecia.

W efekcie, skoro działalność jest prowadzona przez Wnioskodawcę we własnym imieniu, ale na rachunek twórców, to powinna być ona postrzegana jako otrzymanie licencji od twórców oraz dalsze udzielenie licencji użytkownikom, a co za tym idzie traktowana jak świadczenie usług. W efekcie, udzielenie przez Wnioskodawcę (w ramach powiernictwa) licencji na korzystanie z praw autorskich stanowi, co do zasady, czynność podlegającą opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o VAT.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

W poz. 181 załącznika nr 3 do ustawy przewidziano zastosowanie preferencyjnej stawki podatku VAT dla usług twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania.

Jednocześnie, jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT, zwalnia się z VAT usługi kulturalne świadczone przez:

Wskazać należy, iż zgodnie z art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

W myśl art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę podatku i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W ocenie tut. Organu, preferencje dotyczące opodatkowania podatkiem VAT (tj. obniżona stawka VAT oraz zwolnienie z VAT) mają charakter podmiotowy - dotyczą twórców udzielających licencji na korzystanie z ich dzieł, w zamian za co otrzymują wynagrodzenie w formie honorariów (te preferencje mogą mieć zastosowanie do usług świadczonych przez twórców w sytuacji, gdy są oni uznawani za podatników VAT). Wskazać jednocześnie należy, iż Wnioskodawca nie ma możliwości powołania się na powyższe przepisy i stosowania innej niż podstawowa stawki VAT do czynności udzielania licencji na korzystanie z praw autorskich powierzonych mu w zarząd. W szczególności, takiego uprawnienia nie można wywieść z przepisu art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, zgodnie z którym Wnioskodawca bierze udział w świadczeniu usług działając w imieniu własnym ale na rzecz twórców, co oznacza że nabywa on i świadczy "te" usługi (tj. usługi licencji). Zastosowanie tego przepisu umożliwiałoby stosowanie preferencyjnych zasad opodatkowania, które byłyby właściwe dla przedmiotowego zakresu usług, jednak preferencji określonych w ujęciu podmiotowym nie ma możliwości stosowania podmiot, który działa w charakterze wymienionym w tym przepisie.

Odnosząc przedstawione w złożonym wniosku zdarzenie przyszłe do powołanych przepisów wskazać należy, iż kwota należna Wnioskodawcy od użytkownika praw, pomniejszona o podatek VAT, stanowić będzie podstawę opodatkowania czynności Stowarzyszenia.

Reasumując, Wnioskodawca zobowiązany jest wystawić użytkownikowi praw fakturę VAT dokumentującą otrzymane wynagrodzenie, które w całości podlega opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 23%.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie informuje, iż z uwagi na fakt, że złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 19 kwietnia 2011 r. wpłynął do tut. Organu w dniu 20 kwietnia 2011 r., uwzględniając ilość zdarzeń przyszłych, Podatnik winien wnieść opłatę w wysokości 40 zł (od dnia 20 września 2008 r. opłata za wydanie interpretacji indywidualnej wynosi bowiem 40 zł - art. 14f § 1 Ordynacji podatkowej). Podatnik dokonał wpłaty w wysokości 80 zł za wydanie interpretacji indywidualnej w dniu 19 kwietnia 2011 r. Zatem kwota w wysokości 40 zł, zgodnie z art. 14f § 2a Ordynacji Podatkowej zostanie zwrócona przekazem pocztowym na adres wskazany we wniosku.

Końcowo nadmienia się, iż w myśl w art. 14c § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z powyższych przepisów wynika więc, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Organ wydający interpretację nie jest natomiast uprawniony do analizowania i oceny załączonych do wniosku o interpretację dokumentów, nie przeprowadza bowiem postępowania dowodowego, jest zatem związany wyłącznie opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.