IPPP2/443-454/13-5/JW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 9 maja 2013 r. (data wpływu 13 maja 2013 r.) uzupełnionym w dniu 12 sierpnia 2013 r. (data wpływu 13 sierpnia 2013 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 7 sierpnia 2013 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do miejsc postojowych w garażu wielostanowiskowym - jest nieprawidłowe.

W dniu 13 maja 2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do miejsc postojowych w garażu wielostanowiskowym. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 12 sierpnia 2013 r. (data wpływu 13 sierpnia 2013 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu nr IPPP2/443-454/13-2/JW z dnia 7 sierpnia 2013 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W marcu 1996 r. Spółka nabyła w drodze przydziału spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego. Lokal posiada księgę wieczystą. W listopadzie 1995 r. niezależnie od lokalu użytkowego, Spółka nabyła w drodze przydziału spółdzielcze własnościowe prawa do kilku miejsc postojowych w podziemnym garażu wielostanowiskowym.

W okresie od 5 lipca 1993 r. do 30 kwietnia 2004 r. czynność ustanowienia tych praw również nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jednak w przeciwieństwie do własności lokalu użytkowego, dla miejsc postojowych nie jest ustanowiona odrębna własność w postaci księgi wieczystej. Nabyty bowiem został tylko udział we współwłasności garażu wielostanowiskowego z możliwością korzystania z przyznanych miejsc postojowych.

Obecnie Spółka ten udział we współwłasności zamierza sprzedać.

W piśmie z dnia 12 sierpnia 2013 r. Wnioskodawca wyjaśnił:

1. Jedno ze wskazanych do przewidywanej sprzedaży miejsc postojowych w garażu wielostanowiskowym było przedmiotem wynajmu od 1 stycznia 2005 r. do lutego 2012 r. Z tytułu wynajmu Spółka wystawiała faktury VAT, stosując stawkę podstawową 22%, a następnie po zmianie 23%.

2. Na ulepszenie miejsc postojowych w garażu wielostanowiskowym Spółka nie ponosiła żadnych nakładów, wobec czego potencjalnie ulepszone miejsca postojowe nie były przedmiotem najmu. Miejsca postojowe w garażu wielostanowiskowym, podobnie jak lokal były wykorzystywane wyłącznie do prowadzenia działalności opodatkowanej.

3. Wobec zamiaru zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do miejsc postojowych w garażu wielostanowiskowym jak również własnościowego prawa do lokalu Zarząd Spółki prowadzi obecnie negocjacje z potencjalnym nabywcą obu praw.

Nabywca obiecuje sfinalizowanie transakcji w bieżącym roku, ale Spółka nie jest w tej chwili w stanie dokładnie określić przewidywanego terminu zawarcia transakcji sprzedaży.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przy sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do miejsc postojowych w garażu wielostanowiskowym, które nie przynależą do lokalu użytkowego i mogą być przedmiotem odrębnego obrotu, Spółka ma prawo zastosować zwolnienie przedmiotowe na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz z art. 7 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 7 ust. 1 pkt 5 i 6 zbycie praw do miejsc postojowych w garażu wielostanowiskowym nie korzysta ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2.

Miejsce postojowe w garażu wielostanowiskowym jest niezależne od odrębnej własności lokalu użytkowego i nie jest dla niego pomieszczeniem pomocniczym.

W zaistniałej sytuacji Spółka uważa, że czynność sprzedaży własnościowego prawa do miejsc postojowych w garażu wielostanowiskowym podlega opodatkowaniu stawką podstawową tj. 23%. Preferencyjna stawka VAT dotyczy tylko obiektów budownictwa mieszkaniowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

Z powyższego przepisu wynika, że definicja dostawy towarów obejmuje bardzo szeroki zakres czynności, co wskazuje, iż co do zasady podatkiem od towarów i usług opodatkowane są wszelkie transakcje, w wyniku których dochodzi do przeniesienia władztwa nad towarem, wiążące się jednocześnie z odpłatnością. Podmiot zbywający towar przenosi prawo do rozporządzania nim jak właściciel na nabywcę, a w zamian otrzymuje wynagrodzenie.

Jak stanowi art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Towarami, zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle powyższego, zbycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu zostało zrównane - dla celów podatku od towarów i usług - z prawem do rozporządzania towarem jak właściciel.

Na mocy art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Stosownie do art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 Kodeksu cywilnego). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

W świetle powyższych przepisów w przypadku zbycia udziału w nieruchomości, dotychczasowy współwłaściciel przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania tą nieruchomością jak właściciel, w zakresie w jakim uprawnia go do tego wysokość jego udziału. W myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, zbycie nieruchomości, a także udziału we współwłasności nieruchomości należy więc traktować w kategorii sprzedaży towarów.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, pod warunkiem że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Przez towary używane stosownie do art. 43 ust. 2 ustawy rozumie się ruchomości, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

Z powyżej przytoczonych przepisów wynika, iż ustawodawca zdefiniował co należy rozumieć pod pojęciem towarów używanych. Z powyższej definicji wynika, iż towarami używanymi są ruchomości. Z okoliczności wskazanych w złożonym wniosku wynika, iż Wnioskodawca zamierza dokonać transakcji zbycia spółdzielczego prawa własnościowego do lokalu niemieszkalnego (użytkowego), które nie może zostać uznane za ruchomość.

W tym miejscu wskazać należy, iż w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2008 r. za towary używane uznawane były budynki, budowle lub ich części. Jednak przepisy odnoszące się do kwestii zwolnienia z podatku VAT transakcji zbycia towarów używanych zostały zmienione przez art. 1 pkt 34 lit. a tiret pierwsze ustawy z dnia 7 listopada 2008 r. (Dz. U. z 2008 r. Nr 209, poz. 1320) zmieniającej ustawę o podatku od towarów i usług z dniem 1 stycznia 2009 r.

Na podstawie regulacji zawartej w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwolniona od podatku została dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Przez pierwsze zasiedlenie - w myśl art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Z cytowanego przepisu wynika, iż aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części, do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu. Oznacza to, że jeżeli podatnik wybuduje obiekt lub zmodernizuje go ponosząc przy tym nakłady na ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (po wybudowaniu lub ulepszeniu) zostanie oddany do użytkowania w rozumieniu przepisów budowlanych i wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych, nie jest to równoznaczne z jego zasiedleniem. W takim przypadku oddanie do użytkowania nie nastąpi bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce, gdy nowo wybudowany lub zmodernizowany obiekt lub jego część zostanie sprzedany lub oddany w dzierżawę, czy najem, gdyż nastąpi wówczas wykonanie czynności podlegającej opodatkowaniu.

Zgodnie zaś z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b - stosownie do art. 43 ust. 7a ustawy - nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z okoliczności przedstawionych w złożonym wniosku wynika, iż Spółka w listopadzie 1995 r. niezależnie od lokalu użytkowego nabyła w drodze przydziału spółdzielcze własnościowe prawa do kilku miejsc postojowych w podziemnym garażu wielostanowiskowym. Czynność ustanowienia tych praw nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W przeciwieństwie do własności lokalu użytkowego, dla miejsc postojowych nie jest ustanowiona odrębna własność w postaci księgi wieczystej. Nabyty bowiem został tylko udział we współwłasności garażu wielostanowiskowego z możliwością korzystania z przyznanych miejsc postojowych. Obecnie Spółka udział ten we współwłasności zamierza sprzedać.

Jedno ze wskazanych do przewidywanej sprzedaży miejsc postojowych w garażu wielostanowiskowym było przedmiotem wynajmu od 1 stycznia 2005 r. do lutego 2012 r. Na ulepszenie miejsc postojowych w garażu wielostanowiskowym Spółka nie ponosiła żadnych nakładów, wobec czego potencjalnie ulepszone miejsca postojowe nie były przedmiotem najmu. Miejsca postojowe w garażu wielostanowiskowym, podobnie jak lokal były wykorzystywane wyłącznie do prowadzenia działalności opodatkowanej.

Z uwagi na fakt, iż ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niniejszej ustawy nie zawierają definicji lokalu użytkowego, należy posiłkować się w tym zakresie przepisami rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690 z późn. zm.).

Definicję pojęcia "lokal użytkowy" zawiera § 3 pkt 14 powołanego rozporządzenia, który stanowi, że pod pojęciem lokalu użytkowego należy rozumieć jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym.

Pod pojęciem pomieszczenia technicznego - zgodnie z § 3 pkt 12 należy rozumieć pomieszczenie przeznaczone dla urządzeń służących do funkcjonowania i obsługi technicznej budynku, natomiast przez pomieszczenie gospodarcze - pomieszczenie znajdujące się poza mieszkaniem lub lokalem użytkowym, służące do przechowywania przedmiotów lub produktów żywnościowych użytkowników budynku, materiałów lub sprzętu związanego z obsługą budynku, a także opału lub odpadów stałych (§ 3 pkt 13 cyt. rozporządzenia).

Na podstawie powyższych uregulowań stwierdzić należy, że hala garażowa nie mieści się ani w pojęciu pomieszczenia technicznego, ani pomieszczenia gospodarczego, w związku z czym, stanowi lokal użytkowy. Zatem miejsca postojowe stanowią wydzieloną do celów użytkowych część lokalu użytkowego.

Wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do kwestii czy przy sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do miejsc postojowych w garażu wielostanowiskowym Spółka na prawo skorzystać ze zwolnienia z podatku VAT.

Kluczową rolę w rozwiązaniu przedstawionego wyżej problemu odgrywa przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług. Aby stwierdzić, czy sprzedaż spółdzielczego własnościowego prawa do miejsc postojowych w garażu wielostanowiskowym będzie korzystała ze zwolnienia z podatku VAT w pierwszej kolejności ustalić należy kiedy miało miejsce pierwsze zasiedlenie oraz jaki okres upłynął od niego do momentu dokonania dostawy nieruchomości. W tym celu należy odwołać się do brzmienia art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, użytkownikowi budynków, budowli lub ich części po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zatem za pierwsze zasiedlenie należy uznać moment oddania budynku (budowli) lub jego części do użytkowania pierwszemu nabywcy (najemcy, dzierżawcy), mając na względzie, iż sformułowanie "w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu" dotyczy czynności wymienionych w art. 5 obowiązującej ustawy o podatku od towarów i usług.

W analizowanej sprawie czynność ustanowienia spółdzielczego własnościowego prawa do miejsc postojowych stanowiących ułamkową część lokalu użytkowego (garażu wielostanowiskowego) nie nastąpiła w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem w momencie ustanowienia spółdzielczego własnościowego prawa do ww. miejsc postojowych nie miało miejsca pierwsze zasiedlenie, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy.

Odnosząc się do sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym, które było przedmiotem wynajmu, stwierdzić należy, iż sprzedaż spółdzielczego własnościowego prawa do ww. miejsca postojowego nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia. Miejsce to było bowiem wynajmowane w okresie od 1 stycznia 2005 r. do lutego 2012 r., a więc od momentu pierwszego zasiedlenia minął okres dłuższy niż dwa lata. Z uwagi na powyższe dostawa spółdzielczego własnościowego prawa do przedmiotowego miejsca postojowego będzie zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Natomiast sprzedaż spółdzielczego własnościowego prawa do pozostałych miejsc postojowych w garażu wielostanowiskowym, które nie były przedmiotem najmu lecz były i nadal są wykorzystywane w prowadzonej przez Spółkę działalności, będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy, a tym samym nie zostanie spełniony warunek umożliwiający zwolnienie tej transakcji z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Przy braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dostawy spółdzielczego własnościowego prawa do pozostałych miejsc postojowych usytuowanych w garażu wielostanowiskowym na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy dokonać analizy możliwości zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

Czynność ustanowienia spółdzielczego własnościowego prawa do miejsc postojowych nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a w związku z tym Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu tych praw. Spółka nie ponosiła również wydatków na ulepszenie miejsc postojowych w garażu wielostanowiskowym.

W związku z powyższym dostawa spółdzielczego własnościowego prawa do omawianych miejsc postojowych w garażu wielostanowiskowym (które nie były przedmiotem najmu) spełnia warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Wobec powyższego, w analizowanej sprawie znajdzie zastosowanie zwolnienie od opodatkowania wynikające z ww. art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcy i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Ponadto tut. Organ podatkowy informuje, że w zakresie opodatkowania sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego, tj. pytania nr 1 wniosku, wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.