IPPP2/443-416/09-2/IK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 9 kwietnia 2009 r. (data wpływu 15 kwietnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie - określenia czy Spółka dokonuje eksportu towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a) albo lit. b) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług i ma prawo do stosowania stawki 0 % w przypadku spełnienia warunku wynikającego odpowiednio z art. 41 ust. 6 lub 11 ustawy o VAT - jest prawidłowe.

W dniu 15 kwietnia 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia czy Spółka dokonuje eksportu towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a) albo lit. b) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług i ma prawo do stosowania stawki 0 % w przypadku spełnienia warunku wynikającego odpowiednio z art. 41 ust. 6 lub 11 ustawy o VAT.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ma być stroną transakcji dostaw towarów, w których poza nią uczestniczyć będą także inne podmioty, tj.;

* nabywca z innego państwa członkowskiego UE - podmiot posiadający siedzibę na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego UE zarejestrowany w tym państwie dla celów podatku od wartości dodanej (dalej: kontrahent UE),

* ostateczny nabywca z państwa trzeciego - podmiot posiadający siedzibę w państwie trzecim (dalej: kontrahent z państwa trzeciego).

Spółka planuje być stroną transakcji dostawy towarów przebiegającej w następujący sposób:

* Spółka będzie dokonywała dostawy towarów na rzecz kontrahenta UE, który następnie dokona dostawy tych towarów na rzecz kontrahenta z państwa trzeciego,

* w wyniku powyższych dostaw, towary odbierane przez przewoźnika działającego na zlecenie kontrahenta z państwa trzeciego transportowane będą z terytorium Polski (z magazynu Spółki) bezpośrednio na terytorium państwa trzeciego,

* wywóz towarów z terytorium Polski na terytorium państwa trzeciego potwierdzany będzie przez określony w przepisach celnych urząd celny,

* na towarzyszących wywozowi towarów z terytorium Polski na terytorium państwa trzeciego dokumentach celnych, jako Nadawca/Eksporter figurować będzie Spółka albo kontrahent UE.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie podatku od towarów i usług.

Czy w powyższym stanie faktycznym Spółka dokonuje eksportu towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a) albo lit. b) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), wobec czego ma prawo do stosowania stawki 0 % w przypadku spełnienia warunku wynikającego odpowiednio z art. 41 ust. 6 lub 11 ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, iż w powyższym stanie faktycznym dokonuje ona eksportu towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a) albo lit. b) ustawy o VAT, a zatem w przypadku spełnienia warunku wynikającego odpowiednio z art. 41 ust. 6 lub 11 ustawy o VAT ma prawo do stosowania stawki 0 %.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez eksport towarów rozumieć należy "potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty w wykonaniu czynności określonych w art. 7, jeżeli wywóz jest dokonany przez:

Zdaniem Spółki, w świetle powyższego uznać należy, iż Spółka dokonuje eksportu towarów, o którym mowa w zacytowanym przepisie art. 2 pkt 8 ustawy o VAT, tj. tzw. bezpośredniego lub pośredniego eksportu towarów, gdyż spełnione są wszystkie określone w tym przepisie przesłanki, tj.:

* dochodzi do wywozu towarów z terytorium Polski poza terytorium Wspólnoty - towary są transportowane z położnego na terytorium Polski magazynu Spółki bezpośrednio na terytorium państwa trzeciego,

* wywóz towarów jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych,

* wywóz towarów dokonywany jest w wykonaniu czynności określonej w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT - wywóz towarów z terytorium Polski poza terytorium Wspólnoty jest konsekwencją dostawy towarów, tj. czynności określonej w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, wywóz towarów dokonywany jest przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni), lub nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz (eksport pośredni).

Zdaniem Spółki, w przedstawionym stanie faktycznym najistotniejsza jest kwestia, kto w rozumieniu przepisów ustawy o VAT dokonuje wywozu towarów. Kwestia ta decyduje bowiem, czy miejsce ma eksport oraz dla jakiego eksportu należy stosować przepisy dotyczące warunków stosowania stawki 0 %.

Zdaniem Spółki w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdą przepisy art. 2 pkt 8 lit. a) i lit. b) ustawy o VAT, gdyż przepisy te odnoszą się odpowiednio do sytuacji, w której "wywóz jest dokonany przez dostawcę lub na jego rzecz" lub w której "wywóz jest dokonany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz (...)

O zastosowaniu przepisu art. 2 pkt 8 lit. a) lit. b) ustawy o VAT decyduje wskazana przez Spółkę w stanie faktycznym okoliczność, iż to Spółka lub kontrahent UE (podmiot z siedzibą poza terytorium kraju) figurować będzie na dokumencie celnym jako Nadawca/Eksporter towarów. Powyższe zdaniem Spółki powoduje, iż to właśnie Spółka lub kontrahent UE dokonają w analizowanym przypadku wywozu towarów z terytorium Polski poza terytorium Wspólnoty.

Jako podmiot dokonujący wywozu towarów należy bowiem, zdaniem Spółki, rozumieć podmiot, który dokonuje eksportu towarów w myśl przepisów celnych. W opinii Spółki należy zatem uznać, że gdy na dokumentach celnych jako Nadawca/Eksporter towarów widnieć będzie Spółka lub kontrahent UE, pomimo tego, że faktycznego wywozu dokonuje inny podmiot, to właśnie odpowiednio Spółka lub kontrahent UE dokonują wywozu towarów dla celów VAT. Takie rozumienie przepisu art. 2 pkt 8 ustawy o VAT potwierdzają wskazane poniżej pisma organów podatkowych:

* postanowienie Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego z dnia 12 grudnia 2005 r. nr PPII443/11308/392105 - pismo dotyczyło sytuacji, w której wywóz towaru z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty organizował dostawca, jednak na rzecz nabywcy będącego również podmiotem polskim (zgłoszenie celne dokonywane jest na rzecz nabywcy). Organ podatkowy odmawiając w tym przypadku uznania transakcji za eksport bezpośredni uznał, iż "za eksportera uważa się osobę, na rzecz której dokonywane jest zgłoszenie (...). W przedstawionym stanie faktycznym zgłoszenie celne jest dokonywane na rzecz odbiorcy krajowego, na jego rzecz dokonywany jest bowiem wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty.

* decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Białymstoku z dnia 22 grudnia 2004 r. nr PPI/4430-60/A/Ach/04 - pismo dotyczy sytuacji, w której podatnik sprzedaje towar na rzecz podmiotu niemieckiego jednak jako miejsce dostawy wskazana jest Ukraina. Podmiot Niemiec obciąża przedsiębiorstwo z Ukrainy na podstawie faktury, która jest podstawą do odprawy celnej towaru. Na dokumentach SAD firma niemiecka będzie wymieniona jako eksporter. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził w takim przypadku, iż "z konstrukcji przywołanego przepisu wynika zatem, iż w przypadku gdy towary dostarczone są zagranicznemu odbiorcy w kraju i ich wywóz poza granice Wspólnoty dokonywany jest przez nabywcę, mamy do czynienia z tzw. eksportem pośrednim" a zatem "przedstawioną przez Spółkę czynność można uznać za eksport towarów uprawniający Spółkę do zastosowania stawki 0 %".

* Interpretacja indywidualna Ministra Finansów z dnia 3 stycznia 2008 r. nr ILPP2/443-58/07-2/GZ, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu - pismo dotyczyło sytuacji w której drugi w kolejności podmiot (podmiot niemiecki) figuruje na dokumencie celnym jako nadawca/eksporter, a towar jest odbierany przez nabywcę z USA. W wydanej interpretacji organ podatkowy odstępując od uzasadnienia uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym "najistotniejsza jest kwestia, kto w rozumieniu przepisów ustawy o VAT dokonuje wywozu towarów. Kwestia ta decyduje bowiem, czy miejsce ma eksport oraz dla jakiego eksportu należy stosować przepisy dotyczące warunków stosowania stawki 0 %."

Spółka pragnie również wskazać, iż sytuacja przedstawiona przez nią w stanie faktycznym była przedmiotem analiz zawartych w literaturze. W opracowaniu "Vl Dyrektywa VAT" pod redakcją Krzysztofa Sachsa, wydawnictwo C.H. Beck 2004, wskazano iż "podatnik jednego z Państw Członkowskich (kraj A) nabywa prawo do zastosowania zwolnienia z podatku VAT z tytułu danej dostawy (na podstawie artykułu 15 (2)), nawet jeżeli realizuje dostawę towarów do podatnika posiadającego siedzibę w innym Państwie Członkowskim (kraj B), pod warunkiem, że ten ostatni przewozi towary (jako nabywca) poza terytorium Wspólnoty. Należy podkreślić, że zgodnie z treścią artykułu 15 (1), podatnik z kraju B również może zastosować zwolnienie z tytułu wywozu towarów poza terytorium Wspólnoty, o ile wywóz nastąpi w wykonaniu dostawy towarów. Obok przytoczonej powyżej argumentacji, Spółka pragnie również zaznaczyć, iż potwierdzenie jej stanowiska, zgodnie z którym w powyższym stanie faktycznym (gdy na dokumencie celnym, jako Nadawca/Eksporter figuruje Spółka lub kontrahent UE Spółka dokonuje odpowiednio tzw. bezpośredniego lub pośredniego eksportu towarów daje jej w praktyce możliwość zastosowania właściwej dla eksportu towarów stawki VAT w wysokości 0 %. Wymogiem w takim przypadku jest oczywiście spełnienie warunków zawartych odpowiednio w art. 41 ust. 6 lub 11 ustawy o VAT.

W związku z powyższym Spółka wnosi o potwierdzenie, że w przedstawionym stanie faktycznym Spółka dokonuje eksportu towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a) lub lit. b) ustawy o VAT, wobec czego ma prawo do stosowania stawki 0 % w przypadku spełnienia warunku wynikającego odpowiednio z art. 41 ust. 6 lub 11 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy dot. podatku od towarów i usług w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm./, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega eksport towarów.

W art. 2 pkt 8 ustawy zdefiniowano eksport towarów - przez który rozumie się potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty w wykonywaniu czynności określonych w art. 7 ust. 1 pkt 1-4, jeżeli wywóz jest dokonany przez:

* art. 2 pkt 8 lit. a) -dostawcę lub na jego rzecz, lub

* art. 2 pkt 8 lit. b) - nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz.

W przypadku zatem tzw. eksportu bezpośredniego (art. 2 pkt 8 lit. a) wywóz towarów poza granice kraju jest dokonywany bezpośrednio przez eksportera. W tym przypadku dokumenty eksportowe są wystawiane na eksportera. O eksporcie pośrednim (art. 2 pkt 8 lit. b) można mówić wówczas, gdy towary dostarczane są zagranicznemu odbiorcy w kraju i ich wywóz poza granice Wspólnoty spoczywa na nabywcy. Dokumenty wywozowe wystawiane są wówczas na zagranicznego kontrahenta.

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a), stawka podatku wynosi 0%. W ust. 6 przywołanego art. 41 ustawodawca postanowił, że stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany miesiąc otrzymał dokument potwierdzający wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty.

Z kolei w art. 41 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług ustawodawca postanowił, iż przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b), jeżeli podatnik przed złożeniem deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, posiada kopię dokumentu, w którym urząd celny określony w przepisach celnych potwierdził wywóz tych towarów poza terytorium Wspólnoty. Z dokumentu, o którym mowa w zdaniu pierwszym, musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu.

Z przytoczonych przepisów wynika zatem uwarunkowanie zastosowania stawki podatku w wysokości 0% przy eksporcie od potwierdzenia przez urząd celny określonego w przepisach celnych wywozu towarów poza terytorium Wspólnoty.

Warunkiem koniecznym dla zastosowania stawki 0% w eksporcie bezpośrednim jest otrzymanie przez dostawcę dokumentów potwierdzających wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty. W przypadku eksportu pośredniego warunkiem koniecznym dla zastosowania stawki 0% jest posiadanie przez podatnika kopii dokumentu, w którym urząd celny wyjścia potwierdził wywóz owych towarów. Z dokumentu tego musi wynikać tożsamość towarów będących przedmiotem dostawy i wywozu.

W przedmiotowej sprawie Strona podała, że odprawa celna z terytorium Polski na terytorium państwa trzeciego dokonywana będzie przez Wnioskodawcę bądź przez inny podmiot z UE. Jako "Nadawca/Eksporter" na zgłoszeniu celnym SAD figurować będzie Wnioskodawcę bądź przez inny podmiot z UE.

W tym miejscu należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie określają pojęcia "dostawca" czy "nabywca" w przypadku eksportu towarów, użytego w przepisie art. 2 ust. 8 ustawy o VAT. Ustawodawca w tym przepisie postanowił bowiem, iż przez eksport towarów należy rozumieć potwierdzony przez urząd celny wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty dokonany przez dostawcę lub na jego rzecz, lub nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz. Zatem istotne jest, kto dokonuje eksportu towarów i występuje przez urzędem celnym jako eksporter.

Zgodnie z powołanym ust. 6 art. 41 stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a), pod warunkiem że podatnik przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany miesiąc otrzymał dokument potwierdzający wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty.

Zgodnie z powołanym ust. 11 art. 41 ustawy o podatku od towarów i usług, przepisy ust. 4 i 5 ustawy stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b), jeżeli podatnik przed złożeniem deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, posiada kopię dokumentu, w którym urząd celny określony w przepisach celnych potwierdził wywóz tych towarów poza terytorium Wspólnoty. Z dokumentu, o którym mowa w zdaniu pierwszym, musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu.

W tej sytuacji faktycznej jako, że eksporterem wyprowadzającym ostatecznie towar poza granicę WE oraz zgłaszającym do procedury wywozu będzie podmiot z UE, to na nim będzie bezpośrednio ciążył obowiązek udowodnienia wywozu towaru poza granicę celną Wspólnoty.

Dla Wnioskodawcy dowody wywozu przez kontrahenta z UE ma podstawowe znaczenie. Wnioskodawca musi bowiem posiadać dowody - dla celów zastosowania stawki 0% stawki VAT - na - potwierdzające wywóz towarów poza granicę Wspólnoty. Obowiązany jest zatem dysponować kopią potwierdzenia wywozu, z którego będzie wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu.

W sytuacji więc, gdy Wnioskodawca dysponować będzie odpowiednią dokumentacją, będzie miał prawo do zastosowania 0% stawki podatku VAT w dokonanym eksporcie towarów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.