IPPP2/443-393/14-4/AO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z 24 kwietnia 2014 r. (data wpływu 28 kwietnia 2014 r.) uzupełnionym pismem z 6 czerwca 2014 r. (data wpływu 9 czerwca 2014 r.) na wezwanie Organu z 28 maja 2014 r. znak sprawy IPPB6/0050-3/14-2/AM (skutecznie doręczone 2 czerwca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług dostawy nieruchomości gruntowej niezabudowanej - jest nieprawidłowe.

W dniu 28 kwietnia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług dostawy nieruchomości gruntowej niezabudowanej. Przedmiotowy wniosek uzupełniony został pismem z 6 czerwca 2014 r. (data wpływu 9 czerwca 2014 r.) na wezwanie Organu z 28 maja 2014 r. znak sprawy IPPB6/0050-3/14-2/AM (data doręczenia 2 czerwca 2014 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Podatnik zamierza zawrzeć z O. S.A. umowę sprzedaży nieruchomości gruntowej. Jest niezabudowana oraz na tej nieruchomości nie ma ustalonego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. W takiej zaś sytuacji pojawiła się wątpliwość związana z faktem czy w związku z przygotowywaną sprzedażą tej nieruchomości należy zastosować w niniejszym przypadku podatek od towarów i usług czy też podatek od czynności cywilnoprawnych.

Podatnik jest sprzedawcą przedmiotowej nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy należy przyjąć, że mamy do czynienia z dostawą i zastosowaniem stawki 23% czy też ta czynność prawna na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

W sytuacji, gdy Podatnik zamierza zawrzeć z O. S.A. umowę sprzedaży nieruchomości gruntowej. Jest niezabudowana oraz na tej nieruchomości nie ma ustalonego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. W takiej zaś sytuacji pojawiła się wątpliwość związana z faktem czy w związku z przygotowaną sprzedażą tej nieruchomości należy zastosować w niniejszym przypadku podatek od towarów i usług czy też podatek od czynności cywilnoprawnych.

Stanowisko Wnioskodawcy,

Reasumując należy zaznaczyć, że w niniejszej sprawie, gdy przedmiotem sprzedaży jest nieruchomość gruntowa - niezabudowana to wówczas zgodnie z treścią art. 2 ust. 4 pkt b nie podlega obowiązkowi podatku od czynności cywilnoprawnych, albowiem przynajmniej jedna ze stron jest z tytułu dokonania tej czynności opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie zaś z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu tym podatkiem podlega: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z ogólnie przyjętym stanowiskiem w doktrynie oraz orzecznictwie administracyjno#8209;podatkowym, pod pojęciem dostawy rozumie się pojęcie i dostawy i sprzedaży w rozumieniu Kodeksu cywilnego. Natomiast do odszkodowania za bezumowne korzystanie z nieruchomości stosuje się przepis art. 5 ust. 1 mówiący o świadczeniu usług.

Sprzedaż przedmiotowej działki niezabudowanej nie jest objęta zwolnieniem wskazanym w dyspozycji art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług. Można mówić o zastosowaniu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług - zbycie terenu niezabudowanego nie przeznaczonego pod zabudowę, lecz obie strony kontraktu są tu płatnikami VAT, a sprzedaż jest związana z charakterem prowadzonej działalności gospodarczej przez strony tej transakcji, w takiej zaś sytuacji wykluczone jest stosowanie podatku od czynności cywilnoprawnych.

Ze względu na powyższe do przedmiotowej transakcji mają zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług (stawka podstawowa 23%), a nie przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą o VAT", w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2013 r., od podatku od towarów i usług była zwolniona dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Przepis ten stanowił implementację art. 135 ust. 1 lit. k dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej "dyrektywą VAT", w myśl którego państwa członkowskie zwalniają z VAT dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b dyrektywy VAT. 14 czerwca 2013 r. Minister Finansów wydał interpretację ogólną dotyczącą opodatkowania podatkiem od towarów i usług dostawy terenów niezabudowanych w przypadku braku planu zagospodarowania przestrzennego oraz decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu (interpretacja nr PT10/033/12/207/WLI/13/RD58639). Powyższa interpretacja nie ma zastosowania jednak do tego stanu faktycznego, albowiem w wypisie z ewidencji gruntów ta nieruchomość jest sklasyfikowana jako "inne tereny niezabudowane". Nie ma nadto decyzji o warunkach zabudowy do tej nieruchomości.

W wydawanych indywidualnych interpretacjach przepisów prawa organy (np. Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 27 kwietnia 2010 r. nr IBPP1/443-183/10/AL, Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z 8 września 2010 r. nr IPPP1-443-678/10-4/MP) oraz wyrokach niektórych sądów administracyjnych (np. wyrok WSA w Bydgoszczy 14 kwietnia 2010 r., sygn. akt I SA/Bd 181/10, wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1450/09 wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 711/09, wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 157/09) wskazywały, iż treść art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym do końca marca 2013 r.) posługuje się kryterium przeznaczenia terenu, a nie jego klasyfikacją. O ile więc przeznaczenie terenu określa plan zagospodarowania przestrzennego, decyzja o ustaleniu warunków zabudowy oraz studium zagospodarowania, o tyle ewidencja gruntów i budynków jest jedynie urzędowym zbiorem informacji faktycznych. Wynikające z niej zapisy są odzwierciedleniem stanu faktycznego i prawnego na dzień dokonania wpisu. Dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią podstawę m.in. planowania przestrzennego, jednakże tylko w zakresie danych faktycznych w niej zawartych i nie określają przeznaczenia gruntu. Dla określenia przeznaczenia danego terenu, w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, decydujące znaczenie ma przeznaczenie terenu określone w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego miasta i gminy. W przypadku zatem, gdy dana nieruchomość posiada studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania i studium te przewiduje położenie nieruchomości na terenach budowlanych nie ma zastosowania zwolnienie od VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Z drugiej zaś strony podatnicy, niektóre sądy administracyjne jak również organy podatkowe (np. wyrok WSA w Warszawie z dnia 11 lipca 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 899/07, wyrok WSA w Warszawie z 13 marca 2007 sygn. akt. III SA/Wa 4147/06, Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z 29 stycznia 2010 r., nr IPPP1-443-S/65/07-9/IZ) podzielały stanowisko, iż w przypadku braku aktualnego planu zagospodarowania przestrzennego wiążące powinny być zapisy w ewidencji gruntów i budynków. Nieruchomość oznaczona w ewidencji gruntów jako grunt rolny, dla której nie ma aktualnego planu zagospodarowania przestrzennego, nie jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług, korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Dla celów podatku od towarów i usług uznać należy, że jest to teren niezabudowany inny niż tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę. Nie ma znaczenia, że nieruchomość w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego jest położona na terenach np. budownictwa mieszkaniowo-usługowego. Studium bowiem nie jest przepisem prawa miejscowego i może być w dowolnym momencie zmienione przez Radę Gminy. Studium nie stanowi podstawy prawnej do wydawania decyzji administracyjnych związanych z realizacją inwestycji w gminie, takich jak np. pozwolenia na budowę, decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (...).

Dostawa towaru mieści się w definicji sprzedaży określonej w art. 2 pkt 22 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii - art. 2 pkt 6 ustawy o VAT.

Jak zaś stanowi art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121) rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

Należy wskazać, że przedmiotami stosunków prawnych są dobra materialne i niematerialne. Wśród dóbr materialnych wyróżniamy m.in. rzeczy, a te z kolei dzieli się na nieruchomości i rzeczy ruchome.

Na podstawie art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Tak więc grunt spełnia definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, a jego sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ww. ustawy stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23% (art. 146a pkt 1 ww. ustawy).

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział obniżone stawki podatku oraz zwolnienia od podatku dla dostaw niektórych towarów lub świadczenia niektórych usług, a także określił warunki stosowania tych obniżonych stawek i zwolnień.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Definicja terenów budowlanych zawarta została w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego jako akt prawa miejscowego wiąże zarówno organy administracji, osoby fizyczne, osoby prawne, jak i inne jednostki organizacyjne. Zatem w sytuacji gdy na danym terenie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, to właśnie zapisom miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego należy nadać decydujące znaczenie dla oceny przeznaczenia danego terenu, w tym również dla potrzeb art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2012 r. poz. 647 z późn. zm.), ustawa określa:

- przyjmując ład przestrzenny i zrównoważony rozwój za podstawę tych działań.

Natomiast art. 4 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy stanowi, że ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu, przy czym:

Zatem o charakterze danego gruntu powinien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego, decyduje o kwalifikacji gruntu. W sytuacji, gdy dla danego terenu, nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego istotna jest decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Powołany przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, zawierający definicję terenu budowlanego, wszedł w życie z dniem 1 kwietnia 2013 r. i odnosi się do zapisów prawa administracyjnego, które do dnia 31 marca 2013 r., wyznaczały zakres interpretacji pojęcia terenów niezabudowanych przeznaczonych pod zabudowę oraz budowlanych.

Jednocześnie należy wskazać, że kluczowa dla sprawy regulacja stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L Nr 347/1, z późn. zm.), zgodnie z którym, państwa członkowskie zwalniają dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 - Gemeente Emmen przeciwko Belastingdienst Grote Ondernemingen - "teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę". Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy o podatku od towarów i usług art. 2 pkt 33 w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego. Tym samym, ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie na postawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy nieruchomości.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy - są zwolnione od podatku VAT.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza zawrzeć umowę sprzedaży niezabudowanej nieruchomości gruntowej. Dla tej nieruchomości nie ma ustalonego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Ponadto - jak Wnioskodawca wskazał we własnym stanowisku - nie ma nadto decyzji o warunkach zabudowy do tej nieruchomości.

Wątpliwości niniejszego wniosku dotyczą opodatkowania podatkiem od towarów i usług planowanej przez Wnioskodawcę sprzedaży niezabudowanej nieruchomości gruntowej.

W świetle analizy przepisów obowiązujących od 1 kwietnia 2013 r. w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy przedmiotowego gruntu niezabudowanego należy stwierdzić, że istnienie aktualnego planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy jest warunkiem koniecznym dla weryfikacji przeznaczenia danego terenu. Skoro teren budowlany jest definiowany poprzez spełnienie przesłanek określonych w danym akcie prawnym lub decyzji, brak tego aktu prawnego (lub decyzji) oznacza, że przesłanki wskazane w przepisie nie mogą być spełnione. Tym samym, brak aktualnie obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, jak również brak decyzji o warunkach zabudowy nie pozwala na uznanie danego terenu za teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Tak więc w świetle przywołanych przepisów i przedstawionych okoliczności sprawy należy uznać, że sprzedaż opisanej we wniosku nieruchomości gruntowej niezabudowanej, dla której brak jest ustalonego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego i nie została również wydana decyzja o warunkach zabudowy, korzysta ze zwolnienia od podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż sprzedawany grunt nie spełnia definicji terenu budowlanego, przeznaczonego pod zabudowę w rozumieniu art. 2 pkt 33 tej ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.