IPPP2/443-340/12-2/IZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 marca 2012 r. (data wpływu 2 kwietnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do możliwości dokonania korekty podatku należnego - jest prawidłowe.

W dniu 2 kwietnia 2012 r. wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do możliwości dokonania korekty podatku należnego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie prowadzenia klubu fitness. Przychody podatkowe w Spółce, ze względu na szczególny charakter świadczonych usług (opłata z góry za cały rok), rozpoznawane są w momencie otrzymania przez Spółkę całości zapłaty za świadczoną usługę. Sprzedaż w głównej mierze ewidencjonowana jest przy zastosowaniu kas rejestrujących. W nielicznych przypadkach sprzedaż dokonywana jest bezpośrednio na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą i dokumentowana jest od razu fakturą VAT.

Ponadto Spółka posiada wewnętrzny system do obsługi fitness klubu o nazwie Twin Oaks, w którym prowadzona jest szczegółowa ewidencja sprzedaży towarów i usług dla poszczególnych klientów-członków klubu. System Twin Oaks jest zintegrowany z kasą fiskalną i każda transakcja zaewidencjonowana w systemie Twin Oaks znajduje odzwierciedlenie w zapisie na kasie fiskalnej i w wydruku paragonu fiskalnego. Brak jest możliwości pominięcia zapisu na kasie fiskalnej operacji wprowadzanych do systemu Twin Oaks.

W przypadku błędu w zapisie w systemie Twin Oaks, a co za tym idzie błędnego zapisu na kasie fiskalnej, zachowywany jest paragon z kasy fiskalnej i na jego podstawie sporządzany jest protokół korekty, z podaniem przyczyny korekty, stanowiący podstawę do dokonania korekty przychodów i podatku VAT należnego.

W pierwszych miesiącach roku 2011 w Spółce dokonano sprzedaży usługi dla podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą wystawiając fakturę VAT płatną przelewem. Po otrzymaniu zapłaty za fakturę wprowadzono sprzedaną usługę, z przyporządkowaniem do konkretnego członka klubu, do systemu Twin Oaks w wyniku czego wydrukowany został paragon fiskalny dublujący poprzednio już udokumentowaną fakturą sprzedaż. Paragon fiskalny uległ zagubieniu, związku z czym Spółka nie ma możliwości udokumentowania korekty sprzedaży dokonanej przez kasę fiskalną przy pomocy oryginału paragonu. W związku z tym Spółka nie dokonała księgowania sprzedaży na podstawie faktury VAT pozostawiając jedynie sprzedaż zarejestrowaną na kasie fiskalnej.

W dniu 14 lutego Spółka otrzymała interpretację indywidualną (nr IPPP2/443-1296/11-3/KOM) stwierdzającą, iż stanowisko Spółki jest nieprawidłowe i Spółka powinna ująć w księgach i ewidencji sprzedaży VAT wystawioną fakturę nie zaś paragon fiskalny. Zgodnie z otrzymaną interpretacją Spółka powinna przyjąć obrót wynikający z wystawionej faktury i dokonać korekty sprzedaży oraz podatku należnego zaewidencjonowanego błędnie na kasie fiskalnej.

W związku z powyższym Spółka chce dokonać korekty sprzedaży zaewidencjonowanej na kasie fiskalnej nie posiadając oryginału paragonu fiskalnego. W pierwszym kroku Spółka chce uzyskać od kontrahentów potwierdzenia, których członków klubu dotyczyła sprzedaż usług udokumentowana fakturą. Następnie w oparciu o wydruki uzyskane z systemu Twin Oaks Spółka chce wykazać, iż sprzedaż dla tych członków klubu została zaewidencjonowana w systemie Twin Oaks. Ze względu na fakt, iż system Twin Oaks jest zintegrowany z kasą fiskalną zaewidencjonowanie sprzedaży w systemie jest równoznaczne z wydrukowaniem paragonu fiskalnego. W związku z powyższym wydruk z systemu Twin Oaks będzie stanowił dowód zaewidencjonowania sprzedaży na kasie fiskalnej i posłuży jako podstawa do korekty sprzedaży błędnie zaewidencjonowanej na kasie fiskalnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku ze zdarzeniem opisanym powyżej Spółka może dokonać korekty należnego podatku VAT na podstawie protokołu korekty sporządzonego w oparciu o wydruk z systemu Twin Oaks.

Zdaniem Wnioskodawcy na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące oraz warunków ich stosowania § 7 ust. 1 pkt 1 tego rozporządzenia, podatnicy prowadzący ewidencję przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani do dokonywania rejestracji każdej sprzedaży przy zastosowaniu kasy i dokonywania wydruku z każdej sprzedaży paragonu fiskalnego lub faktury VAT oraz wydawania oryginału wydrukowanego dokumentu nabywcy. Zatem w sytuacji, kiedy sprzedawca jest obowiązany do ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kas rejestrujących, dokumentem potwierdzającym fakt sprzedaży jest m.in. paragon fiskalny. Paragon fiskalny jest to wydrukowany dla nabywcy przez kasę rejestrującą w momencie sprzedaży dokument fiskalny z dokonanej sprzedaży (§ 1 pkt 11 ww. rozporządzenia). Stosownie do § 1 pkt 10 cyt. rozporządzenia, istotą kasy fiskalnej jest posiadanie pamięci fiskalnej, tj. urządzenia umożliwiającego trwały jednokrotny zapis danych dopuszczonych programem pracy kasy bez możliwości ich likwidacji oraz wielokrotny odczyt tych danych, które są nieusuwalne bez zniszczenia samego urządzenia.

W świetle przedstawionych unormowań prawnych, kasa rejestrująca, a w szczególności pamięć fiskalna kasy, zostały skonstruowane w sposób uniemożliwiający jakąkolwiek ingerencję podatnika (również podmiotów wykonujących serwis techniczny kas rejestrujących), co oznacza, że dane raz wprowadzone do kasy (transakcja zakończona wydrukowaniem paragonu) nie podlegają już modyfikacji. Korekta danej transakcji (treści paragonu fiskalnego) jest możliwa jedynie przed wydrukowaniem paragonu, czyli zapisaniem danych w pamięci fiskalnej. Jednakże zakaz ingerencji w pamięć fiskalną nie oznacza zakazu korekty samej transakcji sprzedaży, gdyż to dokumentacja kasowa transakcji nie podlega korekcie, a nie sama transakcja sprzedaży (w istocie obowiązuje jedynie zakaz zmiany treści paragonu). W przypadku popełnienia pomyłki przy ewidencjonowaniu obrotu za pomocą kasy rejestrującej podatnik powinien zatrzymać paragon fiskalny. Jednakże paragon fiskalny nie jest jedynym dokumentem przesądzającym o stanie faktycznym, który znajduje odzwierciedlenie w rzeczywistości. Dowodzenie zaistnienia błędu, będącego podstawą dokonania korekty, na podstawie innych dokumentów aniżeli paragon fiskalny, nie stoi w sprzeczności zobowiązującymi w tym zakresie przepisami prawa podatkowego. Wydruk systemu Twin Oaks potwierdzający zaewidencjonowanie sprzedaży na kasie fiskalnej oraz posiadanie potwierdzenia od kontrahenta tożsamości osób, dla których sprzedaż usług została udokumentowana fakturą stanowią wystarczającą podstawę do dokonania korekty należnego podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 111 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. z 2011 r. Dz. U. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Zasady prowadzenia ewidencji przy pomocy kas rejestrujących określono w obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008 r. rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące, oraz warunków stosowania tych kas przez podatników (Dz. U. Nr 212, poz. 1338 z późn. zm.). W myśl § 7 ust. 1 pkt 1 tego rozporządzenia, podatnicy prowadzący ewidencję przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani do dokonywania rejestracji każdej sprzedaży przy zastosowaniu kasy i dokonywania wydruku z każdej sprzedaży paragonu fiskalnego lub faktury VAT oraz do wydawania oryginału wydrukowanego dokumentu nabywcy.

Podkreślić należy, iż stosownie do treści § 4 ust. 1 pkt 2 ww. rozporządzenia, kasa fiskalna musi zawierać pamięć fiskalną (...). Pamięć fiskalna to urządzenie umieszczone w twardej nieprzezroczystej masie, umożliwiające trwały jednokrotny zapis danych pod kontrolą programu pracy kasy bez możliwości ich likwidacji oraz wielokrotny odczyt tych danych, które są nieusuwalne bez zniszczenia samego urządzenia.

Stosownie do § 2 pkt 11 powołanego rozporządzenia, przez paragon fiskalny - rozumie się wydrukowany dla nabywcy przez kasę w momencie sprzedaży dokument fiskalny z dokonanej sprzedaży.

Jak wynika z powyższego, paragon jest specyficznym dokumentem sprzedaży emitowanym przez kasę rejestrującą. Do jego otrzymania uprawnione są wyłącznie osoby fizyczne, nieprowadzące działalności gospodarczej oraz rolnicy ryczałtowi.

Podkreślić należy, iż istotą kasy fiskalnej jest posiadanie pamięci fiskalnej, tj.: urządzenia umożliwiającego trwały, jednokrotny zapis danych dopuszczonych programem pracy kasy bez możliwości ich likwidacji oraz wielokrotny odczyt tych danych, które są nieusuwalne bez zniszczenia samego urządzenia.

W świetle przedstawionych unormowań prawnych, kasa rejestrująca, a w szczególności pamięć fiskalna kasy, zostały skonstruowane w sposób uniemożliwiający jakąkolwiek ingerencję podatnika (również podmiotów wykonujących serwis techniczny kas rejestrujących), co oznacza, że dane raz wprowadzone do kasy (transakcja zakończona wydrukowaniem paragonu) nie podlegają już modyfikacji. Korekta danej transakcji (treści paragonu fiskalnego) jest możliwa jedynie przed wydrukowaniem paragonu, czyli zapisaniem danych w pamięci fiskalnej. Jednakże zakaz ingerencji w pamięć fiskalną nie oznacza zakazu korekty samej transakcji sprzedaży, gdyż to dokumentacja kasowa transakcji nie podlega korekcie, a nie sama transakcja sprzedaży (w istocie obowiązuje jedynie zakaz zmiany treści paragonu).

Wprawdzie obowiązujące przepisy prawa nie przewidują możliwości skorygowania sprzedaży i podatku należnego wykazanego na paragonie fiskalnym (tak jak jest to w przypadku faktur VAT), jednakże brak regulacji prawnych w tym zakresie, nie może pozbawić podatnika możliwości dokonania korekty, jeżeli możliwe jest wykazanie, że obrót z danej transakcji był inny niż kwota figurująca na paragonie.

Na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W myśl art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, upustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Zakaz zmiany treści paragonu jest jedynie warunkiem stosowania kas rejestrujących i nie może on zmieniać zasady wynikającej z art. 29 ust. 1 i 4 ustawy, bowiem obrotem jest kwota rzeczywiście należna, a nie kwota figurująca na paragonie fiskalnym.

Warunkiem dokonania korekty obrotu i kwoty podatku należnego jest potwierdzenie rozliczenia tej sprzedaży przez podatnika. Potwierdzenie tej okoliczności jest oczywiste w przypadku okazania przez nabywcę oryginału paragonu, lecz w przypadku braku przedmiotowego paragonu, należy oprzeć się na innych dowodach. Taka korekta jest dopuszczalna w sytuacji, gdy podatnik ma pewność, iż towar/usługa została przez niego sprzedana i jest w stanie, w sposób niebudzący wątpliwości fakt ten wykazać.

Skoro kasa rejestrująca nie pozwala na korektę danych zapisanych w pamięci fiskalnej (tj. po wydrukowaniu paragonu), to korekta taka powinna być dokonywana za pomocą innych urządzeń księgowych. W takim przypadku należałoby prowadzić tzw. ewidencję korekt, z której musi dokładnie wynikać kwota korekty sprzedaży i podatku należnego przypisana do konkretnego paragonu. Należy zaznaczyć, iż w prowadzonej ewidencji korekt powinny być zapisywane wszelkie zdarzenia związane z korektą obrotu. Ewidencja taka nie ma określonego wzoru, ale wskazane jest, aby zawierała co najmniej dane niezbędne do ustalenia przyczyn zaistniałej korekty, a zapisy w niej widniejące pozwalały na określenie prawidłowej kwoty obrotu i podatku należnego.

Trzeba bowiem mieć na uwadze, iż zgodnie z art. 109 ust. 3 ustawy, podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 i 82 ust. 3 oraz zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, 134, 138 - dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Ze złożonego wniosku wynika, iż sprzedaż Spółki w głównej mierze ewidencjonowana jest przy zastosowaniu kas rejestrujących. W nielicznych przypadkach sprzedaż dokonywana jest bezpośrednio na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą i dokumentowana jest od razu fakturą VAT.

Spółka posiada wewnętrzny system do obsługi fitness klubu o nazwie Twin Oaks, w którym prowadzona jest szczegółowa ewidencja sprzedaży towarów i usług dla poszczególnych klientów-członków klubu. System Twin Oaks jest zintegrowany z kasą fiskalną i każda transakcja zaewidencjonowana w systemie Twin Oaks znajduje odzwierciedlenie w zapisie na kasie fiskalnej i w wydruku paragonu fiskalnego. Brak jest możliwości pominięcia zapisu na kasie fiskalnej operacji wprowadzanych do systemu Twin Oaks.

W pierwszych miesiącach roku 2011 w Spółce dokonano sprzedaży usługi dla podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą wystawiając fakturę VAT. Po otrzymaniu zapłaty za fakturę wprowadzono sprzedaną usługę, z przyporządkowaniem do konkretnego członka klubu, do systemu Twin Oaks w wyniku czego wydrukowany został paragon fiskalny dublujący poprzednio już udokumentowaną fakturą sprzedaż. Paragon fiskalny uległ zagubieniu, związku z czym Spółka nie dokonała księgowania sprzedaży na podstawie faktury VAT pozostawiając jedynie sprzedaż zarejestrowaną na kasie fiskalnej. Spółka otrzymała indywidualną interpretacje przepisów prawa podatkowego, w której stwierdzono, iż Spółka powinna ująć w księgach i ewidencji sprzedaży VAT wystawioną fakturę nie zaś paragon fiskalny. Zatem Spółka powinna przyjąć obrót wynikający z wystawionej faktury i dokonać korekty sprzedaży oraz podatku należnego zaewidencjonowanego błędnie na kasie fiskalnej.

W związku z powyższym Spółka chce dokonać korekty sprzedaży zaewidencjonowanej na kasie fiskalnej nie posiadając oryginału paragonu fiskalnego. W pierwszym kroku Spółka chce uzyskać od kontrahentów potwierdzenia, których członków klubu dotyczyła sprzedaży usług udokumentowana fakturą. Następnie w oparciu o wydruki uzyskane z systemu Twin Oaks Spółka chce wykazać, iż sprzedaż dla tych członków klubu została zaewidencjonowana w systemie Twin Oaks. Ze względu na fakt, iż system Twin Oaks jest zintegrowany z kasą fiskalną zaewidencjonowanie sprzedaży w systemie jest równoznaczne z wydrukowaniem paragonu fiskalnego. W związku z powyższym wydruk z systemu Twin Oaks będzie stanowił dowód zaewidencjonowania sprzedaży na kasie fiskalnej i posłuży jako podstawa do korekty sprzedaży błędnie zaewidencjonowanej na kasie fiskalnej.

W ocenie tut. Organu, Wnioskodawca może w związku z udokumentowaniem świadczonej usług zarówno fakturą VAT jak i zaewidencjonowanej przy użyciu kasy rejestrującej, mimo nieposiadanie oryginału paragonu, dokonać obniżenia obrotu i kwot podatku należnego wynikającego ewidencji prowadzonej przy użyciu kasy rejestrującej. Wnioskodawca bowiem w celu udokumentowania okoliczności powodującej korektę obrotu wynikającego z ewidencji sprzedaży prowadzonej przy użyciu kasy rejestrującej zamierza uzyskać od kontrahentów potwierdzenia, których członków klubu dotyczyła sprzedaży usług udokumentowana fakturą. Wydruk z wewnętrznego systemu do obsługi klubu fitness Twin Oaks będzie stanowił dowód zaewidencjonowania sprzedaży na kasie fiskalnej i posłuży jako podstawa do korekty sprzedaży błędnie zaewidencjonowanej na kasie fiskalnej.

Uwzględniając powyższe stanowisko Wnioskodawcy w przedmiotowym zakresie uznać należy za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydawania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.