IPPP2/443-296/12-4/KOM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 marca 2012 r. (data wpływu 21 marca 2012 r.), uzupełnione pismem z dnia 26 kwietnia 2012 r. (data wpływu 2 maja 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych zamiany nieruchomości gruntowych niezabudowanych - jest nieprawidłowe.

W dniu 21 marca 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych zamiany nieruchomości gruntowych niezabudowanych. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 26 kwietnia 2012 r. (data wpływu 2 maja 2012 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 16 kwietnia 2012 r. znak IPPP2/443-296/12-2/KOM (skuteczne doręczenie 20 kwietnia 2012 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca planuje zawarcie umowy notarialnej zamiany nieruchomości stanowiącej własność Skarbu Państwa. Na podstawie art. 13 ust. 1, art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651) Skarb Państwa reprezentowany przez Wnioskodawcę będzie zawierał umowę zamiany z osobami fizycznymi z obowiązkiem dopłaty na rzecz Skarbu Państwa różnicy wartości nieruchomości będących przedmiotem zamiany.

Wyceny nieruchomości gruntowych niezabudowanych, będących przedmiotem planowanego zawarcia umowy notarialnej zamiany nieruchomości, dokonał uprawniony rzeczoznawca majątkowy według wartości rynkowych nie obejmujących podatku od towarów i usług.

Zgodnie z planem miejscowego zagospodarowania przestrzennego przedmiotowe działki stanowiące własność Skarbu Państwa znajdują się na terenach zabudowy usługowej, natomiast działki będące własnością osób fizycznych znajdują się w strefie poszerzenia drogi wojewódzkiej (tereny komunikacji).

W uzupełnieniu z dnia 26 kwietnia 2012 r. (data wpływu 2 maja 2012 r.) wskazano, że Wnioskodawca (tj. Powiat B.) jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT czynnym i składa deklaracje VAT-7 (zgłoszenie od dnia 1 lipca 2010 r.). Zgodnie z art. 34 ust. 1 ustawy o samorządzie powiatowym Starosta kieruje sprawami powiatu oraz reprezentuje powiat na zewnątrz.

Dnia 28 lipca 2011 r. do Starosty wpłynął wniosek od osób fizycznych o dokonanie zamiany nieruchomości. Wartość działek będących w posiadaniu osób fizycznych wynosi: 8 219,00 pln., natomiast wartość działek, których właścicielem jest Skarb Państwa wynosi: 41 219,00 pln (wartości oparte na wycenie uprawnionego rzeczoznawcy). Różnica wartości pomiędzy nieruchomościami wynosi: 33 000,00 pln i zostanie zapłacona przez osoby fizyczne. Dnia 22 listopada 2011 r. Starosta wystąpił do Wojewody z wnioskiem o wydanie zgody na zamianę nieruchomości i taką zgodę otrzymał, co zostało potwierdzone zarządzeniem Wojewody z dnia 23 stycznia 2012 r. oraz zarządzeniem Wojewody z dnia 17 lutego 2012 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w nadesłanym uzupełnieniu).

Czy Wnioskodawca jako podmiot reprezentujący Skarb Państwa wystawiając fakturę VAT dokumentującą dokonanie transakcji zamiany powinien zastosować podstawową stawkę podatku VAT, tj. 23%, czy może skorzystać ze zwolnienia w naliczaniu podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko ostatecznie sformułowane w nadesłanym uzupełnieniu): opisana we wniosku transakcja czynności zamiany nieruchomości będzie udokumentowana fakturą VAT wystawioną przez Wnioskodawcę, jako podmiot posiadający status podatnika podatku od towaru i usług i będzie korzystała ze zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Wnioskodawca, tj. Powiat B. wystawi fakturę VAT na całą wartość swoich nieruchomości, czyli 41 219,00 pln, natomiast podstawą nabycia (zamiany) nieruchomości będących własnością osób fizycznych będzie akt notarialny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami natomiast, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Z przytoczonych przepisów nie wynika, że odpłatność za czynności dostawy towarów lub świadczenia usług musi mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową - zapłata w innym towarze lub usłudze albo mieszaną - zapłata w części pieniężna i w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Artykuł 15 ust. 1 ustawy stanowi, iż podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 z późn. zm.), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z przytoczonych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie wykonywane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany, wynajmu, dzierżawy.

W myśl art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Zatem w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując zarówno w charakterze dostawcy, jak i w charakterze nabywcy. Przepis art. 604 Kodeksu cywilnego daje dyspozycję odpowiedniego stosowania do zamiany przepisów o sprzedaży.

Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna.

Zamiana nieruchomości skutkuje przeniesieniem prawa do rozporządzania zamienianymi nieruchomościami jak właściciel. Natomiast zgodnie z art. 158 ww. ustawy - Kodeks cywilny, umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione. Zatem umowa przeniesienia własności nieruchomości (również w drodze zamiany) jest czynnością cywilnoprawną.

Z powyższego wynika, że przeniesienie własności gruntu na podstawie umowy zamiany stanowi odpłatną dostawę towaru i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Wnioskodawca w związku z tą dostawą występuje w charakterze podatnika podatku VAT.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Jednakże w treści ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku oraz zwolnienie od podatku VAT. I tak stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwolniona jest od podatku dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Powyższe oznacza, iż generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę - są zwolnione od podatku VAT.

W celu określenia czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę należy się odwołać do przepisów ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 z późn. zm.).

W myśl art. 3 ust. 2 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, prowadzenie, w granicach swojej właściwości rzeczowej, analiz i studiów z zakresu zagospodarowania przestrzennego, odnoszących się do obszaru powiatu i zagadnień jego rozwoju, należy do zadań samorządu powiatu.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego - w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu - określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

Podkreślenia wymaga, że według przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, kryterium wyłączającym ze zwolnienia od podatku jest przeznaczenie terenu pod zabudowę, nie zaś rzeczywisty sposób wykorzystania działek lub rodzaj gruntu wynikający z wypisu z ewidencji gruntów.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku VAT oraz zamierza dokonać zamiany prawa własności nieruchomości gruntowej niezabudowanej. Wartość gruntu stanowiącego współwłasność osób fizycznych nie przewyższa wartości gruntu Wnioskodawcy, tak więc osoby fizyczne będą musiały dokonać dopłaty. Zgodnie z planem miejscowego zagospodarowania przestrzennego przedmiotowe działki stanowiące własność Skarbu Państwa znajdują się na terenach zabudowy usługowej, natomiast działki będące własnością osób fizycznych znajdują się w strefie poszerzenia drogi wojewódzkiej (tereny komunikacji).

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opisane zdarzenie przyszłe wskazać należy, iż zamiana przedmiotowego gruntu (działki) podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Powyższe wynika z faktu, iż transakcja zamiany traktowana jest na równi z cywilnoprawną umową sprzedaży, stając się czynnością o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, dokonywaną przez podmiot występujący w tej transakcji na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy w roli podatnika podatku od towarów i usług. Ponadto, transakcja ta nie wypełnia przesłanek do uznania jej za korzystającą ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Wykluczają to zapisy planu miejscowego zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którymi działki przeznaczona do zamiany położone są na terenach przeznaczonych pod zabudowę (zabudowa usługowa).

Stosownie do art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Natomiast w myśl art. 106 ust. 4 ustawy podatnicy, o których mowa w ust. 1-3, nie mają obowiązku wystawiania faktur, o których mowa w ust. 1 i 2, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Jednakże na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury.

Reasumując, zamiana przez Wnioskodawcę działki niezabudowanej, ale oznaczonej w planie miejscowego zagospodarowania przestrzennego jako grunt pod zabudowę usługową, będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej w wysokości 23%, wobec niewypełnienia przesłanki uprawniającej do zwolnienia od podatku, wynikającej z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Jeśli takie będzie żądanie osób fizycznych uczestniczących w czynnościach zamiany gruntów, to Wnioskodawca będzie zobowiązany do udokumentowania przedmiotowej zamiany fakturą VAT wystawioną na całą wartość gruntu, zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.