IPPP2/443-276/12-2/AO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 marca 2012 r. (data wpływu 15 marca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT świadczenia dokonywanego przez kluczowych najemców i prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego na wynagrodzeniu za tę usługę - jest prawidłowe.

W dniu 15 marca 2012 r. wpłynął do Izby Skarbowej w Warszawie, Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT świadczenia dokonywanego przez kluczowych najemców i prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego na wynagrodzeniu za tę usługę.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka jest właścicielem nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem biurowym (dalej "Budynek") położonej w Ł. Budynek został wybudowany przez generalnego wykonawcę zatrudnionego przez Spółkę jako inwestora. Obiekt został oddany do użytkowania 17 października 2011 r. Budynek jest nowoczesnym obiektem klasy B+, posiada dwie kondygnacje podziemne (parking na 134 samochody) oraz dziewięć kondygnacji nadziemnych. Powierzchnia najmu biurowca wynosi około 8,7 tys. m.kw.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą jako wynajmujący powierzchnię oraz miejsca parkingowe w Budynku. W celu zawarcia umów najmu dla jak największej powierzchni użytkowej nieruchomości, Spółka zdecydowała się na podjęcie odpowiednich działań marketingowych zmierzających do zawarcia umów najmu z tak zwanymi kluczowymi najemcami ("anchor tenants"). Kluczowi najemcy to spółki wynajmujące znaczącą powierzchnię w nieruchomości, o uznanej marce, dużej rozpoznawalności, cieszące się dużym prestiżem wśród innych podmiotów gospodarczych. Zawarcie umowy najmu z kluczowym najemcą stanowi dla Spółki istotną wartość, uatrakcyjniającą ofertę najmu dla następnych najemców.

Przedstawiając ofertę najmu powierzchni użytkowej w nieruchomości Spółka będzie miała możliwość informowania potencjalnych klientów, iż zawarła już umowy najmu z danymi kluczowymi najemcami. Informacja taka może być zamieszczona m.in. w ofertach skierowanych do nieograniczonego kręgu potencjalnych najemców, przedstawianych przez pośredników najmu nieruchomości, jak również w notatkach informacyjnych o danej inwestycji biurowej, ogólnie dostępnych na przykład w internecie czy też w prasie. Informację taką potencjalni nowi klienci odbierają m.in. jako (i) potwierdzenie atrakcyjności lokalizacji i walorów użytkowych danej nieruchomości, (ii) potwierdzenie zaufania najemców do Spółki, (iii) gwarancję powodzenia inwestycji Spółki. Dzięki bowiem kluczowym najemcom Spółka ma zapewniony najem istotnej powierzchni nieruchomości, stąd również zwiększone prawdopodobieństwo podpisywania długoterminowych umów najmu z kolejnymi najemcami.

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka zamierza ustalić z wybranymi podmiotami - kluczowymi najemcami warunki podpisania przez nich umowy najmu dotyczącej Budynku. Kluczowi najemcy w następstwie podpisania długoterminowych umów najmu, otrzymają od Spółki wynagrodzenie z tytułu zawarcia umowy najmu (tzw. "consideration for entering into the lease", "incentive fee"). Warunkiem wypłaty wynagrodzenia jest podpisanie umowy najmu oraz ustanowienie odpowiednich zabezpieczeń realizacji kontraktu przez kluczowych najemców. Wypłata wynagrodzenia dokumentowana jest fakturami VAT wystawionymi przez kluczowych najemców na rzecz Spółki. Kluczowi najemcy, jak i Spółka posiadają siedzibę na terytorium Polski i są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przedmiotowe świadczenie dokonywane przez kluczowych najemców na rzecz Spółki stanowi usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT i czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na wynagrodzeniu za tę usługę.

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczenie dokonywane przez kluczowych najemców na rzecz Spółki stanowi usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT wg stawki podstawowej, tj. aktualnie 23%.

Według Spółki opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, zaś przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również m.in. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji (art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT).

Podpisanie przez kluczowego najemcę umowy najmu stanowi dla Spółki istotną wartość związaną z uatrakcyjnieniem oferty najmu dla kolejnych najemców. Wartość ta jest wartością odrębną od korzyści stron typowo związanych z samą umową najmu z danym kluczowym najemcą, gdyż dotyczy korzyści odnoszonych przez Spółkę w odniesieniu do transakcji z innymi najemcami. Spółka w tym przypadku otrzymuje świadczenie ze strony danego kluczowego najemcy, traktowane jako usługa w rozumieniu ustawy o VAT. Usługa ta ma charakter zbliżony do usługi reklamy, gdyż korzyści odnoszone przez Spółkę dotyczą uatrakcyjnienia oferty najmu skierowanej do kolejnych najemców.

Usługa reklamy nie została wymieniona w przepisach o podatku VAT jako usługa niepodlegająca opodatkowaniu lub zwolniona z opodatkowania lub też podlegająca opodatkowaniu obniżoną stawką podatkową. Jeśli wynajmujący dokonuje płatności na rzecz kluczowego najemcy z myślą, że obecność najemcy uatrakcyjni jego ofertę i przyciągnie następnych najemców, działanie najemcy można zakwalifikować jako podlegające opodatkowaniu świadczenie usług reklamy. Jest to świadczenie odrębne od usług najmu nieruchomości.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w orzeczeniu Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 9 października 2001 r. w sprawie Commissioners of Customs Excise v. Mirror Group plc (sygn. C-409/98), w którym Trybunał zauważył, że jeśli wynajmujący dokonuje płatności na rzecz najemcy z myślą, że dzięki obecności tego najemcy ("anchor tenant") pozyska następnych najemców, to działanie takie należy uznać za świadczenie usług reklamy przez tego kluczowego najemcę.

Korzyścią odniesioną przez Spółkę w związku z zawarciem umów z kluczowymi najemcami jest również zabezpieczenie źródła jej przychodów. Spółka jako podmiot, którego głównym źródłem przychodów jest wynajem powierzchni biurowej, zmuszona jest ponosić dodatkowe wydatki w celu zwiększenia konkurencyjności swojej oferty i pozyskania najemców (takie jak zakup usług reklamowych, marketingowych czy pośrednictwa). Bez poniesienia wydatku w postaci wynagrodzenia "incentive fee", nie pozyskałaby ona najemców, a tym samym nie osiągnęła przychodów z tytułu wynajmu powierzchni biurowej.

W opinii Spółki przysługuje jej prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na wynagrodzeniu za tę usługę.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W ww. przypadku Spółka wykorzystuje usługi świadczone przez kluczowych najemców w celach uatrakcyjnienia oferty najmu powierzchni użytkowej Budynku dla innych najemców. Wynajem powierzchni użytkowej nieruchomości stanowi działalność Spółki podlegającą opodatkowaniu w związku z czym spełniony zostaje warunek zawarty w ww. art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Stanowisko Spółki znajduje również potwierdzenie w interpretacjach polskich organów podatkowych. Przykładowo, w postanowieniu z dnia 12 lipca 2005 r. (sygn. 1471/NUR1/443-194/05/MO) Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie podzielił stanowisko podatnika, iż przysługuje mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wypłatę wynagrodzenia na rzecz najemców z tytułu przystąpienia do umowy najmu. Podobnie stanowisko zajął Naczelnik Świętokrzyskiego Urzędu Skarbowego w interpretacji z dnia 15 marca 2007 r. (sygn. RO/443-75/06). Podobnie sprawę postrzega (i) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 22 maja 2009 r. (sygn. ILPP2/443-353/09-2/AD), (ii) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 8 lipca 2011 r. (sygn. IPPP1/443-509/11-4/ISZ), (iii) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 26 kwietnia 2011 r. (sygn. IPPP3/443-356/11-2/JF), (iv) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 22 maja 2009 r. (sygn. ILPP2/443-353/09-2/AD), (v) Naczelnik Świętokrzyskiego Urzędu Skarbowego w interpretacji z dnia 15 marca 2007 r. (sygn. RO/443-75/06).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Z powyższych przepisów ustawy wynika, iż przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu, w tym również zobowiązanie się do dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Każda czynność wykonywana przez podatnika za wynagrodzeniem, której efektem jest świadczenie na rzecz drugiego podmiotu może być potraktowana jako odpłatne świadczenie usługi. Zatem świadczeniem jest nie tylko zachowanie aktywne, ale również powstrzymanie się od określonej aktywności albo znoszenie aktywności innej osoby. Na świadczenie mogą składać się jednocześnie zachowania związane zarówno z działaniem, jak i zaniechaniem, przy założeniu, że podjęcie pewnych działań lub zaniechanie pewnych czynności za wynagrodzeniem przynosi wymierną korzyść konkretnemu podmiotowi.

W niniejszej sprawie, jak wskazała Spółka we wniosku, wynajmujący dokonuje płatności na rzecz kluczowego najemcy z myślą, że obecność najemcy uatrakcyjni jego ofertę i przyciągnie następnych najemców. Zatem najemca w ramach wykonywanego przez siebie świadczenia zobowiązany jest do podjęcia zarówno działań (m.in. zawarcia umowy najmu, udzielenia zgody na używanie przez Spółkę jego nazwy) jak i do określonych w umowie zaniechań (powstrzymanie się od zawarcia umowy najmu w innym obiekcie). Wobec powyższego świadczenie dokonywane przez kluczowego najemcę na rzecz Spółki można zakwalifikować jako podlegające opodatkowaniu świadczenie usług. Jest to świadczenie odrębne od usługi najmu nieruchomości. W zamian za te czynności najemca otrzymuje ściśle określone w umowie wynagrodzenie. W konsekwencji, skoro najemca zobowiązuje się do określonych w umowie działań i zaniechań, których realizacja warunkuje wypłatę wynagrodzenia to uznać należy, iż wypełnione zostały wszystkie elementy charakteryzujące odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć jednocześnie na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący wymierną korzyść wynikającą z charakteru danego świadczenia.

W ramach nabytej od najemcy usługi, Spółka nie tylko uzyskuje jego zobowiązanie do zawarcia umowy najmu, ale jednocześnie możliwość posługiwania się nazwą najemcy w negocjacjach z kolejnymi potencjalnymi najemcami przy komercjalizacji obiektu. Uzyskuje zatem istotny argument, który może skłaniać innych najemców do zawarcia umowy najmu, a w niektórych sytuacjach nawet przesądzać o ich zawarciu. Wprowadzenie się do nieruchomości będącej przedmiotem umowy najmu przez wybranych przez Spółkę, renomowanych, funkcjonujących na rynku polskim przedsiębiorstw, podnosi prestiż danej nieruchomości i jej atrakcyjność dla potencjalnych nowych kontrahentów Spółki. W konsekwencji, na podstawie zawartej umowy z kluczowym najemcą Spółka uzyskuje istotne wsparcie od najemcy o charakterze reklamowym dla podejmowanych przez siebie działań marketingowych.

Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy. Jednakże, w myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Ustawodawca przewidział zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem biurowym. Spółka prowadzi działalność gospodarczą jako wynajmujący powierzchnię oraz miejsca parkingowe w budynku. W celu zawarcia umów najmu dla jak największej powierzchni użytkowej nieruchomości, Spółka zdecydowała się na podjęcie odpowiednich działań marketingowych zmierzających do zawarcia umów najmu z tak zwanymi kluczowymi najemcami ("anchor tenants"). Kluczowi najemcy to spółki wynajmujące znaczącą powierzchnię w nieruchomości, o uznanej marce, dużej rozpoznawalności, cieszące się dużym prestiżem wśród innych podmiotów gospodarczych. Zawarcie umowy najmu z kluczowym najemcą stanowi dla Spółki istotną wartość, uatrakcyjniającą ofertę najmu dla następnych najemców. Przedstawiając ofertę najmu powierzchni użytkowej w nieruchomości Spółka będzie miała możliwość informowania potencjalnych klientów, iż zawarła już umowy najmu z danymi kluczowymi najemcami. Informacja taka może być zamieszczona m.in. w ofertach skierowanych do nieograniczonego kręgu potencjalnych najemców, przedstawianych przez pośredników najmu nieruchomości, jak również w notatkach informacyjnych o danej inwestycji biurowej, ogólnie dostępnych na przykład w internecie czy też w prasie. Informację taką potencjalni nowi klienci odbierają m.in. jako (i) potwierdzenie atrakcyjności lokalizacji i walorów użytkowych danej nieruchomości, (ii) potwierdzenie zaufania najemców do Spółki, (iii) gwarancję powodzenia inwestycji Spółki. Dzięki bowiem kluczowym najemcom Spółka ma zapewniony najem istotnej powierzchni nieruchomości, stąd również zwiększone prawdopodobieństwo podpisywania długoterminowych umów najmu z kolejnymi najemcami.

Spółka zamierza ustalić z wybranymi podmiotami - kluczowymi najemcami warunki podpisania przez nich umowy najmu dotyczącej Budynku. Kluczowi najemcy w następstwie podpisania długoterminowych umów najmu, otrzymają od Spółki wynagrodzenie z tytułu zawarcia umowy najmu (tzw. "consideration for entering into the lease", "incentive fee"). Warunkiem wypłaty wynagrodzenia jest podpisanie umowy najmu oraz ustanowienie odpowiednich zabezpieczeń realizacji kontraktu przez kluczowych najemców. Wypłata wynagrodzenia dokumentowana jest fakturami VAT wystawionymi przez kluczowych najemców na rzecz Spółki.

Kluczowi najemcy, jak i Spółka posiadają siedzibę na terytorium Polski i są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT. Zauważyć należy, iż świadczenia dokonywane przez kluczowych najemców na rzecz Spółki polegające na uatrakcyjnieniu oferty najmu skierowanej do kolejnych najemców mają charakter zbliżony do usług reklamy. Z uwagi na fakt, iż przedmiotowe świadczenia nie mieszczą się w katalogu zwolnień od podatku od towarów i usług i nie są również objęte przez ustawodawcę stawką obniżoną podlegają opodatkowaniu stawka podstawową.

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi:

Z treści przywołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony są lub będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie precyzują, jaki związek musi istnieć pomiędzy zakupami a sprzedażą, żeby podatnik mógł skorzystać z prawa do odliczenia. Związek ten może być bezpośredni lub pośredni.

Związek bezpośredni występuje wówczas, gdy nabywane towary służą dalszej odsprzedaży lub też w bezpośredni sposób wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez Wnioskodawcę. Natomiast o związku pośrednim mówimy wtedy, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania podmiotu, a więc w sposób pośredni wiążą się z działalnością gospodarczą i z osiąganymi przychodami. Aby wskazać, czy określone zakupy mają związek pośredni musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy między dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. Pośredni związek dokonanych zakupów z działalnością gospodarczą występuje wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotów.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

Z okoliczności przedstawionych w niniejszym wniosku wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka prowadzi działalność gospodarczą jako wynajmujący powierzchnię oraz miejsca parkingowe w budynku.

Mając na uwadze przedstawione przez Wnioskodawcę zdarzenie przyszłe oraz uregulowania prawne mające zastosowanie w przedmiotowej sprawie stwierdzić należy, iż Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego na wynagrodzeniu za świadczenie dokonywane przez kluczowych najemców na rzecz Spółki. Świadczenie dokonywane przez kluczowych najemców wykorzystywane jest w celu uatrakcyjnienia oferty najmu powierzchni użytkowej budynku wobec innych najemców. Wynajem powierzchni użytkowej nieruchomości stanowi działalność Spółki podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Istnieje zatem związek nabywanych usług z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez Spółkę. W związku z powyższym, iż Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług i usługi nabywane przez Spółkę mają związek z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez Spółkę (wynajem powierzchni użytkowej nieruchomości) Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.