IPPP2/443-276/11-3/JW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 marca 2011 r. (data wpływu 4 marca 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia faktur korygujących - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 marca 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia faktur korygujących.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 17 lutego 2011 r. Wnioskodawca otrzymał porozumienie (do podpisania) od firmy H. Sp. z. o.o., celem wyrażenia zgody na wystawienie faktur korygujących, dotyczących ubezpieczenia pojazdów będących przedmiotem dwóch umów leasingowych. Wcześniej była to usługa zwolniona z VAT, a teraz ma być opodatkowana stawką VAT 22%. Powołują się na uchwałę NSA z dnia 8 listopada 2010 r., sygn. akt I FPS 3/10. Umowy leasingu zawarte były w 2007 r. i dotyczyły 2 szt. ciągników siodłowych i 2 szt. naczep chłodnia. Przedmiotowe umowy wygasły: jedna w styczniu 2010 r., a druga w kwietniu 2010 r. Od tego czasu ww. ciągniki i naczepy stanowią własność Wnioskodawcy.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 3 czerwca 2011 r. Wnioskodawca wskazał, iż jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zakupione 2 szt. ciągników siodłowych i 2 szt. naczep chłodnia służą Wnioskodawcy do czynności opodatkowanych. Z tytułu ww. zakupów podatnikowi przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy jeżeli Wnioskodawca podpisze porozumienie, a tym samym wyrazi zgodę na wystawienie faktur korygujących dotyczących pojazdów, będzie mógł zgodnie z art. 86 ust. 10a i 11 ustawy o VAT podatek naliczony rozliczyć w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym je otrzyma bądź w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Czy przepis ten dotyczy, również zakończonych umów leasingowych, polis ubezpieczeniowych, które już wygasły.

Zdaniem Wnioskodawcy, należy rozliczyć wystawione faktury korygujące, zgodnie z art. 86 ust. 10a i 11 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów - w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Artykuł 106 ust. 1 ustawy określa, iż podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (...).

Faktura jest więc sformalizowanym dokumentem, potwierdzającym zaistnienie określonego zdarzenia gospodarczego, spełniającym szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa. Powinna potwierdzać fakt dokonania sprzedaży, datę tej sprzedaży, wartość przedmiotu sprzedaży, kwotę podatku, kwotę należności od nabywcy oraz dane dotyczące podatnika dokonującego sprzedaży i dane dotyczące nabywcy. Przy czym powinna odzwierciedlać prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli stwierdzić fakt dojścia między stronami do rzeczywistej operacji gospodarczej w wartościach i ilościach wykazanych na fakturze VAT. Faktura stanowi podstawę ustalenia wartości sprzedaży oraz kwoty podatku należnego związanego z tą sprzedażą. Przy czym, zdarzają się sytuacje, kiedy to już po wystawieniu faktury VAT występują zdarzenia mające bezpośredni wpływ na treść już wystawionych faktur. W takim przypadku koniecznym jest dokonanie ich korekty poprzez wystawienie faktury korygującej.

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 z późn. zm.), zwane dalej rozporządzeniem. W rozporządzeniu tym, przepisy dotyczące zasad wystawiania faktur korygujących zostały zawarte w § 13 i § 14.

Zgodnie z § 13 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Stosownie do § 13 ust. 2 rozporządzenia, w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do jednej lub więcej dostaw towarów lub usług, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

W myśl § 13 ust. 3 rozporządzenia, przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

Faktury korygujące powinny zawierać wyraz "KOREKTA" albo wyrazy "FAKTURA KORYGUJĄCA" (§ 13 ust. 5 rozporządzenia).

W myśl § 14 ust. 1 rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Jak wynika z powyższych regulacji aktu wykonawczego, fakturę korygującą wystawia się m.in. w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Zatem, istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych, tak aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych. Faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym.

Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Stosownie do art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje m.in.:

Stosownie do art. 86 ust. 10a ustawy, w przypadku gdy nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, o której mowa w art. 29 ust. 4a lub 4c, jest on obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym tę korektę faktury otrzymał. Jeżeli podatnik nie obniżył kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturze, której korekta dotyczy, a prawo do takiego obniżenia mu przysługuje, zmniejszenie kwoty podatku naliczonego uwzględnia się w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonuje tego obniżenia.

W myśl art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca otrzymał porozumienie (do podpisania) od firmy H. Sp. z. o.o., celem wyrażenia zgody na wystawienie faktur korygujących, dotyczących ubezpieczenia pojazdów będących przedmiotem dwóch umów leasingowych. Umowy leasingu Wnioskodawca zawarł w 2007 r. i dotyczyły one 2 szt. ciągników siodłowych oraz 2 szt. naczep chłodnia. Przedmiotowe umowy wygasły: jedna w styczniu 2010 r., a druga w kwietniu 2010 r. Od tego czasu ciągniki i naczepy stanowią własność Wnioskodawcy. Wcześniej była to usługa zwolniona z VAT, teraz ma być opodatkowana stawką VAT 22%. Firma Leasingowa powołuje się na uchwałę NSA z dnia 8 listopada 2010 r., sygn. akt I FPS 3/10. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zakupione 2 szt. ciągników siodłowych i 2 szt. naczep chłodnia służą Wnioskodawcy do wykonywania czynności opodatkowanych. Z tytułu ww. zakupów podatnikowi przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku VAT.

Mając na uwadze przedstawione przepisy prawa podatkowego oraz opisany stan faktyczny stwierdzić należy, iż Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur korygujących w zakresie w jakim nabyte usługi służą czynnościom opodatkowanym wykonywanym przez Wnioskodawcę w rozliczeniu, za okres w którym podatnik otrzyma faktury, natomiast w przypadku gdy podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, przy założeniu, że nie zachodzą przesłanki negatywne uniemożliwiające obniżenie podatku należnego o podatek naliczony wymienione w art. 88 ustawy.

W przedmiotowej sprawie ograniczenie w zakresie odliczenia kwoty podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 3, ust. 5 i ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. oraz art. 3 ust. 1, ust. 3 i ust. 6 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. 247, poz. 1652) nie ma zastosowania do ciągników siodłowych i naczep.

Reasumując stwierdzić należy, iż Wnioskodawca po otrzymaniu faktur korygujących będzie miał prawo, zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 i art. 86 ust. 11 ustawy rozliczyć podatek naliczony w rozliczeniu za okres, w którym otrzyma korektę faktury lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. Bez znaczenia dla możliwości odliczenia podatku naliczonego z otrzymanych faktur korygujących jest fakt, iż umowy leasingu zawarte przez Stronę z firmą leasingową wygasły w styczniu 2010 r. oraz w kwietniu 2010 r.

W świetle powyższego co do zasady należy zgodzić się z Wnioskodawcą odnośnie prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach korygujących. Nie można jednak zgodzić się ze stanowiskiem, uprawniającym do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z mocy art. 86 ust. 10a wskazanego przez Podatnika.

W związku z tym stanowisko Podatnika uznano za nieprawidłowe, bowiem przepis art. 86 ust. 10a ustawy nie ma zastosowania w rozpatrywanej sprawie. Wskazany przez Stronę przepis ma zastosowanie w przypadku, gdy nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, o której mowa w art. 29 ust. 4a lub 4c tj. w przypadku, gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze oraz, gdy jest on zobowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym tę korektę faktury otrzymał. W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca dokona zwiększenia kwoty podatku naliczonego, gdyż w fakturach pierwotnych wykazano ww. usługi jako zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT. Zatem, przepis ten nie odnosi się do sytuacji zaistniałej u Strony. Natomiast w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie art. 86 ust. 10 pkt 1 i art. 86 ust. 11 ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10 09-402 Płock.