IPPP2/443-268/11-4/KG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 28 stycznia 2011 r. przekazanym zgodnie z właściwością miejscową przez Naczelnika Urzędu Skarbowego pismem z dnia 18 lutego 2011 r. (data wpływu do tut. Organu 2 marca 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 27 maja 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do częściowego odliczenia podatku VAT - jest nieprawidłowe.

W dniu 2 marca 2011 r. wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do częściowego odliczenia podatku VAT.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 27 maja 2011 r. (data wpływu 2 czerwca 2011 r., data nadania 31 maja 2011 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu do uzupełnienia stanu faktycznego z dnia 18 maja 2011 r. znak IPPP2/443-268/11-2/KG (skutecznie doręczone dnia 25 maja 2011 r.). Wniosek został uzupełniony w terminie ustawowym.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W pierwszej połowie 2011 r. Wnioskująca planuje dokonać rejestracji na potrzeby rozliczania podatku od towarów i usług, jako podatnik VAT czynny z tytułu wynajmu lokali na cele niemieszkalne. Lokale zostały zakupione w 2008 r. na podstawie aktów notarialnych oraz faktur VAT wystawionych na Wnioskującą. Faktury VAT zaliczkowe były wystawiane na podstawie wpłacanych zaliczek w latach 2006-2008, zaś końcowe rozliczenie zakupu nieruchomości zostało dokonane w 2008 r. W momencie zakupu Wnioskująca nie była zarejestrowana jako podatnik VAT, w związku z powyższym nie odliczała podatku VAT w momencie otrzymania faktur. Wartość początkowa każdego z lokali jest wyższa niż 15 000 zł.

Pismem z dnia 27 maja 2011 r. Wnioskująca uzupełniła przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe wskazując, iż przedmiotowe lokale zostały oddane do użytkowania w latach 2008, 2009 i 2010.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego, Wnioskującej przysługiwać będzie prawo do dokonania rocznych korekt o których mowa w art. 91 ust. 2 ustawy w wysokości 1/10 podatku naliczonego przy nabyciu lokali po zarejestrowaniu się na potrzeby rozliczania podatku VAT jako podatnik VAT czynny, jeżeli lokale będą wynajmowane na cele niemieszkalne.

Zdaniem Wnioskującej, zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy w przypadku nieruchomości, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych podlegających amortyzacji, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, podatnik VAT jest zobowiązany dokonywać korekty odliczenia podatku VAT w przypadku zmiany ich przeznaczenia w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta dotyczy jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy nabyciu lokali.

Wnioskująca stoi na stanowisku, że w przypadku zakupu lokali w 2008 r. przysługiwać będzie jej prawo dokonania korekty, o której mowa w art. 91 ust. 2 ustawy, począwszy od rozliczeń za 2011 r. tj. w przypadku rozpoczęcia wynajmu lokali na cele niemieszkalne w 2011 r. pierwsza korekta w wysokości 1/10 podatku VAT naliczonego powinna zostać dokonana w deklaracji za styczeń 2012 r. W przypadku kontynuowania działalności w zakresie wynajmu lokali na cele niemieszkalne, kolejne korekty powinny być dokonane za lata 2011-2017 tj. do końca okresu korekty, o którym mowa w art. 91 ust. 2 ustawy.

Z uwagi na wieloletni okres używania nabytych środków trwałych ustawa przewiduje zasadę dokonywania cząstkowej i równomiernej korekty w dłuższym czasie. Dziesięcioletni okres korekty w zakresie nieruchomości dotyczy w ocenie Wnioskującej zarówno przypadków, w których podatek VAT od nabycia został wstępnie odliczony w całości przy założeniu związku zakupu ze sprzedażą opodatkowaną jak i przypadków, w których zakup nieruchomości wstępnie nie miał związku z działalnością opodatkowaną jednak po kilku latach od zakupu zmianie uległo ekonomiczne przeznaczenie nieruchomości, zaś celem wykorzystywania majątku od 2011 r. ma być prowadzenie działalności opodatkowanej VAT, gdyż najem na cele niemieszkalne jest opodatkowany podstawową stawką podatku od towarów i usług. Wobec powyższego istnieje ścisły związek pomiędzy zakupem lokali a planowaną działalnością opodatkowaną w trakcie dziesięcioletniego okresu korekty, dlatego Zainteresowana uważa, że ma prawo do odliczenia 1/10 podatku VAT od zakupu lokali za wszystkie z lat w okresie korekty, jeżeli w roku poprzednim bezpośrednio służyły działalności opodatkowanej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podstawowe uprawnienie podatnika dotyczące obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zostało zawarte w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, który stanowi, iż w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Powyższe oznacza, że prawo do odliczenia podatku naliczonego uwarunkowane jest istnieniem związku podatku naliczonego podlegającego odliczeniu z opodatkowanymi transakcjami podatnika. Prawo to wynika z samej konstrukcji podatku od towarów i usług i zapewnia neutralność tego podatku dla czynnych podatników VAT.

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskująca w 2008 r. zakupiła lokale. Przedmiotowe lokale zostały oddane do użytkowania w 2008, 2009 i 2010 r.. Zainteresowana w pierwszej połowie 2011 r. planuje dokonać rejestracji jako podatnik VAT z tytułu najmu lokali na cele niemieszkalne.

Z powyższego wynika, iż Wnioskująca w momencie nabycia przedmiotowych lokali oraz oddania ich do użytkowania, tj. w latach 2008-2010 nie była zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. A zatem Zainteresowana nie miała możliwości skorzystania z prawa odliczenia podatku naliczonego wynikającego z ww. faktur na podstawie cyt. wyżej art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem w momencie nabycia podatek ten nie podlegał odliczeniu.

Jednak z uwagi na fakt, iż Wnioskująca zamierza dokonać rejestracji jako podatnik VAT czynny z tytułu najmu przedmiotowych lokali na cele niemieszkalne, a tym samym począwszy od tego momentu rozpocznie wykonywanie czynności opodatkowanych, więc w kwestii możliwości odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami dotyczącymi nabycia tych lokali znajdują zastosowanie przepisy art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl przepisu art. 91 ust. 1 ww. ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Stosownie do art. 91 ust. 2 ww. w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Jak stanowi art. 91 ust. 3 ww. ustawy korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Zgodnie z przepisem art. 91 ust. 7 ww. ustawy przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

W myśl art. 91 ust. 7a ww. ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której nabycie nieruchomości nastąpiło w okresie, kiedy Wnioskującej nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku VAT należnego. Na skutek rejestracji Wnioskującej jako podatnika VAT czynnego ulegnie zmianie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Biorąc pod uwagę obowiązujące przepisy stwierdzić należy, iż istnieje możliwość częściowego odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia przedmiotowych lokali.

Prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z zakupem lokali skonkretyzuje się w złożonej deklaracji VAT-7 za miesiąc styczeń 2012 r., w której Wnioskująca skorzysta z prawa do odliczenia podatku naliczonego odpowiednio w tej części, która służyła wykonywaniu czynności opodatkowanych w 2011 r. Prawo to będzie kontynuowane w kolejnych latach:

* w przypadku lokalu oddanego do użytkowania w 2008 r., tj. 2012-2018,

* w przypadku lokalu oddanego do użytkowania w 2009 r., tj. 2012-2019,

* w przypadku lokalu oddanego do użytkowania w 2010 r., tj. 2012-2020,

przy jednoczesnym uwzględnianiu dyspozycji art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.

Korekt za kolejne lata na przedstawionych wyżej zasadach Wnioskująca dokona w deklaracjach podatkowych składanych za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który będzie dokonywała korekty (przy założeniu, że w kolejnych latach lokale nadal będą wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych).

Mając na uwadze fakt, iż w złożonym wniosku Zainteresowana zajęła stanowisko, zgodnie z którym korekta winna być dokonana w latach 2011-2017, stanowisko Wnioskującej należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.