IPPP2-443-215/11-4/IZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 9 lutego 2011 r. (data wpływu 18 lutego 2011 r.) uzupełnionym na wezwanie tut. Organu pismem z dnia 9 maja 2011 r. (data wpływu 13 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działek - jest nieprawidłowe.

W dniu 18 lutego 2011 r. wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działek.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Aktem notarialnym z dnia 23 października 1997 r. brat Wnioskodawczyni (darczyńca) w drodze umowy darowizny darował Wnioskującej nieruchomość, stanowiącą gospodarstwo rolne, o powierzchni 2 hektary 54 ary gruntu ornego, w skład którego wchodziła, m.in. niezabudowana działka nr 965/1 o powierzchni 17 arów gruntu ornego, dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadził księgę wieczystą. Przedmiotową nieruchomość brat Wnioskującej otrzymał w dniu 4 sierpnia 1989 r. na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego. W momencie dokonywania przedmiotowej umowy darowizny Strona była właścicielem sąsiadującej działki nr 965/2 o powierzchni 1,5 ha, dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadził księgę wieczystą. W latach następnych działka nr 965/1 i działka nr 965/2 uległy podziałowi na kilkanaście mniejszych. Zgodnie z treścią § 2 przedmiotowej umowy darowizny Wnioskująca oświadczyła, że przedmiotową działkę nr 965/1 otrzymaną w wyniku ww. darowizny włączy w skład prowadzonego przez siebie gospodarstwa rolnego (działka nr 965/2). Ponadto, zgodnie z § 8 przedmiotowej umowy darowizny Strona złożyła z bratem wniosek o odłączenie z księgi wieczystej działki nr 965/1 i połączenie jej z nieruchomością objętą księgą wieczystą, tj. działka nr 965/2 i wpisanie w tej ostatniej własności na rzecz Wnioskodawcy.

Należy zaznaczyć, że w dniu 19 lipca 1990 r. Wnioskująca zawarła z mężem umowę majątkową małżeńską wyłączającą zakres ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej i wprowadzającą rozdzielność majątkową. Przedmiotowa działka otrzymana w 1997 r. w drodze darowizny weszła więc w skład majątku osobistego Strony.

W 2010 r. Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych na wniosek Zainteresowanej dokonał odłączenia kilku działek wchodzących w skład nieruchomości powstałej w wyniku opisywanego połączenia (tj. połączenia działki nr 965/1 i działki 965/2;) oraz założył dla nich nowe księgi wieczyste.

Podkreślenia wymaga fakt, iż w chwili obecnej dla obszaru, na którym znajdują się przedmiotowe działki nie ma ustalonego planu zagospodarowania przestrzennego, studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy jest w fazie opracowania, jednakże dla przedmiotowych działek zostały wydane decyzje określające warunki zabudowy. W rejestrze gruntów prowadzonym przez Urząd Gminy, grunty były i są określone jako rolne (R), a w księdze wieczystej jako R - grunty orne. W najbliższej przyszłości Zainteresowana zamierza dokonać sprzedaży ww. wydzielonych działek na rzecz osób, które zamierzają zabudować je domami mieszkalnymi. Dodatkowo Wnioskująca wyjaśnia, że nigdy dotychczas nie sprzedawała żadnych działek i nie prowadzi działalności gospodarczej w tym zakresie.

Pismem z dnia 9 maja 2011 r. Wnioskująca uzupełniła przedstawiony we wniosku stan faktyczny wskazując, iż nie posiadała ani też nie posiada statusu rolnika ryczałtowego, w przeszłości dokonywała sprzedaży produktów rolnych pochodzących z jej własnej działalności rolniczej, prowadzonej na tej nieruchomości. Ponadto Zainteresowana w przeszłości prowadziła działalność rolniczą na przedmiotowej nieruchomości, o której mowa w art. 2 pkt 15 ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskująca wskazuje, iż jedna z działek, powstała po przeprowadzonym podziale przedmiotowego gruntu, była i w dalszym ciągu jest przedmiotem najmu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle tak opisanego stanu faktycznego, sprzedaż przez Wnioskującą kilku działek powstałych w wyniku podziału przedmiotowej działki nabytej w 1997 r. na podstawie umowy darowizny, biorąc pod uwagę, iż będzie to sprzedaż z majątku osobistego, niezwiązanego z działalnością gospodarczą i czynność ta nie będzie miała charakteru zorganizowanego a przedmiotowa nieruchomość nie została nabyta w celu jej dalszej odsprzedaży lecz w celu prowadzenia gospodarstwa rolnego, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług następuje w sytuacji, gdy zostaną spełnione przesłanki o charakterze przedmiotowym, tj. wystąpi czynność podlegająca opodatkowaniu na podstawie art. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, jak i o charakterze podmiotowym, tj. gdy czynność podlegająca opodatkowaniu jest dokonywana przez osobę będącą podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 tejże ustawy działającego w takim charakterze.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm., cyt. dalej jako "ustawa o VAT"), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

Czynności określone w ust. 1 podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa (art. 5 ust. 2 tejże ustawy).

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami podatku od towarów i usług są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

Kwestie opodatkowania jednokrotnej czynności sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze darowizny przez osobę fizyczną niezwiązanej z działalnością gospodarczą są przedmiotem zainteresowania organów podatkowych, jak i sądów administracyjnych, które zajmują na tej płaszczyźnie jednolite stanowisko. Wskazać należy, iż działalność gospodarcza powinna cechować się stałością powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, sygn. akt: I SA/Wr 1368/08; LEX nr 511430).

Wykorzystywanie majątku prywatnego przez osoby fizyczne stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu cyt. art. 15 ust. 2 zd. 2 ww. ustawy, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych oraz kiedy jego wcześniejsze nabycie nastąpiło z zamiarem późniejszej sprzedaży.

W przypadku nabycia majątku - nieruchomości rolnej w drodze darowizny w roku 1997 r. trudno przypuszczać, aby takie nabycie nastąpiło z zamiarem sprzedaży działek powstałych w wyniku podziału darowanej nieruchomości.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 9 grudnia 2008 r. (sygn. akt: I FSK 1431/07, LEX nr 518755) stanął na stanowisku iż "nie jest działalnością handlową a zatem i gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży".

Z kolei Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 18 września 2008 r. (sygn akt III SA/Wa 985/08, LEX nr 465677) stwierdził, iż "brak zamiaru zbycia nieruchomości w momencie jej nabycia wyklucza możliwość uznania danego podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług. Przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając przeznaczone pod zabudowę grunty działa w charakterze podatnika VAT - jako handlowiec - wymaga ustalenia, że jej aktywność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i chęć ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną. Także samo nabycie gruntów musi nastąpić w celach handlowych, nie zaś w innych celach. Nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (handlowych), lecz spożytkowania w celach osobistych. W każdym przypadku decydujące znaczenie powinien mieć zamiar nabycia gruntów, które następnie są sprzedawane przez nabywcę. Jeżeli z okoliczności sprawy wynika, że zamiarem nabycia było późniejsze odsprzedanie gruntów, to - zasadniczo - należałoby takiego sprzedawcę w zakresie tej sprzedaży uznać za podatnika VAT. Jeżeli natomiast sprzedawca gruntów nabywał te grunty do majątku prywatnego, dopuszczając wprawdzie możliwość odsprzedaży, lecz nie było to jego głównym celem, to wówczas - w zakresie dokonanej sprzedaży gruntów - nie powinien być traktowany jak podatnik VAT. Ustalając jakim faktycznie późniejszy sprzedawca gruntów kierował się zamiarem w momencie ich zakupu, należy wziąć pod uwagę okoliczności towarzyszące nabyciu i sprzedaży, czas jaki upłynął od nabycia oraz przeznaczenie środków uzyskanych ze sprzedaży (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 24 czerwca 2009 r., sygn. akt: I SA/Wr 98/09; LEX nr 511446).

Wobec powyższego, nie ulega wątpliwości, iż Wnioskodawca chcący dokonać w najbliższej przyszłości sprzedaży działek wydzielonych z przedmiotowej nieruchomości, tj. majątku osobistego, nie uzyska statusu podatnika VAT zobowiązanego do zapłaty podatku od tych czynności, jeżeli nie będzie działał w charakterze "handlowca". Nie jest bowiem działalnością handlową a zatem i gospodarczą w rozumieniu cyt. art. 15 ust. 2, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży. Sprzedaż - nawet kilkakrotna - przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą prowadzoną w formie zorganizowanej oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży nie ma charakteru handlowego podlegającego opodatkowaniu (Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w wyroku z dnia 30 września 2009 r., sygn. akt: I SA/Ol 546/09; LEX nr 529382; por. J. Zubrzycki, Leksykon VAT 2006, Tom 1, Wrocław 2006, s. 349-350).

W świetle powyższego należy wskazać, iż sprzedaż, w przedstawionym stanie faktycznym nie nosi znamion przedsięwzięcia realizowanego w ramach działalności gospodarczej, bowiem nie wykracza poza zwykłe czynności konieczne dla zbycia składników majątku osobistego.

Podsumowując, należy stwierdzić, że jeżeli Wnioskująca nie dokonała nabycia gruntu w celu jego dalszej odsprzedaży, lecz nabyła go w drodze darowizny jako osoba fizyczna, to sprzedaż działek powstałych na skutek podziału przedmiotowego gruntu, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nawet jeśli będzie to kilka działek (4 lub 5) - takie stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych organów podatkowych, m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu z dnia 14 sierpnia 2007 r., sygn. PP-II/443-17/07/IM i PP-II-005/190/AF/06/lM oraz Dyrektora Urzędu Skarbowego w Opolu z dnia 9 lipca 2007 r., sygn. PP/443-39-1/07).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Grunt jest rzeczą, więc jego sprzedaż jako towaru podlega co do zasady opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Artykuł 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - mocą ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów zauważyć należy, iż status podatnika podatku od towarów i usług, wynika z okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży gruntu jest podatnikiem podatku od towarów i usług, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej ustawy.

W przedmiotowej sprawie, na szczególne podkreślenie zasługuje fakt, iż definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o VAT, jednoznacznie przesądza, że działalność wykonywana przez rolników zawiera się w pojęciu działalności gospodarczej.

Rolnikiem ryczałtowym, w myśl art. 2 pkt 19 ustawy, jest rolnik dokonujący dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczący usługi rolnicze, korzystający ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Zgodnie z art. 2 pkt 20 ustawy, przez produkty rolne, należy rozumieć towary wymienione w załączniku nr 2 do ustawy oraz towary wytworzone z nich przez rolnika ryczałtowego z produktów pochodzących z jego własnej działalności rolniczej przy użyciu środków zwykle używanych w gospodarstwie rolnym, leśnym i rybackim.

Przepis art. 2 pkt 15 ustawy, definiuje działalność rolniczą jako produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin "in vitro", fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (PKWiU 02.20.13.0) oraz bambusa (PKWiU ex 01.29.30.0), a także świadczenie usług rolniczych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni aktem darowizny otrzymała od brata nieruchomość o pow. 2 hektary 54 ary, stanowiącą gospodarstwo rolne, w skład którego wchodziła, m.in. niezabudowana działka nr 965/1 o powierzchni 17 arów gruntu ornego. W momencie dokonywania przedmiotowej umowy darowizny Strona była właścicielem sąsiadującej działki nr 965/2 o powierzchni 1,5 ha. W latach następnych działka nr 965/1 i działka nr 965/2 uległy podziałowi na kilkanaście mniejszych. Zgodnie z treścią § 2 przedmiotowej umowy darowizny Wnioskująca oświadczyła, że przedmiotową działkę nr 965/1 otrzymaną w wyniku ww. darowizny włączy w skład prowadzonego przez siebie gospodarstwa rolnego (działka nr 965/2). Ponadto, zgodnie z § 8 przedmiotowej umowy darowizny Strona złożyła z bratem wniosek o odłączenie z księgi wieczystej działki nr 965/1 i połączenie jej z nieruchomością objętą księgą wieczystą, tj. działka nr 965/2 i wpisanie w tej ostatniej własności na swoją rzecz.

W 2010 r. Sąd Rejonowy na wniosek Zainteresowanej dokonał odłączenia kilku działek wchodzących w skład nieruchomości powstałej w wyniku opisywanego połączenia (tj. połączenia działki nr 965/1 i działki 965/2) oraz założył dla nich nowe księgi wieczyste.

Podkreślenia wymaga fakt, iż w chwili obecnej dla obszaru, na którym znajdują się przedmiotowe działki nie ma ustalonego planu zagospodarowania przestrzennego, studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy jest w fazie opracowania, jednakże dla przedmiotowych działek zostały wydane decyzje określające warunki zabudowy. W rejestrze gruntów prowadzonym przez Urząd Gminy, grunty były i są określone jako rolne (R), a w księdze wieczystej jako R - grunty orne.

W najbliższej przyszłości Zainteresowana zamierza dokonać sprzedaży ww. wydzielonych działek na rzecz osób, które zamierzają zbudować je domami mieszkalnymi. Dodatkowo Wnioskująca wyjaśnia, że nigdy dotychczas nie sprzedawała żadnych działek i nie prowadzi działalności gospodarczej w tym zakresie.

Wnioskująca wskazała, iż nie posiała ani też nie posiada statusu rolnika ryczałtowego, jednakże w przeszłości dokonywała sprzedaży produktów rolnych pochodzących z jej własnej działalności rolniczej, prowadzonej na tej nieruchomości. Ponadto Zainteresowana w przeszłości prowadziła działalność rolniczą na przedmiotowej nieruchomości, o której mowa w art. 2 pkt 15 ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskująca wskazuje, iż jedna z działek, powstała po przeprowadzonym podziale przedmiotowego gruntu, była i w dalszym ciągu jest przedmiotem najmu.

Mając na uwadze powołaną wyżej definicję działalności gospodarczej, należy uznać, iż planowane przez Zainteresowaną transakcje sprzedaży działek mają związek z działalnością gospodarczą, bowiem osoba wykorzystująca grunty do celów rolniczych, w świetle ustawy o podatku od towarów i usług, posiada status podatnika prowadzącego działalność gospodarczą (działalność rolniczą). Jednakże na mocy art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy, korzysta tylko ze zwolnienia od podatku w zakresie dostaw produktów rolnych pochodzących z własnej działalności oraz w zakresie świadczenia usług rolniczych. Jeśli więc osoba taka wykonuje inne czynności mieszczące się w zakresie przedmiotowym opodatkowania podatkiem od towarów i usług, brak jest podstaw prawnych do uznania, iż nie podlegają one opodatkowaniu.

Zatem, rolnik sprzedający grunt nie zbywa majątku osobistego, ale majątek składający się na przedsiębiorstwo rolne. Wobec powyższego, osoba taka dokonuje sprzedaży majątku związanego z przedmiotową działalnością gospodarczą (działalnością rolniczą) i jest z tego tytułu podatnikiem podatku od towarów i usług, nie korzystającym ze zwolnienia od podatku, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy.

W przedmiotowej sprawie wskazać należy, że z uwagi na fakt, iż Wnioskodawczyni wykorzystywała będący przedmiotem wniosku grunt w celu prowadzenia działalności rolniczej, tj. dokonywała z tych gruntów zbiorów i sprzedaży płodów rolnych, nie można uznać, że grunt ten jest majątkiem osobistym, który - jak sama nazwa wskazuje - służy do zaspokajania tylko i wyłącznie potrzeb osobistych (prywatnych). Ponadto jak wynika z przedmiotowego wniosku, jedna z działek jest przedmiotem najmu.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c., art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;

W art. 43 ustawy, zawarto katalog czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług. Stosownie do ust. 1 pkt 9 powołanego artykułu, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Z powyższego przepisu wynika, iż opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę. Natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących na przykład gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione z podatku od towarów i usług.

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, iż dostawę (sprzedaż) działek, powstałych w wyniku podziału nieruchomości rolnej, służącej uprzednio do wykonywania działalności rolniczej należy traktować jako dostawę towaru, która w oparciu o regulację zawartą w art. 5 ust. 1 ustawy podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze definicję działalności gospodarczej zawartą w art. 15 ust. 2 ustawy, należy uznać, iż ww. transakcje będą miały związek z taką działalnością, bowiem rolnik w świetle ustawy o podatku od towarów i usług, posiada status podatnika prowadzącego ww. działalność (działalność rolniczą).

Należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia przedsiębiorstwo, dlatego zasadnym wydaje się - w ramach wykładni systemowej - przyjęcie uregulowań zawartych w innych aktach prawnych. Przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) jest zorganizowanym zespołem składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. W przepisach Kodeksu cywilnego gospodarstwo rolne zostało zdefiniowane odrębnie od przedsiębiorstwa w art. 55^3, zgodnie z którym za gospodarstwo rolne uważa się grunty rolne wraz z gruntami leśnymi, budynkami lub ich częściami, urządzeniami i inwentarzem, jeżeli stanowią lub mogą stanowić zorganizowaną całość gospodarczą, oraz prawami związanymi z prowadzeniem gospodarstwa rolnego. Treść tej definicji pozwala przyjąć, iż spełnia ono określone w Kodeksie cywilnym wymogi właściwe dla przedsiębiorstwa. Biorąc pod uwagę powyższe regulacje można zasadne stwierdzić, iż gospodarstwo rolne (pomimo jego odrębnego zdefiniowania w ustawie o podatku od towarów i usług), stanowi podobną do przedsiębiorstwa jednostkę organizacyjną, w ramach której prowadzona jest działalność gospodarcza.

Zauważyć należy, iż grunt rolny, który był wykorzystywany przez Panią jako osobę prowadzącą działalność rolniczą nie stanowi majątku osobistego. W świetle definicji zawartej w art. 15 ust. 2 ustawy, rolnicy traktowani są na tych samych zasadach co handlowcy, producenci, czy usługodawcy. W konsekwencji należy uznać, że działalność prowadzona przez Panią jako rolnika mieści się w pojęciu działalności gospodarczej, a grunty, które były wykorzystywane w ramach gospodarstwa rolnego należy uznać za związane z tą działalnością. Podkreślić należy, iż majątkiem osobistym - w ocenie tutejszego organu - są tylko te grunty, które podatnik posiada i wykorzystuje na potrzeby osobiste, a nie te, które użytkuje (użytkował) w ramach działalności gospodarczej - działalności rolniczej. W efekcie sprzedaż gruntów wykorzystywanych uprzednio do działalności rolniczej, które zostały z Pani inicjatywy wydzielone z gospodarstwa rolnego i nadano im przeznaczenie budowlane, należy traktować jak sprzedaż części przedsiębiorstwa.

Ponadto zaznaczyć należy, iż okoliczność najmu jednej z działek będącej przedmiotem zbycia dodatkowo wskazuje na fakt, iż przedmiotowa nieruchomość nie stanowi majątku osobistego Wnioskującej. Dostawa działek gruntowych, z których uprzednio uzyskiwano korzyści majątkowe nie jest zbywaniem majątku osobistego, lecz majątku związanego z działalnością gospodarczą. Przedstawione okoliczności wskazują zatem jednocześnie na wykorzystania przedmiotowego gruntu dla celów zarobkowych, jakim jest niewątpliwie najem.

Reasumując należy stwierdzić, że planowana przez Panią sprzedaż działek przeznaczonych pod zabudowę, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ze względu na ich związek z działalnością gospodarczą jaką - w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług - jest działalność rolnicza. Do transakcji zbycia winna mieć zastosowanie stawka podstawowa podatku, tj. 23%, określona w art. 146a pkt 1 tej ustawy, gdyż zwolniona od podatku jest jedynie dostawa terenów niezabudowanych innych niż budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę (art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy).

Zatem należy uznać stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanego we wniosku orzecznictwa należy stwierdzić, iż nie może ono stanowić podstawy przy rozstrzygnięciu w przedmiotowej sprawie. Wyroki powołane we wniosku przez Zainteresowaną dotyczą bowiem odmiennych stanów faktycznych od tego, który przedstawiła Wnioskująca.

Wskazany przez Stronę wyrok z dnia 15 czerwca 2009 r. sygn. akt I SA/Wr 1368/08 dotyczy sytuacji w której podmiot dokonał rejestracji działalności gospodarczej, której przedmiotem miały być roboty remontowo-budowlane, zarejestrował się jako podatnik VAT, nie wykonał natomiast robót udokumentowanych fakturami ani żadnej innej czynności polegającej na dostawie towarów, bądź na świadczeniu usług. Na tym tle Sąd orzekł, iż nie jest on podatnikiem podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług.

Orzeczenie z dnia 9 grudnia 2008 r. sygn. FSK 1431/07 odnosi się do sytuacji w której zbywca nie dokonywał dostawy produktów rolnych pochodzących z nieruchomości będącej przedmiotem zbycia, a co za tym idzie nie był rolnikiem ryczałtowym, a więc rozstrzygnięcie to odnosi się do innego stanu faktycznego.

Odnośnie natomiast orzeczeń: Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 grudnia 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 985/08, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 24 czerwca 2009 r. sygn. akt I SA/Wr 98/09 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 30 września 2009 r. sygn. akt I SA/Ol 546/09 stwierdzić należy, iż dotyczą one innych stanów faktycznych. Istotnym jest, iż w żadnym z przedmiotowych orzeczeń grunt w stosunku do którego istniał zamiar zbycia nie był przedmiotem najmu, jak to jest w przypadku Wnioskującej.

Ponadto w analizowanej bowiem sprawie nie można jednoznacznie wskazać, że ukształtowana jest jednolita linia orzecznicza, którą należałoby zastosować przy rozpatrywaniu niniejszej sprawy.

Świadczy o tym np. rozstrzygnięcie zapadłe w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 maja 2010 r., sygn. akt I FSK 2012/08, w którym to Sąd stwierdził, iż (...) dla celów podatku VAT nie jest konieczne, aby działalność była działalnością zarobkową, wykonywaną w sposób zorganizowany i ciągły przez podmioty gospodarcze (przedsiębiorców). Opodatkowaniu tym podatkiem podlega dostawa towarów - gruntów nie tylko wówczas, gdy dokonywana jest przez podatnika VAT, dla którego wykonywanie działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu. Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy również osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, które dokonują dostawy, czy też świadczą usługi stają się podatnikami podatku VAT, jeżeli okoliczności towarzyszące wykonywaniu czynności wskazują na zamiar wykonywania tych czynności w sposób częstotliwy. Przez zamiar częstotliwości prowadzenia działalności należy rozumieć chęć, wolę powtarzalnego, a nie jednorazowego wykonywania w określonym przedziale czasowym czynności składających się na istotę prowadzenia działalności, na przykład dokonywanie sprzedaży poszczególnych działek na podstawie umów cywilnoprawnych, czy też: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 czerwca 2010 r., sygn. akt. I FSK 875/09, w którym to wskazano, że (...) planowane przez Skarżącego czynności, jeśli będą wykonane, będą miały charakter działalności handlowej, przez którą należy, co do zasady, rozumieć działalność zorganizowaną i zarobkową. Świadczą o tym te wszystkie okoliczności podane w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku jak: daty nabycia nieruchomości, ich ilość, powierzchnia, czas jaki upływa od zakupu do planowanej sprzedaży, przeznaczenie tego gruntu w planie zagospodarowania przestrzennego, podział na mniejsze działki, określenie osobistych potrzeb przy nabywaniu tego majątku, a raczej ich brak, zorganizowanie wespół z innymi osobami zakupu, a następnie zbycie, pozwala to wyrazić twierdzenie, że Skarżący realizując swój zamiar planowej sprzedaży w wyniku powiązania z pozostałymi okolicznościami, będzie podatnikiem podatku od towarów i usług. (...).

Z kolei w wyroku sygn. akt III SA/Wa 1368/10 z dnia 17 sierpnia 2010 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził, że zakup kilku działek, a następnie ich sprzedaż w krótkim okresie powoduje powstanie obowiązku w podatku od towarów i usług. Podatnikiem VAT można zatem stać się bez własnej wiedzy i woli. Osoba staje się bowiem podatnikiem VAT ze względu na podjęcie czynności opodatkowanych VAT, a nie z powodu spełnienia wymogów formalnych.

Podobnie wypowiedział się sąd w sprawie sygn. akt I FSK 162/09, gdzie orzekł, że sprzedaż przez osobę fizyczną działek gruntu wykorzystywanego w ramach prowadzonej przez tę osobę działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu VAT.

Końcowo tut. Organ pragnie nadmienić, iż postanowieniem z dnia z 9 marca 2010 r. Naczelny Sąd Administracyjny skierował do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej następujące pytania prejudycjalne dotyczące wykładni przepisów prawa wspólnotowego:

* w sprawie o sygn. akt I FSK 2039/08; Czy osoba fizyczna, która na nieruchomości gruntowej prowadziła działalność rolniczą a następnie z uwagi na zmianę planów zagospodarowania przestrzennego, która nastąpiła z przyczyn niezależnych od woli tej osoby, zakończyła tę działalność i przekwalifikowała majątek na majątek prywatny, dokonała jego podziału na mniejsze części (nieruchomości gruntowe przeznaczone pod zabudowę letniskowa) i rozpoczęła jego zbywanie - jest z tego tytułu podatnikiem VAT w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE oraz art. 4 ust. 1 i 2 Szóstej Dyrektywy 77/388/EWG, zobowiązanym do rozliczania VAT z tytułu działalności handlowej.

* w sprawie o sygn. akt I FSK 2134/08; Czy do rolnika ryczałtowego w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. z 2006 r. L 347/1, z późn. zm.), który dokonuje sprzedaży działek służących jego działalności rolniczej, przeznaczonych w planie zagospodarowania przestrzennego gminy pod zabudowę mieszkaniowo-usługową, a nabytych jako grunty rolne (bez VAT), ma zastosowanie art. 16 tej dyrektywy uznający za dostawę odpłatną jedynie takie przeznaczenie aktywów przedsiębiorstwa na cele prywatne podatnika lub inne niż związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, jeżeli podatek od tych aktywów podlegał w całości lub w części odliczeniu. Czy rolnika ryczałtowego w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 Dyrektywy 2006/112/WE, który dokonuje sprzedaży działek służących uprzednio jego działalności rolniczej, przeznaczonych w planie zagospodarowania przestrzennego gminy pod zabudowę mieszkaniowo-usługową, a nabytych jako grunty rolne (bez VAT), należy uznać za podatnika zobowiązanego do rozliczenia VAT z tytułu tej sprzedaży na zasadach ogólnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.