IPPP2/443-21/14-2/KBr

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony - przedstawione we wniosku z dnia 7 stycznia 2014 r. (data wpływu 13 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od zakupu motocykla oraz od zakupu paliwa służącego do jego napędu - jest nieprawidłowe.

W dniu 13 stycznia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od zakupu motocykla oraz od zakupu paliwa służącego do jego napędu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem działalności jest zarządzanie projektami inwestycyjnymi w branży budowlanej. Zainteresowany nadzoruje postęp robót na budowach, weryfikuje projekty wykonawcze, koordynuje działania architektów i projektantów z wielu branż na zlecenia firm deweloperskich lub inwestorów budowlanych. Działalność ta wymaga codziennego, ciągłego przemieszczania się pomiędzy placami budów, urzędami, biurami projektowymi, pracowniami architektonicznymi czy siedzibami inwestorów i deweloperów.

Działając głównie w nieustannie zakorkowanej aglomeracji warszawskiej, w celu zaoszczędzenia czasu na przemieszczanie się, Wnioskodawca korzysta z motocykla, co pozwala Mu na unikanie stania w korkach i przeznaczenie możliwie jak najwięcej czasu na wykonywanie właściwych czynności związanych z prowadzoną działalnością.

Tym samym motocykl jest wykorzystywany przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Obecnie Wnioskodawca zamierza kupić nowy motocykl (sprzedający salon wystawia na niego fakturę VAT 23%).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT wynikającej z faktur, które będą dokumentowały nabycie motocykla oraz paliwa do jego napędu.

Stanowisko Wnioskodawcy:

W uzasadnieniu interpretacji pozwalającej na odliczenie pełnej kwoty podatku VAT od faktur, które będą dokumentowały nabycie motocykla i paliwa do jego napędu, Wnioskodawca zwraca uwagę, że przepisy ustawy o VAT nie zawierają wprost ograniczenia w odliczaniu podatku VAT przy nabyciu motocykli i paliwa do ich napędu. Ograniczenia wyszczególnione w ustawie odnoszą się bowiem jedynie do "samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych".

Ustawa o podatku VAT stanowi, że "towary identyfikuje się na podstawie przepisów o statystyce publicznej". Takie stwierdzenie nakazuje więc wprost odnoszenie się do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), zgodnie z którą "samochody i motocykle" zaliczane są do zupełnie innych działów. W dziale 34 zatytułowanym "Pojazdy mechaniczne przyczepy i naczepy", wymienione są m.in. wszelkiego rodzaju samochody. Motocykle, które posiadają symbol PKWiU 35.41 zaklasyfikowano w odrębnym dziale zatytułowanym "Sprzęt transportowy pozostały", wśród między innymi statków, okrętów, lokomotyw, rowerów, motorowerów.

Jako argument potwierdzający prawidłowość takiej interpretacji zapisu ustawy, Wnioskodawca powołuje orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego (sygn. I FSK 1295/12) z 1 sierpnia 2013 r., który to wyrok NSA oznacza, że podatnicy mogą w pełni rozliczyć VAT z tytułu nabycia motocykla, jak i z tytułu nabycia paliwa do jego napędu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Jak wynika z ww. przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Zgodnie z treścią art. 86a ust. 1 ustawy, w przypadku nabycia:

- kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł.

W świetle tego przepisu możliwość odliczenia całości podatku od nabycia występuje w przypadku, gdy dopuszczalna masa całkowita pojazdu samochodowego przekracza 3,5 tony.

Od tej zasady występuje szereg wyjątków, wymienionych w art. 86a ust. 2 ustawy, który stanowi, że przepis ust. 1 pkt 2 nie dotyczy:

Stosownie do art. 88a ustawy obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86a ust. 1.

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności zamierza kupić nowy motocykl (sprzedający salon wystawia na niego fakturę VAT 23%). Zakupiony pojazd będzie wykorzystywany do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawca powziął wątpliwości w zakresie pełnego prawa do odliczenia podatku VAT w związku z zakupem motocykla oraz paliwa służącego do jego napędu.

Wskazać należy, że przepisy ustawy nie definiują pojęcia "pojazd samochodowy", dlatego też należy odwołać się do przepisów ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2012 r. poz. 1137, z późn. zm.). Stosownie bowiem do art. 86a ust. 2 pkt 5 ustawy ustawodawca określając pojazdy specjalne odsyła do przepisów prawa o ruchu drogowym. Oznacza to, że dla potrzeb prawa podatkowego nie mogą być formułowane odrębne definicje, jeśli uprzednio zostały zdefiniowane w innych ustawach właściwych dla tego rodzaju zagadnień.

W świetle powyższych okoliczności, identyfikacji pojęcia "motocykl" dla celów rozliczania podatku naliczonego VAT nie należy dokonywać poprzez klasyfikacje statystyczne (jak sugeruje to Wnioskodawca) lecz na podstawie regulacji ww. ustawy - Prawo o ruchu drogowym. Należy zauważyć, że ta koncepcja została uznana za prawidłową również w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Zgodnie z art. 2 pkt 31 i pkt 33 ustawy - Prawo o ruchu drogowym, "pojazd" oznacza środek transportu przeznaczony do poruszania się po drodze oraz maszynę lub urządzenie do tego przystosowane, zaś "pojazd samochodowy" - pojazd silnikowy, którego konstrukcja umożliwia jazdę z prędkością przekraczającą 25 km/h; określenie to nie obejmuje ciągnika rolniczego.

Motocykl natomiast, zgodnie z art. 2 pkt 45 cyt. wyżej ustawy, jest to pojazd samochodowy zaopatrzony w silnik spalinowy o pojemności skokowej przekraczającej 50 cm3, dwukołowy lub z bocznym wózkiem - wielośladowy; określenie to obejmuje również pojazd trójkołowy o symetrycznym rozmieszczeniu kół.

W związku z tym, że motocykle uznane są za pojazdy samochodowe, to ograniczenia dotyczące odliczenia podatku naliczonego wynikające z ustawy dotyczą również motocykli.

Zasadnym jest odniesienie się do obowiązywania wynikającej z art. 17 (6) Szóstej Dyrektywy zasady "stand still", która przewiduje utrzymanie w mocy krajowych wyłączeń prawa do odliczenia podatku naliczonego, które istniały w prawie krajowym w momencie przystąpienia do Unii Europejskiej.

Należy jednak wskazać, że zgodnie z art. 177 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, po konsultacji z Komitetem ds. VAT każde państwo członkowskie może z przyczyn wynikających z koniunktury gospodarczej, częściowo lub całkowicie wyłączyć wszystkie lub niektóre dobra inwestycyjne lub inne dobra z przepisów dotyczących odliczeń.

Na podstawie regulacji art. 1 Decyzji Wykonawczej Rady z dnia 27 września 2010 r. upoważniającej Rzeczpospolitą Polską do wprowadzenia szczególnego środka stanowiącego odstępstwo od art. 26 ust. 1 lit. a i art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L 581), Rzeczpospolita Polska została uprawniona do ograniczenia do 60% prawa do odliczenia podatku VAT należnego z tytułu zakupu, wewnątrzwspólnotowego nabycia, przewozu, wynajmu lub leasingu pojazdów silnikowych innych niż pojazdy osobowe, do maksymalnej kwoty 6.000 PLN.

Jak stanowi art. 1 powołanej decyzji Rady, w ramach odstępstwa od art. 168 Dyrektywy 112 Rzeczpospolita Polska zostaje niniejszym uprawniona do ograniczenia do 60% prawa do odliczenia podatku VAT należnego z tytułu zakupu, wewnątrzwspólnotowego nabycia przewozu, wynajmu lub leasingu pojazdów silnikowych innych niż pojazdy osobowe, do maksymalnej kwoty 6.000 PLN. Ograniczenie to ma zastosowanie wyłącznie do pojazdów silnikowych, innych niż pojazdy osobowe o dopuszczalnej ładowności powyżej 500 kg i dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Polska otrzymała zatem - z woli organów unijnych - możliwość wprowadzenia czasowego wyłączenia prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia motocykli i usług leasingu, dzierżawy lub najmu (albo usług o podobnym charakterze) motocykli. Polska skorzystała z przyznanych jej czasowych uprawnień w tym zakresie i dlatego z dniem 1 stycznia 2011 r. stracił swoją moc art. 86 ust. 3 u.p.t.u.

Natomiast w dniu 1 stycznia 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652 z późn. zm.), zwana dalej: "ustawą nowelizującą". W okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r. ww. ustawa regulowała zasady dotyczące odliczenia podatku od towarów i usług związanego z nabyciem samochodów oraz innych pojazdów samochodowych.

Przepis art. 3 ustawy nowelizującej, nie uzależniał prawa do pełnego odliczenia podatku VAT od kryterium dopuszczalnej ładowności, lecz od tego, czy dany pojazd spełnia definicję samochodu osobowego oraz innego pojazdu samochodowego o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, zawartą w ustawie - Prawo o ruchu drogowym.

Ponadto Rzeczpospolita Polska złożyła wniosek do Komisji Europejskiej w zakresie wyłączenia podatnikom prawa do odliczenia podatku od towarów i usług od zakupu paliwa wykorzystywanego do napędu niektórych pojazdów samochodowych. Rozwiązanie to w dniu 30 września 2009 r. było przedmiotem konsultacji z Komitetem ds. VAT w Unii Europejskiej, co stanowi wymóg formalny jego wprowadzenia. Konieczność dokonania zmian w ustawie o podatku od towarów i usług wiązała się więc również z koniecznością uwzględnienia w przepisach wniosku (decyzji), o które Rzeczpospolita Polska wystąpiła.

Obowiązujące zatem od dnia 1 stycznia 2011 r. przepisy regulujące prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych oraz paliwa do ich napędu zostały wydane przez ustawodawcę polskiego na podstawie ww. decyzji i konsultacji z Komitetem ds. VAT. Wobec powyższego wskazana wyżej klauzula "stand still" w niniejszej sprawie nie ma zastosowania. W rezultacie, brak jest w powyższym zakresie obowiązku odwoływania się do wcześniej obowiązujących przepisów regulujących te kwestie.

Obowiązujący od 1 stycznia 2014 r. art. 86a ust. 1 podobnie jak art. 3 ustawy nowelizującej nie uzależnia prawa do pełnego odliczenia od kryterium dopuszczalnej ładowności, lecz od tego, czy dany pojazd spełnia definicję samochodu osobowego oraz innego pojazdu samochodowego o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, zawartą w ustawie - Prawo o ruchu drogowym.

Natomiast wyłączenia od ww. przepisu zawarte w art. 86a ust. 2 nie obejmują swym zakresem pojazdów samochodowych jakimi są motocykle.

Zatem, Wnioskodawcy - z uwagi na treść art. 86a ust. 1 i ust. 2 ustawy - przy nabyciu motocykla wykorzystywanego wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w ograniczonym zakresie, tj. 60% kwoty podatku określonej na fakturze - nie więcej jednak niż 6000 zł.

Natomiast na podstawie art. 88a ustawy przy nabyciu paliwa do napędu przedmiotowego motocykla, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W świetle powyższych okoliczności, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

W odniesieniu do powołanego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 sierpnia 2013 r. sygn. akt I FSK 1295/12, należy zauważyć, że przyczyną uchylenia interpretacji indywidualnej, której dotyczy to orzeczenie, było wyłącznie naruszenie przez organ art. 14c Ordynacji podatkowej. Jednocześnie należy wskazać, że nie było tam kwestionowane definiowanie motocykla na podstawie przepisów ustawy - Prawo o ruchu drogowym.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.