IPPP2/443-192/13-2/RR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 26 lutego 2013 r. (data wpływu 1 marca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego - jest prawidłowe.

W dniu 1 marca 2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 1 listopada 2012 r. Wnioskodawczyni rozpoczęła prowadzenie swojej pierwszej działalności gospodarczej o charakterze sklepu internetowego ze sprzętem i akcesoriami sportowymi objętymi podatkiem VAT w skali 23% i 8%. Strona uzupełniła wszystkie z tym związane formalności, zakupiła i zafiskalizowała kasę, na której od samego początku prowadzenia działalności rejestruje sprzedaż. Jednakże, z nieuwagi Strony, podczas rejestracji firmy Wnioskodawczyni nie złożyła zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R, który uczyniłby Stronę czynnym płatnikiem VAT. Zainteresowana nie została również poinformowana przez żadnego pracownika urzędu o konieczności złożenia takiego wniosku. Zakładając firmę Wnioskodawczyni myślała, że zaznaczony we wpisie do ewidencji sposób rozliczania się na zasadach ogólnych pozwala od samego początku korzystać z tej formy rozliczania się z urzędem skarbowym.

Wnioskodawczyni prowadzi księgę przychodów i rozchodów oraz książkę zakupu i sprzedaży, na podstawie której rozlicza się z urzędem skarbowym składając VAT-7.

O konieczności złożenia podania Strona dowiedziała się dopiero w styczniu 2013 r. Zaraz po otrzymaniu tej informacji Wnioskodawczyni zgłosiła się do urzędu aby wypełnić brakujące formalności. Czynnym płatnikiem VAT Strona jest od 1 lutego 2013 r. Zainteresowana posiada faktury zakupowe gromadzone od listopada 2012 r. na akcesoria i sprzęt, jaki był niezbędny, aby Strona mogła rozpocząć prowadzenia działalności.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy istnieje możliwość rozliczenia podatku VAT należnego za faktury zakupowe z listopada 2012 r.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wnioskodawczyni jest młodą osobą, która właśnie rozpoczęła przygodę ze swoją pierwszą działalnością gospodarczą. Firmę prowadzi samodzielnie, Strona musiała ją założyć w bardzo krótkim okresie czasu, dużo rzeczy było dla Strony nowych, z powodu nieuwagi przeoczono informację o konieczności złożenia podania VAT-R. W żadnym urzędzie również nie poinformowano Strony o takim wymogu.

Zgłoszenie rejestracji w zakresie podatku od towarów i usług zostało złożone 14 stycznia 2013 r., zaraz po otrzymaniu informacji o jego braku.

Od samego początku Strona rozlicza VAT należny poprzez deklarację VAT-7, składane do urzędu skarbowego, za sprzedaż rejestrowaną na kasie fiskalnej i fakturach VAT. W związku z tym, Strona uważa, iż przysługuje jej prawo do rozliczenia naliczonego podatku VAT z faktur zakupowych z miesiąca listopada 2012 r. na zakup akcesoriów do wyposażenia biura i sprzętu niezbędnego do rozpoczęcia prowadzenia działalności oraz wstępnego wyposażenia sklepu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 cyt. ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Jak wynika z art. 15 ust. 2 cyt. ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podstawowy warunek dający prawo do odliczenia podatku naliczonego zawarty jest w art. 86 ust. 1 cyt. ustawy. Wyraża on ogólną zasadę, zgodnie z którą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego, na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a cyt. ustawy, stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów, o których mowa w art. 29 ust. 4.

Terminy, w których powstaje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego ustawodawca określił w art. 86 ust. 10-13 cyt. ustawy.

Stosownie do treści art. 86 ust. 10 pkt 1 cyt. ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Natomiast, zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 11 cyt. ustawy, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Jak wynika z art. 86 ust. 13 cyt. ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Z powyższych uregulowań wynika, iż podatnikiem podatku VAT jest m.in. osoba fizyczna wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą poprzez wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podatnikiem jest zarówno producent, handlowiec, usługodawca, jak i inne podmioty określone w art. 15 ust. 2. Wobec tego działalność handlowa polegająca na zakupie i odsprzedaży towarów kwalifikuje podmiot wykonujący te czynności do uznania go za podatnika podatku VAT.

Do podstawowych zasad wspólnego systemu podatku VAT należy m.in. zasada neutralności podatku dla podatnika, rozumiana jako stosowanie podatku od towarów i usług na wszystkich etapach obrotu gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia podatku zawartego w poprzedniej fazie obrotu. Prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynika z samej konstrukcji podatku od towarów i usług i ma na celu zapewnienie neutralności tego podatku dla podatników VAT czynnych. Podatnik ma prawo do skorzystania z przedmiotowego prawa w określonych przepisami terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego określonych warunków pozytywnych (związku nabytych towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi), jak i niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych m.in. w art. 88 ustawy.

Z powyższego wynika, że związek zakupu z czynnością podlegającą opodatkowaniu jest jednym z podstawowych warunków, które musi spełnić podatnik, aby mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Powyższy przepis wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Realizację prawa do odliczenia podatku naliczonego ustawodawca uzależnia i łączy ściśle ze spełnieniem warunku formalnego, jakim jest otrzymanie faktury. Czynności otrzymania faktury przypisano bowiem w ustawie charakter konstytuujący prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Przepis art. 88 ust. 4 cyt. ustawy stanowi, iż obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Na mocy art. 96 ust. 1 cyt. ustawy, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Stosownie do art. 96 ust. 4 ustawy, naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako "podatnika VAT czynnego" (...).

Jednocześnie ustawodawca na podstawie art. 99 ust. 1 cyt. ustawy nałożył na podatników, o których mowa w art. 15, obowiązek składania w urzędzie skarbowym deklaracji podatkowych za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Z analizy treści art. 88 ust. 4 cyt. ustawy nie wynika, by do nabycia uprawnienia do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego koniecznym było posiadanie statusu podatnika VAT czynnego w momencie otrzymania faktury zakupowej.

Natomiast dla realizacji uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z nabyć związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT konieczne jest posiadanie statusu podatnika VAT czynnego (podatnik musi posiadać taki status w momencie realizacji uprawnienia).

Zauważyć należy, iż dla uznania podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą za podatnika czynnego w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, konieczne jest dokonanie rejestracji tego podmiotu na podstawie art. 96 ust. 1 cyt. ustawy. Jednakże, jeżeli podmiot wykonywał czynności, które w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług uznać można za czynności podlegające opodatkowaniu i wystawiał faktury VAT, a nie dokonał zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w ww. art. 96 ust. 1 cyt. ustawy, uznać należy, iż podmiot ten zachowywał się jak podatnik podatku od towarów i usług nie mający zamiaru korzystać ze zwolnienia z tego podatku, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy.

Prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony powstaje u wszystkich podatników, o ile wykażą, że zakupy były związane z bieżącą lub przyszłą działalnością opodatkowaną. Ponadto należy rozróżnić moment powstania prawa do odliczenia od momentu skorzystania z tego prawa. Jak już wspomniano, jego realizacja następuje poprzez złożenie deklaracji podatkowej, wyrażającej wolę skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia i aby skutecznie zrealizować już powstałe uprawnienie, winny zostać usunięte - najpóźniej przed skorzystaniem z tego prawa - wszelkie przesłanki negatywne, w tym brak rejestracji, który uniemożliwia identyfikowanie podmiotu wystawiającego fakturę jako podatnika VAT czynnego.

Tym samym należy stwierdzić, iż ustawa o podatku od towarów i usług nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku VAT od zakupów poczynionych przed rejestracją, o ile występują przesłanki wskazujące, że zakupione towary i usługi są lub będą wykorzystywane do wykonywania bieżącej lub przyszłej działalności opodatkowanej. Niemniej ustawodawca narzucił podatnikom, chcącym dokonać odliczenia podatku VAT od dokonanych nabyć, obowiązek rejestracji jako podatnika VAT czynnego.

Z okoliczności przedstawionych przez Wnioskodawczynię wynika, iż w dniu 1 listopada 2012 r. Wnioskodawczyni rozpoczęła prowadzenie działalności gospodarczej o charakterze sklepu internetowego ze sprzętem i akcesoriami sportowymi objętymi podatkiem VAT w skali 23% i 8%. Strona uzupełniła wszystkie związane z tym formalności, zakupiła i zafiskalizowała kasę, na której od samego początku prowadzenia działalności rejestruje sprzedaż. Jednakże, z nieuwagi Strony, podczas rejestracji firmy Wnioskodawczyni nie złożyła zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R, który uczyniłby Stronę czynnym podatnikiem VAT. Zakładając firmę Wnioskodawczyni myślała, że zaznaczony w wpisie w ewidencji sposób rozliczania się na zasadach ogólnych pozwala od samego początku korzystać z tej formy rozliczania się z urzędem skarbowym.

Wnioskodawczyni prowadzi księgę przychodów i rozchodów oraz książkę zakupu i sprzedaży, na podstawie której rozlicza się z urzędem skarbowym składając VAT-7.

O konieczności złożenia podania Strona dowiedziała się dopiero w stycznie 2013 r. Zaraz po otrzymaniu tej informacji Wnioskodawczyni zgłosiła się do urzędu aby wypełnić brakujące formalności. Czynnym podatnikiem VAT Strona jest od 1 lutego 2013 r.

Zainteresowana posiada faktury zakupowe gromadzone od listopada 2012 r. na akcesoria i sprzęt, jaki był niezbędny, aby Strona mogła rozpocząć prowadzenia działalności.

Okoliczności przedstawione w niniejszym wniosku wskazują, iż Wnioskodawczyni, mimo formalnego braku rejestracji do podatku VAT, od momentu rozpoczęcia działalności w listopadzie 2012 r. zachowywała się jak zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług, tj. ewidencjonowała sprzedaż za pomocą kasy fiskalnej, wystawiała faktury VAT oraz składała deklaracje VAT-7 na podstawie prowadzonych ksiąg zakupu i sprzedaży. Takie zachowanie oznacza, że Wnioskodawczyni od chwili rozpoczęcia działalności w listopadzie 2012 r. zamierzała być czynnym podatnikiem podatku VAT, jednakże nie dopełniła, wynikającego z art. 96 ust. 1 cyt. ustawy, formalnego obowiązku złożenia dokumentów rejestracyjnych.

Należy również podkreślić, że - jak wynika z treści wniosku - Wnioskodawczyni w okresie późniejszym wywiązała się z obowiązku dokonania rejestracji, składając zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku VAT (VAT-R) w dniu 14 stycznia 2013 r., w wyniku czego Strona została zarejestrowana jako podatnik VAT czynny od 1 lutego 2013 r.

Powyższe okoliczności stanowią potwierdzenie faktu, iż Wnioskodawczyni już od chwili rozpoczęcia działalności zamierzał być czynnym podatnikiem podatku VAT.

Biorąc zatem pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz powołane powyżej przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, a także mając na uwadze zasadę neutralności podatku VAT, należy uznać, iż Wnioskodawczyni przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawianych na jej rzecz od listopada 2012 r. i otrzymanych przed złożeniem formularza VAT-R, w sytuacji, gdy zakupy te związane są z działalnością opodatkowaną. W przedmiotowej sprawie należy bowiem zwrócić uwagę na przedstawione we wniosku okoliczności sprawy, w szczególności na fakt, iż Wnioskodawczyni od czasu rozpoczęcia działalności gospodarczej, dokonywała nabyć związanych ze sprzedażą opodatkowaną, rejestrowała sprzedaż na kasie fiskalnej wystawiała faktury VAT oraz składała deklaracje dla potrzeb podatku od towarów i usług na podstawie prowadzonych ksiąg zakupu i sprzedaży. Strona dokonała również w dniu 14 stycznia 2013 r. rejestracji jako podatnik VAT składając formularz VAT-R, w wyniku czego została zarejestrowana jako podatnik VAT czynny od 1 lutego 2013 r.

Wskazać jednak należy, że w celu realizacji przysługującego Wnioskodawcy prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego, należy złożyć aktualizację zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R ze wskazaniem daty rezygnacji z prawa do zwolnienia od podatku VAT od dnia rozpoczęcia działalności gospodarczej (tekst jedn.: 1 listopada 2012 r.) oraz okresu rozliczeniowego, za który podatnik złożył pierwszą deklarację podatkową VAT-7 (tekst jedn.: listopad 2012 r.).

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.